5. Определение базы обложения налогом на добавленную стоимость при экспорте товаров по посредническим договорам
Если плательщик налога экспортирует товары (сопутствующие услуги) за пределы таможенной территории Украины, полученные от другого плательщика налога на условиях комиссии, консигнации, поручения или других видов договоров, которые не предусматривают перехода права собственности на такие товары (сопутствующие услуги) от такого другого плательщика налога к экспортеру, право на получение бюджетного возмещения имеет такой другой плательщик налога.
При этом комиссионное вознаграждение, полученное плательщиком налога — экспортером от такого другого плательщика налога, включается в базу обложения этим налогом по ставке, определенной абзацем первым пункта 6.1 статьи 6 этого Закона, и не включается в таможенную стоимость экспортируемых товаров (сопутствующих услуг), которые экспортируются (подпункт 7.7.9 пункта 7.9 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость»).
комментарий редакции
При экспорте товаров на условиях договора комиссии право на нулевую ставку НДС имеет комитент
Если четко следовать Закону об НДС, то при экспорте новых (т. е. не бывших в употреблении) товаров комиссионер должен отразить налоговые обязательства по НДС
на дату оформления ГТД, а налоговый кредит — после перечисления денег комитенту на основании выписанной ему налоговой накладной (см. абзац второй п. 4.7 и п.п. 7.3.8 Закона об НДС). При этом и налоговые обязательства, и налоговый кредит у комиссионера будут равны нулю, ведь экспортные операции согласно п. 6.2 Закона об НДС облагаются по ставке 0 %, которая должна применяться комиссионером в момент отгрузки нерезиденту и комитентом в момент получения денег от комиссионера, если экспортная ГТД уже оформлена.Тогда получается, что
нулевая ставка будет применена дважды: сначала комиссионером, а затем комитентом. То есть если облагать операции в рамках таких договоров в точном соответствии с правилами посреднических операций, то выходит, что комиссионеру приходится «прогонять» нулевые обороты в декларации. И хотя напрямую такие нулевые обороты на налоговые обязательства и налоговый кредит не влияют, они могут повлиять на НДС-учет опосредованно. Например, являясь облагаемой операцией, такие обороты могут участвовать в распределении налогового кредита согласно п.п. 7.4.3 Закона об НДС, если комиссионер осуществляет собственные облагаемые и не облагаемые налогом операции; они будут учитываться при расчете 300-тысячного критерия для целей применения кассового метода, перехода с квартального периода на месячный и т. п.Другими словами, двойная нулевая ставка может привести к искажениям в налоговом учете, что ставит под вопрос применение положений п. 4.7 к экспортной комиссии (на этот момент обращалось внимание в статье «Посредничество в ВЭД» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 5).
Как видим, налоговики подтвердили свою старую позицию не в пользу двойной нулевой ставки: они оставили право за отражением нулевых налоговых обязательств только за
комитентом-экспортером.
Дмитрий Костюк
