О порядке налогообложения операций по ликвидации основных фондов
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 30.07.2008 г. № 15254/7/16-1517-03
(извлечение)
ГНАУ рассмотрела письмо ОАО о порядке налогообложения операций по ликвидации основных фондов и сообщает.
Порядок отражения в налоговом учете результатов ликвидации основных фондов предусмотрен п.п. 8.4.8 ст. 8 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» (далее — Закон о прибыли) и п. 4.9 ст. 4 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон об НДС).
В соответствии с п.п. 8.4.8 ст. 8 Закона о прибыли в случае ликвидации основных фондов по решению плательщика налога или если по не зависящим от плательщика налога обстоятельствам основные фонды (их часть) разрушены, похищены либо подлежат ликвидации или плательщик налога вынужден отказаться от использования таких основных фондов по обстоятельствам угрозы или неизбежности их замены, разрушения либо ликвидации, плательщик налога в отчетном периоде, в котором возникают такие обстоятельства, увеличивает валовые расходы на сумму балансовой стоимости отдельного объекта основных фондов группы 1, при этом стоимость такого объекта приравнивается к нулю, не изменяет балансовую стоимость групп 2, 3 и 4 по основным фондам этих групп.
В соответствии с п. 4.9 ст. 4 Закона об НДС, если основные производственные фонды или непроизводственные фонды ликвидируются по самостоятельному решению плательщика налога или бесплатно передаются лицу, не зарегистрированному плательщиком налога, а также в случае перевода основных фондов в состав непроизводственных фондов такая ликвидация, бесплатная передача или перевод рассматриваются для целей налогообложения как продажа таких основных производственных фондов или непроизводственных фондов по обычным ценам, действующим на момент такой продажи, а для основных фондов группы 1 — по обычным ценам, но не ниже их балансовой стоимости.
Правила этого пункта не распространяются на случаи, когда основные производственные фонды или непроизводственные фонды ликвидируются в связи с их уничтожением или разрушением в результате действия обстоятельств непреодолимой силы, в других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия плательщика налога, в том числе в случае хищения основных фондов или когда плательщик налога предоставляет налоговому органу соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании основного фонда другими способами, в результате чего основной фонд не может использоваться в будущем по первоначальному назначению.
Документами, подтверждающими такие уничтожение, разборку или преобразование основного фонда <...> в зависимости от группы фондов, могут быть акты на их списание соответствующей формы, а также заключения соответствующей экспертной комиссии о невозможности использования в будущем этих фондов по первоначальному назначению.
Таким образом, в соответствии с п. 4.9 ст. 4 Закона об НДС
наличие документов, удостоверяющих уничтожение, разборку или преобразование основного фонда другими способами, в результате чего основной фонд не может использоваться в будущем по первоначальному назначению, является обязательным условием подтверждения невозможности использования основного фонда в будущем по первоначальному назначению.<...>
Что касается необходимости корректировки в сторону уменьшения налогового кредита
на сумму НДС, соответствующего неамортизированной части балансовой стоимости объекта основных фондов, то ГНАУ отмечает следующее.Как определено п.п. 8.4.8 ст. 8 Закона о прибыли плательщик налога увеличивает валовые расходы на сумму балансовой стоимости отдельного объекта основных фондов группы 1, а стоимость такого объекта приравнивается к 0 (часть «а» п.п. 8.4.8). Балансовая стоимость основных фондов групп 2, 3 для таких обстоятельств до конца отчетного налогового года не изменяется (часть «б» п.п. 8.4.8 ст. 8).
Таким образом,
если сумма валовых расходов, в которую включена балансовая стоимость ликвидированного основного фонда, учтена плательщиком налога в расчете стоимости его налогооблагаемых операций (перенесена на стоимость готовой продукции (включена в составе других частей себестоимости в стоимость готовой продукции)), корректировка налогового кредита по таким основным фондам не осуществляется.В других случаях осуществляется корректировка налогового кредита в части его уменьшения на сумму НДС, соответствующего неамортизированной части стоимости основных фондов
.
Заместитель председателя С. Чекашкин
комментарий редакции
Ликвидация основных фондов: налоговые последствия
Налоговый учет ликвидации основных фондов более или менее понятен только в учете по налогу на прибыль. Что касается НДС, то и в отношении отражения (а точнее, неотражения) налоговых обязательств, и в отношении налогового кредита есть немало вопросов. В данном письме ГНАУ попыталась ответить на них, но в некоторой части ответ получился неуклюжим.
Неначисление налоговых обязательств
. Как известно, в общем случае такая операция приравнивается к поставке по обычным ценам (а для основных фондов группы 1 — не ниже балансовой стоимости). В то же время в п. 4.9 Закона об НДС есть целый ряд оговорок. Например, налоговые обязательства не начисляются:1) если основные фонды ликвидируются в связи с их уничтожением или разрушением в результате действия обстоятельств
непреодолимой силы;2) в других случаях, когда такая ликвидация осуществляется
без согласия налогоплательщика, в том числе в случае похищения основных фондов;3) когда налогоплательщик предоставляет органу ГНС
соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании основного фонда другими способами, в результате чего основной фонд не может использоваться в будущем по первоначальному назначению.Как правило, вопросы возникают с третьим случаем.
Во-первых, документом, свидетельствующим о ликвидации объекта, является акт о списании основных фондов установленной формы (типовая форма № ОЗ-3 «Акт на списание основных средств, № ОЗ-4 «Акт на списание автотранспортных средств»). Именно об этом документе и идет речь в п. 4.9 Закона об НДС (письмо ГНАУ от 06.05.2001 г. № 2235/6/16-1215-26). Строго говоря, при любом списании объекта нужно составлять этот документ. Возможно, поэтому в комментируемом письме (да и в упомянутом письме от 06.05.2001 г., налоговики указывают еще и на составление заключения экспертной комиссии о невозможности использования в будущем объекта по первоначальному назначению. Во избежание недоразумений этот документ также целесообразно составить.
Во-вторых, зачастую налоговики требуют, чтобы налогоплательщик прилагал эти документы к декларации по НДС за тот период, в котором состоялась ликвидация. На самом же деле в п. 4.9 Закона об НДС об этом ничего не сказано, достаточно просто составить эти документы и предъявить их сотруднику ГНС при проверке. Но тем, кто не собирается спорить с проверяющими, рекомендуем все-таки приложить их к декларации.
Сторнирование налогового кредита
. К неначислению НДС налоговики уже давно привыкли. А вот судьба налогового кредита под вопросом. Например, в письме ГНАУ от 20.06.2006 г. № 6744/6/16-1515-26 обращалось внимание на отсутствие права на налоговый кредит по ликвидированным основным фондам (отметим, что сторнирование налогового кредита если и уместно, то только на недоамортизированную часть, а не всей его суммы, что подтверждается комментируемым письмом). Это тот случай, когда отсутствие привязки налогового кредита и валовых расходов или амортизации, существовавшее до 31.03.2005 г., не на руку налогоплательщикам.Тем не менее мы всегда отстаивали позицию, что при ликвидации объекта ничего корректировать не надо, ведь основными критериями увеличения налогового кредита является использование объекта в облагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности, а ликвидируемый объект в этой деятельности поучаствовал.
В комментируемом письме, похоже, налоговики отходят от своей жесткой фискальной позиции. По крайней мере, предпоследний абзац, несмотря на свою туманную формулировку,
оставляет возможность не корректировать налоговый кредит.
Дмитрий Костюк
