Приобретения товаров (работ, услуг) с расчетами на основе акций регулируются специальным П(С)БУ 34
Начиная с 1 января 2010 года практически все виды операций по приобретению (получению) товаров (работ, услуг), предусматривающих расчеты инструментами собственного капитала и/или выплаты денежными средствами (другими активами) в сумме, определяемой исходя из стоимости акций или иных инструментов собственного капитала (таких, как опционы на акции), подпадают под действие П(С)БУ 34 (текст документа см. на с. 15). Фактически вновь введенный стандарт окажет влияние на показатели финансовой отчетности с первого квартала 2010 года.
Татьяна ВОЙТЕНКО, консультант газеты «Налоги и бухгалтерский учет»
Прародителем Положения (стандарта) бухгалтерского учета 34 «Платеж на основе акций», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 30 декабря 2008 г. № 1577 (далее — П(С)БУ 34), выступил одноименный МСФО (IFRS) 2 «Платеж на основе акций», к положениям которого, безусловно, придется не раз обращаться за получением пояснений, поскольку отечественный вариант не отличается ясностью и доступностью изложения.
Термины П(С)БУ 34
П(С)БУ 34 вводит ряд новых понятий, использование которых предусматривается во всех П(С)БУ. Так, под
операцией, платеж по которой осуществляется на основе акций, п. 1.4 П(С)БУ 34 рассматривает операцию, задолженность за приобретенные (полученные) товары (работы, услуги) по которой предприятие погашает:—
инструментами собственного капитала (в том числе акциями или опционами на акции)и/или
—
денежными средствами (другими активами) в сумме, определяемой на основе стоимости акций или других инструментов собственного капитала.В свою очередь,
договор о платеже на основе акций представляет собой договор между предприятием и другой стороной (включая работника) о поставке товаров (работ, услуг) с расчетами на основе акций, по которому после выполнения определенных этим договором условий предприятие должно:— погасить обязательство
денежными средствами (другими активами) в сумме, определяемой на основе стоимости акций (других инструментов собственного капитала)или
— передать
инструменты собственного капитала.Здесь уместно напомнить, что
в качестве инструмента собственного капитала п. 4 П(С)БУ 13 «Финансовые инструменты» определяет контракт, подтверждающий право на часть в активах предприятия, которая остается после вычета сумм по всем его обязательствам.Наряду с названными понятиями, П(С)БУ 34 дает определение терминов «опцион на акции», «опцион обновленный» и «внутренняя стоимость».
Сфера применения П(С)БУ 34
Новый стандарт бухгалтерского учета регламентирует порядок признания и оценки, определяет методологические основы формирования в бухгалтерском учете и раскрытия информации в финансовой отчетности обо всех операциях, в которых
оплата за товары (работы, услуги) производится инструментами собственного капитала (в основном акциями или опционами на акции) и/или денежными средствами (другими активами), включая операции с работниками или иными сторонами, и распространяется на все предприятия, организации и других юридических лиц независимо от форм собственности (кроме бюджетных учреждений). Хотя, конечно, реально П(С)БУ 34 в большей степени ориентирован на предприятия, использующие схемы вознаграждения менеджеров высшего и среднего звена на основе акций или опционов на их приобретение.В
сферу распространения действия П(С)БУ 34 не входят операции, подпадающие под регулирование других стандартов, а именно:— в которых предприятие в обмен на инструменты собственного капитала получает активы как составляющую чистых активов, приобретенных в результате
объединения предприятий и/или видов их хозяйственной деятельности, и к которым применяются нормы П(С)БУ 19 «Объединение предприятий»;—
связанные с инструментами собственного капитала, платеж по которым предусматривается осуществить денежными средствами, другими финансовыми инструментами или путем обмена на прочие финансовые инструменты, к которым применяются положения П(С)БУ 13 «Финансовые инструменты».В зависимости от способа погашения обязательств за приобретенные (полученные) товары (работы, услуги) П(С)БУ 34 устанавливает принципы оценки и определяет требования в отношении трех видов операций, платеж по которым осуществляется на основе акций, как-то:
1.
Операции, платеж по которым осуществляется на основе акций, с использованием инструментов собственного капитала: по условиям таких операций предприятие получает товары (работы, услуги) в качестве компенсации за инструменты собственного капитала (в том числе акции или опционы на акции) (п. 2.2 — п. 2.5 П(С)БУ 34).2.
Операции, платеж по которым осуществляется на основе акций, с выплатами денежными средствами (другими активами): по условиям подобных операций предприятие получает товары (работы, услуги), а взамен принимает на себя обязательства перед поставщиком этих товаров (работ, услуг) по передаче денежных средств (других активов) в сумме, рассчитанной на основании стоимости акций или других инструментов собственного капитала (п. 2.6 П(С)БУ 34).3.
Операции с правом выбора способа погашения обязательств, когда предприятие-покупатель или поставщик товаров (работ, услуг) имеет возможность выбирать способ оплаты за поставленные товары (работы, услуги): денежными средствами (иными активами) или инструментами собственного капитала (п. 2.7 — п. 2.10 П(С)БУ 34).
Признание и оценка
Приобретенные (полученные) товары (работы, услуги) в рамках договора о платеже на основе акций П(С)БУ 34 требует признавать активами (расходами) в момент их поступления (получения). При этом одновременно соответствующие суммы в зависимости от формы оплаты по операции отражаются
как увеличение:—
собственного капитала, если погашение задолженности за приобретенные (полученные) товары (работы, услуги) предусмотрено осуществить инструментами собственного капитала;—
обязательства, когда задолженность предполагается погасить денежными средствами (другими активами).В общем случае для отражения в бухгалтерском учете и финансовой отчетности операций, платеж по которым осуществляется на основе акций, П(С)БУ 34 предлагает производить оценку
признанных товаров (расходов), равно как и признанных обязательств и инструментов собственного капитала, подлежащих передаче в качестве компенсации стоимости полученных товаров (работ, услуг), по справедливой стоимости полученных товаров (работ, услуг). Вместе с тем при определенных обстоятельствах для оценки приобретенных (полученных) товаров (работ, услуг) может применяться оценка по справедливой стоимости предоставленных инструментов собственного капитала (акций или опционов на акции), которая, в свою очередь, согласно п. 2.4 комментируемого стандарта должна рассчитываться исходя из цен на фондовом рынке на дату получения таких товаров (работ, услуг). Упомянутый подход к оценке применяется при невозможности установления справедливой стоимости полученных товаров (работ, услуг), а также для оценки полученных (выполненных) услуг (работ) от работников предприятия и других лиц, оказывающих подобные услуги (работы).При этом
стоимость приобретенных (полученных) товаров (работ, услуг), определенная по справедливой стоимости инструментов собственного капитала на дату получения товаров (работ, услуг), при изменении в последующем справедливой стоимости инструментов собственного капитала не корректируется (п. 2.5 П(С)БУ 34).А вот
справедливая стоимость обязательств за приобретенные (полученные) товары (работы, услуги) по договору о платеже на основе акций с оплатой денежными средствами (другими активами) переоценивается на каждую дату баланса, а также на дату погашения, с отражением изменения справедливой стоимости в составе прочих доходов или прочих расходов (п. 2.6 П(С)БУ 34). Это является отличительной особенностью операций, платеж по которым осуществляется на основе акций с использованием денежных средств от операций, где расчет производится инструментами собственного капитала.Если договор о платеже на основе акций предоставляет предприятию или другой стороне договора
право выбора формы оплаты: денежными средствами (иными активами) или инструментами собственного капитала, то П(С)БУ 34 допускает различные варианты учета в зависимости от того, кому принадлежит право выбора способа погашения обязательств:— когда
право выбрать форму оплаты предоставлено поставщику товаров (работ, услуг), предприятие отражает обязательство по платежу сложным финансовым инструментом, содержащим как компонент обязательство (обязанность оплатить в денежной форме или другими активами), так и компонент собственного капитала (обязанность передать инструменты собственного капитала) (п. 2.8 П(С)БУ 34);— в ситуации когда
способ погашения обязательств выбирает предприятие-покупатель, но вследствие наличия правовых ограничений относительно выпуска инструментов собственного капитала либо если предприятие всегда прибегает в подобных операциях к расчетам денежными средствами (иными активами), то, по сути, оно обязано погасить обязательство в денежной форме (другими активами). Соответственно, должен применяться порядок учета, установленный для операций с выплатами денежными средствами (п. 2.9 П(С)БУ 34). Иначе предприятие отражает такую операцию в порядке, предусмотренном для способа погашения обязательств инструментами собственного капитала (п. 2.10 П(С)БУ 34).
Раскрытие информации
П(С)БУ 34
предписывает раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности информацию об операциях, платеж по которым осуществляется на основе акций, позволяющую пользователям понять:— характер и объем операций по договорам о платежах на основе акций, предусматривающим выплаты инструментами собственного капитала, которые имели место в течение отчетного периода;
— способы определения справедливой стоимости полученных товаров (работ, услуг) или предоставленных инструментов собственного капитала.
Кроме названного, в примечаниях к финансовой отчетности должны приводиться данные о:
— признанной за отчетный период сумме расходов, являющейся следствием операций, платеж по которым осуществляется на основе акций;
— балансовой стоимости обязательств на конец отчетного периода в отношении означенных операций;
— внутренней стоимости обязательств на конец отчетного периода, по которым поставщик товаров (работ, услуг) к концу отчетного периода выполнил условия договора о платеже на основе акций.
Вот вкратце основные требования, которые выдвигает вновь изданный бухгалтерский стандарт к признанию и отражению в учете операций, платеж по которым производится на основе акций. А для более детального изучения норм П(С)БУ 34 еще есть время.
