Придбання товарів (робіт, послуг) з розрахунками на основі акцій регулюються спеціальним П(С)БО 34
Починаючи з 1 січня 2010 року практично всі види операцій з придбання (отримання) товарів (робіт, послуг), що передбачають розрахунки інструментами власного капіталу та виплати грошовими коштами (іншими активами) у сумі, що визначається виходячи з вартості акцій чи інших інструментів власного капіталу (таких, як опціони на акції), підпадають під дію П(С)БО 34 (текст документа див. на с. 15). Фактично нововведений стандарт вплине на показники фінансової звітності з першого кварталу 2010 року.
Тетяна ВОЙТЕНКО, консультант газети «Податки та бухгалтерський облік»
Прародителем положення (стандарту) бухгалтерського обліку 34 «Платіж на основі акцій», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30 грудня 2008 р. № 1577 (далі — П(С)БО 34) став однойменний МСФЗ (IFRS) 2 «Платіж на основі акцій», до положень якого, безумовно, доведеться неодноразово звертатися за отриманням пояснень, оскільки вітчизняний варіант не відрізняється ясністю та доступністю викладу.
Терміни П(С)БО 34
П(С)БО 34 вводить деякі нові поняття, використання яких передбачається в усіх П(С)БО. Так, під
операцією, платіж за якою здійснюється на основі акцій, згідно з п. 1.4 П(С)БО 34 розуміється операція, за якою заборгованість за придбані (отримані) товари (роботи, послуги) підприємство погашає:—
інструментами власного капіталу (у тому числі акціями або опціонами на акції)та/або
—
грошовими коштами (іншими активами) в сумі, що визначається на основі вартості акцій або інших інструментів власного капіталу.У свою чергу,
договір про платіж на основі акцій є договором між підприємством та іншою стороною (уключаючи працівника) про поставки товарів (робіт, послуг) з розрахунками на основі акцій, за яким після виконання визначених цим договором умов підприємство має:— погасити зобов’язання
грошовими коштами (іншими активами) в сумі, яка визначається на основі вартості акцій (інших інструментів власного капіталу)або
— передати
інструменти власного капіталу.Тут доречно нагадати, що
як інструмент власного капіталу п. 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» визначає контракт, що підтверджує право на частину в активах підприємства, яка залишається після вирахування сум за всіма його зобов’язаннями.Разом із названими поняттями П(С)БО 34 дає визначення термінів «опціон на акції», «опціон оновлений» та «внутрішня вартість».
Сфера застосування П(С)БО 34
Новий стандарт бухгалтерського обліку регламентує порядок визнання та оцінки, визначає методологічні основи формування в бухгалтерському обліку та розкриття інформації у фінансовій звітності про всі операції, в яких оплата
за товари (роботи, послуги) здійснюється інструментами власного капіталу (переважно акціями або опціонами на акції) та/або грошовими коштами (іншими активами), уключаючи операції з працівниками чи іншими сторонами, і поширюється на всі підприємства , організації та інших юридичних осіб незалежно від форм власності (крім бюджетних установ). Хоча, звісно, реально П(С)БО 34 більшою мірою орієнтовано на підприємства, що використовують схеми винагороди менеджерів вищої та середньої ланки на основі акцій або опціонів на їх придбання.До сфери поширення дії П(С)БО 34 не входять операції
, що підпадають під регулювання інших стандартів, а саме:— в яких підприємство в обмін на інструменти власного капіталу отримує активи як складову чистих активів, придбаних у результаті
об’єднання підприємств та/або видів їх господарської діяльності, і до яких застосовуються норми П(С)БО 19 «Об’єднання підприємств»;—
пов’язані з інструментами власного капіталу, платіж за якими передбачається здійснити грошовими коштами, іншими фінансовими інструментами або шляхом обміну на інші фінансові інструменти, до яких застосовуються положення П(С)БО 13 «Фінансові інструменти».Залежно від способу погашення зобов’язань за придбані (отримані) товари (роботи, послуги) П(С)БО 34 встановлює принципи оцінки та визначає вимоги щодо трьох видів операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій, а саме:
1.
Операції, платіж за якими здійснюється на основі акцій, з використанням інструментів власного капіталу: за умовами таких операцій підприємство отримує товари (роботи, послуги) як компенсацію за інструменти власного капіталу (у тому числі акції або опціони на акції) (пп. 2.2 — 2.5 П(С)БО 34).2.
Операції, платіж за якими здійснюється на основі акцій, з виплатами грошовими коштами (іншими активами): за умовами таких операцій підприємство отримує товари (роботи, послуги), а натомість бере на себе зобов’язання перед постачальником цих товарів (робіт, послуг) з передачі грошових коштів (інших активів) у сумі, розрахованій на підставі вартості акцій або інших інструментів власного капіталу (п. 2.6 П(С)БО 34).3.
Операції з правом вибору способу погашення зобов’язань, коли підприємство-покупець або постачальник товарів (робіт, послуг) має можливість вибирати спосіб оплати за поставлені товари (роботи, послуги): грошовими коштами (іншими активами) або інструментами власного капіталу (пп. 2.7 — 2.10 П(С)БО 34).
Визнання та оцінка
Придбані (отримані) товари (роботи, послуги) у межах договору про платіж на основі акцій П(С)БО 34 вимагає визнавати активами (витратами) у момент їх надходження (отримання). При цьому одночасно відповідні суми залежно від форми оплати за операцією відображаються
як збільшення:—
власного капіталу, якщо погашення заборгованості за придбані (отримані) товари (роботи, послуги) передбачено здійснити інструментами власного капіталу;—
зобов’язання, коли заборгованість передбачається погасити грошовими коштами (іншими активами).У загальному випадку для відображення в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій, П(С)БО 34 пропонує виконувати оцінку
визнаних товарів (витрат) так само, як і визнаних зобов’язань та інструментів власного капіталу, що підлягають передачі як компенсація вартості отриманих товарів (робіт, послуг), за справедливою вартістю отриманих товарів (робіт, послуг). Водночас за певних обставин для оцінки придбаних (отриманих) товарів (робіт, послуг) може застосовуватися оцінка за справедливою вартістю наданих інструментів власного капіталу (акцій або опціонів на акції), яка, у свою чергу, згідно з п. 2.4 стандарту, що коментується, повинна розраховуватися виходячи з цін на фондовому ринку на дату отримання таких товарів (робіт, послуг). Згаданий підхід до оцінки застосовується в разі неможливості встановлення справедливої вартості отриманих товарів (робіт, послуг), а також для оцінки отриманих (виконаних) послуг (робіт) від працівників підприємства та інших осіб, які надають подібні послуги (роботи).При цьому
вартість придбаних (отриманих) товарів (робіт, послуг), визначена за справедливою вартістю інструментів власного капіталу на дату отримання товарів (робіт, послуг), при зміні в подальшому справедливої вартості інструментів власного капіталу не коригується (п. 2.5 П(С)БО 34).А от
справедлива вартість зобов’язань за придбані (отримані) товари (роботи, послуги) за договором про платіж на основі акцій з оплатою грошовими коштами (іншими активами) переоцінюється на кожну дату балансу, а також на дату погашення, з відображенням зміни справедливої вартості у складі інших доходів або інших витрат (п. 2.6 П(С)БО 34). Це є відмітною особливістю операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням грошових коштів від операцій, де розрахунок виконується інструментами власного капіталу.Якщо договір про платіж на основі акцій надає підприємству чи іншій стороні договору
право вибору форми оплати: грошовими коштами (іншими активами) або інструментами власного капіталу, то П(С)БО 34 припускає різні варіанти обліку залежно від того, кому належить право вибору способу погашення зобов’язань:— коли
право вибрати форму оплати надано постачальнику товарів (робіт, послуг), підприємство відображає зобов’язання за платежем складним фінансовим інструментом, що містить як компонент зобов’язання (обов’язок оплатити у грошовій формі або іншими активами), так і компонент власного капіталу (обов’язок передати інструменти власного капіталу) (п. 2.8 П(С)БО 34);— у ситуації, коли
спосіб погашення зобов’язань вибирає підприємство-покупець, але існують правові обмеження щодо випуску інструментів власного капіталу або якщо підприємство завжди використовує в подібних операціях розрахунки грошовими коштами (іншими активами), то, по суті, воно зобов’язане погасити зобов’язання у грошовій формі (іншими активами). Відповідно повинен застосовуватися порядок обліку, установлений для операцій з виплатами грошовими коштами (п. 2.9 П(С)БО 34). Інакше підприємство відображає таку операцію в порядку, передбаченому для способу погашення зобов’язань інструментами власного капіталу (п. 2.10 П(С)БО 34).
Розкриття інформації
П(С)БО 34 приписує розкривати у примітках до фінансової звітності інформацію про операції, платіж за якими здійснюється на основі акцій, що дозволяє користувачам зрозуміти:
— характер та обсяг операцій за договорами про платежі на основі акцій, що передбачають виплати інструментами власного капіталу, які мали місце протягом звітного періоду;
— способи визначення справедливої вартості отриманих товарів (робіт, послуг) або наданих інструментів власного капіталу.
Крім зазначеного, у примітках до фінансової звітності повинні наводитися дані про:
— визнану за звітний період суму витрат, що є наслідком операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій;
— балансову вартість зобов’язань на кінець звітного періоду щодо зазначених операцій;
— внутрішню вартість зобов’язань на кінець звітного періоду, за якими постачальник товарів (робіт, послуг) до кінця звітного періоду виконав умови договору про платіж на основі акцій.
Ось стисло основні вимоги, які висуває нововиданий бухгалтерський стандарт до визнання та відображення в обліку операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій. А для детальнішого вивчення норм П(С)БО 34 ще є час.
