Продажа и благотворительность: есть ли конфликт?
В 2005 году, вскоре после создания нашей благотворительной организации, мы получили от другой благотворительной организации путем бесплатной передачи кухонное оборудование (код неприбыльности обеих организаций 0005). На сегодняшний день (в связи с окончанием реализации одной из благотворительных программ) необходимость в использовании указанного кухонного оборудования отпала. Соответственно, наша благотворительная организация хочет это оборудование продать, а вырученные средства использовать для реализации текущих программ.
Но от нашей ГНИ мы получили устное разъяснение, согласно которому благотворительная организация не может продать бесплатно полученное оборудование, а может лишь передать его так же бесплатно другой благотворительной организации. При этом сослаться на конкретную законодательную норму в подтверждение своей правоты в ГНИ не смогли.
В связи с изложенным у нас возник ряд вопросов.
1. Имеет ли право наша благотворительная организация продать ставшее ненужным оборудование, если оно было получено бесплатно?
2. Если продажа возможна, то возникнет ли налог на прибыль — ведь продать оборудование мы хотим по остаточной стоимости, которая значительно меньше его оценочной стоимости на момент передачи нам в 2005 году?
3. Не приведет ли продажа оборудования к утрате неприбыльного статуса нашей организацией?
1. Что ж, вопрос достаточно интересный. О запрете осуществлять продажу товаров, полученных в качестве благотворительной помощи, речь идет в п.п. 5.1.21 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее — Закон об НДС), согласно которому освобождаются от обложения НДС операции по:
«оказанию благотворительной помощи, а именно бесплатная передача товаров (работ, услуг) лицам, определенным абзацами «а», «б» и «е» подпункта 7.11.1 статьи 7 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в целях их непосредственного использования в благотворительных целях, а также операции по бесплатной передаче таких товаров (работ, услуг) приобретателям (субъектам) благотворительной помощи в соответствии с законодательством».
В этом же подпункте сообщается:
«Под бесплатной передачей следует понимать предоставление товаров (работ, услуг) приобретателям благотворительной помощи без любой денежной, материальной или других видов компенсаций их стоимости со стороны таких получателей или других лиц. Нарушение этого правила приравнивается к преднамеренному уклонению от налогообложения лицом, предоставляющим такие товары (услуги)».
И наконец, далее следует напоминание о том, что существуют специальные правила маркировки товаров, полученных как благотворительная помощь, а также порядок их распределения. Наличие этих правил и порядка, утверждаемых Кабинетом Министров, призвано предотвратить продажу или иное нецелевое использование товаров, полученных в качестве благотворительной помощи. (От себя добавим, что
Правила маркировки товаров утверждены постановлением Кабмина от 18.08.2005 г. № 772, а Порядок распределения товаров — постановлением Кабмина от 17.08.98 г. № 1295).Серьезным предупреждением служит и такой фрагмент
п.п. 5.1.21 Закона об НДС:«Маркированные товары, полученные с целью предоставления благотворительной помощи, которые продаются за денежные средства или другие виды компенсации, и/или выручка, полученная за такую поставку, подлежат конфискации в доход государства в установленном порядке».
Но и это еще не все. Частным случаем благотворительности является предоставление гуманитарной помощи. В
ст. 6 Закона Украины «О гуманитарной помощи» от 22.10.99 г. № 1192-XIV (далее — Закон о гуманитарной помощи) среди прочего сообщается, что если средства или товары (работы, услуги), освобожденные от налогообложения как гуманитарная помощь, были использованы не по целевому назначению, они считаются доходом и подлежат налогообложению согласно законодательству Украины. Основанием считать гуманитарную помощь использованной не по целевому назначению может служить, в частности, даже отсутствие учета ее получения и целевого использования (ст. 11 Закона о гуманитарной помощи).Заинтересованные читатели могут обратиться к публикациям «Налогообложение доходов благотворительных организаций» («Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 61, с. 49) и «Организационно-правовое регулирование деятельности благотворительных организаций» («Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 57, с. 38) для более полного ознакомления с проблематикой, вынесенной в заголовки указанных материалов.
Однако и сказанного выше достаточно, чтобы проиллюстрировать необходимость весьма взвешенного подхода к принятию решения о возможности продажи благотворительной организацией бесплатно полученного оборудования — слишком высокой может оказаться цена ошибки.
Практически очевидно, что если фигурирующее в вопросе оборудование передавалось в качестве
благотворительной помощи (и особенно в виде гуманитарной), то его продажа может рассматриваться как нарушение существующих законодательных ограничений.Вместе с тем не каждая бесплатная передача в обязательном порядке является благотворительностью. Например, если организация, передавшая в свое время вам оборудование, не была зарегистрирована плательщиком НДС, то она могла осуществить бесплатную передачу без начисления НДС, не выполняя всех требований
п.п. 5.1.21 Закона об НДС (в частности, не выполняя маркировку «Благотворительная помощь. Продажа запрещена», предусмотренную Порядком маркировки товаров № 772, разработанным согласно указанному подпункту Закона об НДС). В этом случае не должны «включаться» и запретительные нормы п.п. 5.1.21.Еще один важный момент заключается в следующем. Смысл всех существующих ограничений состоит в том, чтобы
не допустить использования товаров, предоставленных благотворителем, для продажи их за компенсацию или иного использования в предпринимательской деятельности (хозяйственной — в терминологическом толковании налоговых законов). Представляется, что в первом случае (запрет продажи) термин «товар» понимается преимущественно в узком, торговом смысле. При этом конечными потребителями такого товара преимущественно выступают физические лица, нуждающиеся по тем или иным причинам в помощи и поддержке. Во втором случае (запрет использования в предпринимательской деятельности) «товар» понимается уже в более широком смысле и, скорее всего, вбирает в себя и оборудование (ОФ), сырье и т. п. Здесь конечным потребителем, скорее всего, выступает благотворительная организация.Законодательство о благотворительности оперирует двумя понятиями, помогающими проследить путь благотворительной (гуманитарной) помощи:
«отримувач» и «набувач». Русскоязычные эквиваленты «получатель» и «приобретатель», будучи синонимичными, не вносят ясности в описание процесса, поэтому будем далее использовать именно украинские термины.Под «отримувачем» понимается организация (в частности, благотворительная), которая получает благотворительную помощь для ее дальнейшего распределения между нуждающимися в такой помощи. «Набувач» — это и есть собственно нуждающийся в помощи субъект (наряду с физическими лицами в эту категорию попадают и некоторые неприбыльные организации). Для гуманитарной помощи
Закон о гуманитарной помощи в ст. 1 содержит более строгое терминологическое определение указанных понятий.Пример.
Пусть некая благотворительная организация получила от предприятия — производителя обуви 10000 пар сапог для их распространения среди пострадавших от наводнения на Закарпатье. Эта благотворительная организация в цепочке движения благотворительной помощи — «отримувач».Передача обуви была осуществлена бесплатно, к тому же не облагалась НДС в соответствии с положениями
п.п. 5.1.21 Закона об НДС (при этом на упаковку или непосредственно на изделия была нанесена соответствующая маркировка). Так же бесплатно и без начисления НДС должны упомянутые сапоги передаваться пострадавшим. Каждый из пострадавших — «набувач» благотворительной помощи.Если фигурирующая в нашем примере благотворительная организация начнет продавать предоставленную ей для осуществления благотворительной деятельности обувь, то это и будет основанием для конфискации выручки (и оставшейся обуви). Кроме того, такая благотворительная организация может лишиться и неприбыльного статуса.
В вопросе читателя ситуация была иной: благотворительная организация бесплатно получила кухонное оборудование. Указанное оборудование не предназначалось для передачи третьим лицам. Следовательно,
важно убедиться, что оно было использовано благотворительной организацией (выступившей здесь в качестве конечного потребителя) не для осуществления предпринимательской деятельности.Судя по всему (как следует из вопроса), в течение нескольких лет кухонное оборудование использовалось для осуществления благотворительной программы (возможно, для приготовления пищи для одиноких и малоимущих граждан или в иных аналогичных целях, предусмотренных уставными документами благотворительной организации).
В дальнейшем могло произойти переориентирование деятельности (завершение одного из проектов) благотворительной организации, которая, например, в дальнейшем сосредоточилась на обеспечении тех же одиноких и малоимущих граждан медикаментами. При этом кухонное оборудование, в течение ряда лет служившее для уставной деятельности, стало ненужным.
Если при указанных обстоятельствах имеются еще и основания утверждать, что организация, в свое время передавшая кухонное оборудование, не пользовалась льготой
п.п. 5.1.21 Закона об НДС (и, соответственно, не маркировала его как «непродаваемое»), в документах на передачу оборудования не упоминается его «благотворительная» и тем более «гуманитарная» природа, то продажа его формально не нарушит нормы законодательства.Окончательный же ответ относительно возможности продажи бесплатно полученного оборудования в конкретной ситуации может быть дан лишь при внимательном изучении всех обстоятельств получения и использования его благотворительной организацией (с особым упором на документальное оформление каждого этапа «жизненного цикла» оборудования, исследование наполнения конкретных благотворительных программ организации, перспектив и целесообразности дальнейшего использования оборудования и т. п.).
При малейшем сомнении в правомочности совершения такой продажи (по приводимым выше основаниям) благотворительной организации от нее лучше отказаться.
2.
Если благотворительная организация все-таки примет решение о продаже обсуждаемого оборудования (надеемся, с учетом всех предостережений, изложенных выше), то для обложения налогом на прибыль нужно будет руководствоваться положениями абзаца второго п.п. 7.11.9 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (далее — Закон о налоге на прибыль). При этом, поскольку оборудование было получено бесплатно, благотворительная организация не сможет в уменьшение объекта обложения налогом на прибыль учесть расходы на его приобретение, а значит, облагаться будет вся вырученная сумма.Что касается НДС,
то налоговые обязательства возникнут в том случае, если благотворительная организация — продавец зарегистрирована плательщиком НДС. Базой обложения будет договорная цена, если только обычная цена этого оборудования (т. е. цена, учитывающая моральный и физический износ оборудования) не будет превышать договорную более чем на 20 %. В противном случае базой для начисления НДС будет являться обычная цена.3.
Отвечая на первый вопрос, мы уже отметили, что благотворительная организация может быть лишена неприбыльного статуса (исключена из Реестра неприбыльных организаций) в случае явного нарушения положений, запрещающих продажу благотворительной (гуманитарной) помощи. Такого рода операции далее обсуждать не будем.Поэтому сосредоточимся на том, может ли в принципе разовая продажа благотворительной организацией неких активов (например, оборудования, числившегося на балансе и использовавшегося для осуществления уставной деятельности) привести к угрозе утраты неприбыльного статуса.
Существует своего рода классическое письмо ГНАУ относительно налогообложения операций по продаже неприбыльной организацией материальных активов — от
04.11.2002 г. № 7391/6/15-2316. Изложив общий подход к обложению налогом на прибыль доходов неприбыльной организации из «иных источников» в соответствии со вторым абзацем п.п. 7.11.9 Закона о налоге на прибыль, авторы письма сообщают:«Одновременно указываем, что в соответствии со статьей 1 Закона Украины от 16.09.97 г. № 531/97-ВР «О благотворительности и благотворительных организациях» благотворительная деятельность — это добровольная бескорыстная деятельность благотворительных организаций, не предусматривающая получение прибылей от этой деятельности. То есть благотворительная деятельность не предусматривает получение прибыли от ее осуществления вообще. Исходя из сути благотворительности, статьей 4 этого Закона определен перечень основных направлений благотворительной деятельности, которым продажа каких-либо материальных или нематериальных активов не предусмотрена».
Процитированный абзац может быть воспринят как запрет на осуществление благотворительной организацией любой продажи. По нашему мнению, столь категоричный подход все же не прочитывается в
Законе о благотворительной помощи, который кроме ст. 4 «Основные направления благотворительности и благотворительной деятельности» содержит, например, ст. 20 «Хозяйственная деятельность благотворительной организации» и ст. 21 «Финансовая деятельность благотворительной организации».Гораздо более взвешенным видится взгляд на получение нельготируемых доходов неприбыльными организациями, изложенный в сравнительно недавнем
письме ГНАУ от 11.02.2009 г. № 1132/6/15-0516:«в случае осуществления организацией (учреждением) регулярной, постоянной и существенной деятельности, которая соответствует в контексте Закона № 334 определению термина «хозяйственная деятельность», органы государственной налоговой службы на местах должны рассмотреть вопрос об исключении такой организации из Реестра и налогообложении ее доходов на общих основаниях»
.Разовая продажа объекта основных фондов не может рассматриваться в качестве деятельности — регулярной, постоянной и существенной.
Следовательно, не должна и приводить к постановке вопроса об исключении неприбыльной (и в частности, благотворительной) организации из соответствующего Реестра.
Александр КЛЮЧНИК, консультант газеты «Налоги и бухгалтерский учет»
