Аренда без фактической оплаты: анализ возможных негативных последствий
Предприятие уже более трех лет арендует помещение и автомобиль у физического лица. Арендная плата в течение этого периода не начислялась и не выплачивалась. За это время предприятие понесло расходы на улучшение здания, приобретало топливо и запчасти для автомобиля, уплачивало сбор за загрязнение окружающей среды по использованному топливу. В договорах указан размер арендной платы за год. Правомерно ли установление арендной платы за период, превышающий один месяц? Какими могут быть негативные последствия сложившейся ситуации для предприятия?
Елена УВАРОВА, юрист Издательского дома «Фактор»
Ситуация, безусловно, непростая, и для беспокойства, в первую очередь со стороны бухгалтера, основания действительно есть. Предлагаем остановиться на каждом таком проблемном моменте.
Действительность договора
Возможно, автор вопроса просто не упомянул об этом, посчитав этот нюанс само собой разумеющимся. Тем не менее не лишним будет напомнить о необходимости соблюдения требований к оформлению договоров аренды.
Так, согласно
ч. 2 ст. 793 и ст. 794 Гражданского кодекса Украины (далее — ГКУ) договор аренды здания, другого капитального сооружения (их отдельной части) сроком на три года и больше подлежит нотариальному удостоверению и государственной регистрации. Напомним, эта норма вступила в силу с 10.01.2007 г. Договоры, которые заключались после 01.01.2004 г. и до этой даты, подлежали удостоверению, если их срок составлял год и более. Договор аренды помещения, в отношении которого задан вопрос, заключался именно в этот период. В то же время в вопросе сказано, что предприятие арендует помещение более трех лет, но не указано, осуществляется ли эта аренда на основании одного договора, заключенного на какой-то достаточно продолжительный срок (например, 4 года), либо за это время заключалось несколько договоров сроком менее года и, соответственно, не подлежащих нотариальному удостоверению и госрегистрации.Так, на практике достаточно распространенным способом избежать необходимости нотариального удостоверения и государственной регистрации договоров аренды зданий является их заключение на срок 2 года и 11 месяцев либо даже 2 года и 364 дня (до 10.01.2007 г. — на срок 11 месяцев или даже на 364 дня). По истечении срока такого договора заключается новый договор аренды на то же здание, на тех же условиях. Следует сказать, что суды признают правомерность таких договоров, не считая действия сторон договора злоупотреблением права (хотя все понимают, что стороны договора сознательно уходят от выполнения предписаний
ГКУ, пользуясь формальными основаниями).Однако в рассматриваемой ситуации нельзя исключать и тот вариант, что договор аренды здания был заключен сроком более года и не был нотариально удостоверен. В этом случае
договор считается недействительным. Причем для признания его таковым не требуется вынесения соответствующего судебного решения, поскольку недействительность такого договора прямо предусмотрена ГКУ, в соответствии с ч. 1 ст. 220 которой в случае несоблюдения сторонами требований о нотариальном удостоверении договора такой договор является ничтожным. Поскольку ничтожный договор не может порождать никаких юридических последствий, кроме связанных с его ничтожностью, арендатор не сможет обосновать связь всех произведенных в рамках использования арендованного имущества расходов с хозяйственной деятельностью. Однако это не означает, что арендатору не придется оплатить весь период такого использования: собственник имущества может потребовать заплатить ему компенсацию за использование его имущества без правовых оснований.Возможным способом избежать таких последствий до последнего времени считалось
обращение в суд о признании договора действительным на основании ч. 2 ст. 220 ГКУ. В соответствии с ней, если сделка полностью либо частично исполнена одной из сторон, а другая уклоняется от ее нотариального удостоверения, суд по требованию стороны договора может признать такую сделку действительной.Однако в
Обобщении практики рассмотрения судами гражданских дел о признании сделок недействительными от 24.11.2008 г. Верховный Суд Украины указал, что правила ст. 220 ГКУ не распространяются на сделки, подлежащие и нотариальному удостоверению, и государственной регистрации, поскольку момент совершения таких сделок согласно статьям 210, 640 ГКУ связан с моментом государственной регистрации, без которой они считаются незаключенными и не порождающими для сторон права и обязанности*. Таким образом ВСУ лишил субъектов, которые в свое время не прошли при заключении договора процедуру нотариального удостоверения, одновременно с которой происходит и его государственная регистрация, возможности уклониться от этой обязанности.* Скорее всего, не пойдет суд и на признание договора заключенным. Так, в одном из своих решений ВХСУ указывал, что в ст. 16 ГКУ отсутствует такой способ защиты нарушенных прав, как признание договора заключенным (постановление ВХСУ от 27.01.2009 г. № 32/266).
В то же время суды более низких инстанций, и даже ВХСУ, пока не изменили своей практики и по-прежнему удовлетворяют иски о признании действительными договоров аренды здания, не удостоверенных нотариально и не прошедших госрегистрацию. Поэтому можно попробовать все же обратиться в суд. Но тут против арендатора как раз и может сыграть отсутствие фактов оплаты, поскольку не будет соблюдаться условие исполнения договора, а одной передачи вещи в пользование суды, как правило, считают недостаточной.
В отличие от договора аренды здания
договор аренды транспортного средства, во-первых, подлежит нотариальному удостоверению только в том случае, если заключается с физлицом (исключение составляют случаи, когда физлицо заключает договор в рамках своей предпринимательской деятельности — независимо от того, выступая как арендодатель или арендатор*), во-вторых, ГКУ не содержит требования о его государственной регистрации, а значит — если договор изначально не был удостоверен, еще не поздно признать его действительным в судебном порядке. Но для этого необходимо обеспечить себя доказательствами того, что арендодатель уклонялся от нотариального удостоверения договора, несмотря на то, что ему направлялись соответствующие предложения (см. постановление ВХСУ от 27.05.2008 г. № 3/385-07).* Для примера, в постановлении от 29.07.2008 г. № 4/336-ПД-07 ВХСУ указал, что ст. 51 ГКУ предусматривает, что к предпринимательской деятельности физических лиц применяются нормативно-правовые акты, регулирующие предпринимательскую деятельность юридических лиц, если иное не установлено законом либо не следует из сути отношений. Поэтому положения ч. 2 ст. 799 ГКУ не могут быть применены в отношении договора о передаче в аренду транспортного средства, если его стороной выступает физлицо-предприниматель, поскольку к предпринимательской деятельности юридических лиц и физических лиц — предпринимателей предъявляются одинаковые правовые требования. Эти же аргументы приводились ранее нами (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 82, с. 30).
Следует оговорить, что при дальнейшем рассмотрении поставленного вопроса мы будем исходить из действительности заключенных договоров, поскольку в случае недействительности ответы на них попросту теряют смысл.
Сроки уплаты арендных платежей
Согласно
ч. 5 ст. 762 ГКУ плата за пользование имуществом вносится ежемесячно, если иное не предусмотрено договором.Получается, если в договоре аренды не установлен срок исполнения арендатором его обязанности по внесению арендной платы,
ст. 530 ГКУ не применяется, как это бывает в общем случае, когда не установлен срок выполнения гражданско-правового обязательства. Напомним, в соответствии с названной статьей обязательство, срок исполнения которого не установлен, подлежит исполнению в течение семи дней со дня предъявления требования к должнику. Вывод о неприменении ст. 530 ГКУ в арендных отношениях подтверждают и судебные инстанции (см. постановление ВХСУ от 15.01.2009 г. № 2/329-08).Однако одного указания в договоре размера арендной платы за определенный период (например, за год, как это указано в вопросе) еще не может считаться установлением срока внесения платы за использование имущества. Поэтому ответ на поставленный вопрос будет зависеть от конкретных формулировок.
Если в договоре четко указано, что арендная плата за использование предмета аренды (помещения, транспортного средства) вносится ежегодно (при этом необходимо указать, с какого момента исчисляется данный срок — с момента заключения договора, передачи имущества по акту приемки-передачи, начиная с конкретной даты и т. д.), такое указание можно считать установлением срока внесения платы по договору.
Если стороны ограничились указанием общей суммы арендных платежей за год, то следует исходить из того, что
арендная плата должна вноситься ежемесячно. В то же время открытым остается вопрос, с какого момента следует отсчитывать месяц (ГКУ не указывает, что считать таким отправным моментом). Суды преимущественно началом указанного месячного срока считают момент заключения договора (см. постановление ВХСУ от 15.01.2009 г. № 2/329-08), хотя более обоснованным выглядит вариант, когда срок внесения платы за использование арендованного имущества исчисляется с момента передачи такого имущества арендатору (как это сделано в постановлении ВХСУ от 12.02.2009 г. № 8/81-08). Наиболее оптимальным всегда является вариант, когда стороны максимально конкретизируют срок платежа (например, указывают, что он вносится до 15 числа следующего (текущего, предшествующего) месяца за месяцем, в котором осуществляется использование).Данный момент важен для определения начала течения
срока исковой давности по арендным платежам и предусмотренным договором штрафным санкциям за их несвоевременную уплату. Соответственно, если принять вариант, что срок внесения арендной платы по договору составляет один год, то исковая давность начнет течь спустя год с указанного в договоре момента. Это означает, что поскольку имущество арендуется менее 4 лет, исковая давность по арендным платежам, срок которой составляет 3 года, еще не истекла и оснований признавать данную задолженность безнадежной пока нет. Срок исковой давности для взыскания штрафных санкций составляет 1 год, поэтому в суде может быть взыскана неустойка только по последнему просроченному арендному платежу.Если же в договоре стороны ограничились указанием общей годовой суммы арендных платежей, то сроки внесения арендной платы наступали каждый месяц, начиная со дня передачи имущества в пользование. С этого же момента начинал течь 3-летний срок исковой давности и те платежи, по которым он уже истек, придется включить в валовые доходы (об учете безнадежной задолженности подробно см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 79; 2007, № 91). Аналогичным образом необходимо рассчитывать и срок давности в 1 год для взыскания штрафа либо пени.
Каким бы ни был срок внесения арендной платы — один год, один месяц либо любой другой срок, предусмотренный в договоре, — с его наступлением в рассматриваемой нами ситуации арендная плата не только не выплачивалась, но и не начислялась. Из вопроса неясно, составлялись ли в рамках договора аренды акты предоставленных услуг. Напомним,
с юридической точки зрения составление акта, подтверждающего, что в течение определенного периода времени арендатором используется имущество, является необязательным. Достаточно наличия правильно оформленного договора и акта, по которому имущество было передано в пользование. Однако, как мы не раз обращали внимание, акт в арендных отношениях важен для целей налогового учета в связи с особым порядком отражения валовых расходов у арендатора и валовых доходов у арендодателя, а именно — по факту начисления (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 8, с. 47; 2008, № 45, с. 26). В свою очередь, если акт был составлен, но арендная плата не начислялась, у контролирующих органов будут основания квалифицировать это как неотражение в налоговом учете хозяйственной операции, если же акт даже не составлялся — как неправильное оформление хозяйственной операции, в результате чего отсутствует подтверждающий документ, что, в свою очередь, делает невозможным обоснование связи расходов, понесенных на улучшение здания, а также связанных с использованием автомобиля, с хозяйственной деятельностью предприятия.Кроме того, такое продолжительное неначисление арендных платежей вызывает также опасение, что был
нарушен порядок отражения объектов на забалансовом счету, и, вполне возможно, порядок проведения ежегодной инвентаризации.Есть угроза и того, что налоговый орган увидит в действиях арендатора
нарушение порядка начисления, удержания и уплаты НДФЛ, что может стать основанием для применения штрафа, предусмотренного п.п. 17.1.9 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III. Напомним, в соответствии с указанным предписанием в случае, когда налогоплательщик осуществляет денежные выплаты без предварительного начисления и уплаты налога, сбора (обязательного платежа), если согласно законодательству такое начисление и уплата являются обязательным условием такой выплаты, такой налогоплательщик уплачивает штраф в двойном размере от суммы обязательства по такому налогу, сбору (обязательному платежу). Однако, на наш взгляд, у субъекта хозяйствования есть шансы доказать, что в данном случае оснований для таких претензий у налоговиков нет. Для этого ему достаточно настаивать на необходимости буквального прочтения приведенного положения Закона № 2181, в соответствии с которым ответственность может наступать исключительно в тех случаях, когда платеж по договору аренды был осуществлен (были осуществлены денежные выплаты), но НДФЛ не начислен и не уплачен в бюджет. В рассматриваемой же ситуации эти условия не выполняются, поскольку арендная плата не выплачивалась.
Расторжение договора аренды в связи с неуплатой
Еще одним негативным последствием неисполнения арендатором условий договора аренды может быть расторжение договора аренды арендодателем в одностороннем порядке. Причем расторжение договора в этом случае происходит по упрощенной процедуре: согласно
ст. 782 ГКУ арендодатель имеет право отказаться от договора аренды и требовать возврата вещи, переданной в аренду, если арендатор не вносит плату за пользование ею в течение трех месяцев подряд. В случае отказа арендодателя от договора аренды последний считается расторгнутым с момента получения арендатором уведомления арендодателя об отказе от договора. Это значит, что арендатор в любой момент может оказаться перед необходимостью освободить арендуемое помещение и вернуть арендованный автомобиль.Эта норма, как следует из ее содержания, рассчитана в первую очередь на договоры, в которых установлен месячный срок для внесения арендных платежей. Однако, поскольку прямой оговорки об этом в ее тексте нет, суды признают возможность ее применения и в случае, если договором установлены другие, более продолжительные, сроки внесения арендных платежей, считая достаточной любую просрочку в три месяца*.
* Однако при аренде между двумя субъектами хозяйствования суды считают необходимым соблюдать требования ст. 188 Хозяйственного кодекса Украины, т. е. арендодатель предварительно должен направить арендатору предложение расторгнуть договор, после чего у арендатора есть 20 дней с момента получения такого предложения для ответа. Если арендатор не отвечает либо отказывается от расторжения, арендодатель вынужден обращаться к процедуре расторжения договора в судебном порядке. Такая позиция судебных инстанций фактически нивелирует действие ст. 782 ГКУ для субъектов хозяйствования.
Как видим, ситуация, описанная в вопросе, влечет для арендатора целый ряд негативных последствий как юридического, так и налогового характера. В связи с этим хотелось бы еще раз обратить внимание читателей на необходимость правильного оформления договорных отношений и фактов выполнения обязательств по ним. Для этого нужно приложить куда меньше усилий, чем для устранения негативных последствий их неправильного оформления.
