Ошибочное отнесение к основным фондам материальных ценностей стоимостью менее 1000 грн.
Ситуация
Предприятие в марте 2009 года приобрело принтер EPSON Stylus C65PE стоимостью 870 грн. (без НДС — 725 грн.; НДС 20 % — 145 грн.) и телефонный радиоудлинитель стоимостью 330 грн. (без НДС — 275 грн.; НДС 20 % — 55 грн.) для использования в хозяйственной деятельности. В этом же месяце данные приборы были переданы в эксплуатацию.
Учитывая, что ожидаемый срок службы приобретенных материальных активов более одного года, бухгалтер предприятия в налоговом учете включил их в состав основных фондов, а именно: в группу 4, увеличив ее балансовую стоимость по состоянию на 01.04.2009 г. на 1000 грн. (725 грн. + 275 грн.).
Руководствуясь
ст. 8 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97 (далее — Закон о налоге на прибыль), предприятие на указанные объекты начислило амортизацию за II квартал 2009 года в сумме 150 грн. (1000 х 15 % : 100 %).Однако по правилам, установленным
п.п. 8.2.1 Закона о налоге на прибыль, материальные активы, срок службы которых превышает 365 дней, а стоимость менее 1000 грн., должны отражаться в налоговом учете в порядке, предусмотренном для учета запасов. Эта ошибка обнаружена в октябре до составления декларации по налогу на прибыль за 3 квартала 2009 года.При дальнейшем анализе ситуации будем учитывать, что по итогам I квартала и полугодия деятельность предприятия была прибыльной.
Нарушение
Предприятие нарушило нормы
п.п. 8.2.1 Закона о налоге на прибыль, зачислив без достаточных оснований приобретенные объекты стоимостью до 1000 грн. в состав основных фондов.В результате по итогам I квартала занижена сумма валовых расходов на сумму 1000 грн., а по итогам полугодия завышена сумма амортизации на 150 грн.
Анализ ситуации
На сегодняшний день согласно
п.п. 8.2.1 Закона о налоге на прибыль стоимостный критерий для отнесения материальных ценностей со сроком использования более года к основным фондам установлен на уровне 1000 грн. Таким образом, материальный актив, срок службы которого превышает 365 дней, в налоговом учете:— признается объектом
основных фондов, если его стоимость превышает 1000 грн.;— отражается в порядке, предусмотренном для учета
запасов, если его стоимость не превышает 1000 грн.Учитывая, что стоимость каждого из приобретенных объектов (принтера и телефонного радиоудлинителя) «не дотягивает» до 1000 грн., они должны были классифицироваться в налоговом учете как «налоговая малоценка» и учитываться по правилам учета запасов. То есть стоимость таких материальных активов должна была участвовать в перерасчете по
п. 5.9 Закона о налоге на прибыль и учитываться в остатках запасов согласно выбранному в бухгалтерском учете методу амортизации (см. письмо ГНАУ от 29.01.2007 г. № 1564/7/15-0217 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 11). Причем для того, чтобы отраженные валовые расходы не оказались скорректированными посредством перерасчета по п. 5.9, достаточно было позаботиться о своевременном (до конца отчетного квартала) вводе в эксплуатацию новых приборов и списанию их с баланса в бухгалтерском учете по 100 % методу амортизации*. Что и было сделано предприятием в I квартале.* Мы предполагаем, что согласно учетной политике предприятия такие объекты являются малоценными необоротными материальными активами (МНМА) и по ним износ в размере 100 % начисляется сразу по факту их ввода в эксплуатацию. Напомним, что предприятия сами вправе выбирать бухгалтерский метод амортизации в отношении МНМА из предложенных в п. 27 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденного приказом Минфина от 27.04.2000 г. № 92.
Казалось бы, отнесение малоценных активов к составу основных фондов не должно вызывать нареканий со стороны налоговых органов, поскольку в результате таких искажений обделенным оказалось само предприятие, а не бюджет — оно добровольно ограничило свое право на одномоментное увеличение валовых расходов на 1000 грн. еще в I квартале.
Между тем оставлять так ситуацию дальше не рекомендуем, и вот почему. Действительно, по итогам I квартала ошибка привела к завышению налогооблагаемой прибыли на 1000 грн., и соответственно к переплате в бюджет 250 грн. (1000 х 25 % : 100 %). Однако, как известно, переплата не спасает налогоплательщика от штрафных санкций «на будущее», т. е. не спасает от наказания за ошибки, допущенные в последующих периодах, если они были не в пользу бюджета. Вот и получается, что переплата І квартала не спасает от штрафа за необоснованное начисление амортизации во ІІ квартале в размере 150 грн., которое привело к недоплате налога на прибыль в размере 38 грн. (150 х 25 % : 100 %).
Если эту ошибку не исправить самостоятельно с 5 % штрафом, который составит 2 грн. (38 х 5 % : 100 %), то налоговики помогут ее исправить, но уже с несколько большими потерями в виде финсанкций.
Кроме того, если оставить все как есть и ошибка будет обнаружена проверяющими в будущем, в том числе в следующем году, то
она может за собой повлечь:— завышение «ремонтного» лимита, установленного
п.п. 8.7.1 Закона о налоге на прибыль и составляющего 10 % балансовой стоимости всех групп основных фондов;— завышение балансовой стоимости группы, если по результатам года будет проведена ежегодная индексация согласно правилам
п.п. 8.3.3 Закона о налоге на прибыль;— занижение валовых доходов при продаже какого-либо объекта из группы 4 в том случае, если его продажная стоимость превысит остаточную стоимость группы (без учета стоимости ошибочно попавших туда объектов — принтера и радиоудлинителя) — см.
п.п. 8.4.4 Закона о налоге на прибыль.
Исправление ошибки
Для самостоятельного исправления ошибки, связанной с занижением валовых расходов и завышением суммы амортизации, налогоплательщик может выбрать один из двух способов, предложенных
п. 5.1 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-ІІІ и п. 2.3 Порядка составления декларации по налогу на прибыль, утвержденного приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143 :— либо
уточняющий расчет;— либо
текущую декларацию.Причем следует помнить, что если в уточняющем расчете можно исправить ошибку одного периода, то в текущей декларации — ошибки нескольких периодов (см.
письмо ГНАУ от 07.09.2006 г. № 16636/7/31-3017 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 83).Ввиду того что сейчас идет период подачи отчетности за 3 квартала, целесообразно исправить ошибки предыдущих двух периодов
в одной текущей декларации. Для этого сумму исправления в размере 850 грн. (разницу между суммой заниженных валовых расходов 1000 грн. и суммой завышенной амортизации 150 грн.) нужно будет отразить в строке 05.2 со знаком «+».Однако, несмотря на положительное значение строки 05.2, все равно необходимо отразить сумму штрафа — 2 грн. —
в строке 22 декларации. В этом случае сумма штрафа уплачивается в те же сроки, что и общее налоговое обязательство по налогу на прибыль.При этом
в таблице 2 приложения К1/1 в графах 3 и 4 должны быть указаны правильные показатели (т. е. без учета стоимости малоценных активов), а в графу 5 и в строку 07 таблицы 2, а также в строку 07 декларации придется до конца года вписывать сумму амортизации, начисленной на малоценные активы. Иначе при исчислении объекта налогообложения ошибочная амортизационная сумма будет учтена дважды: один раз — через строку 05.2, а второй — через строку 07 декларации.Покажем, как заполняется таблица 2 приложения К1/1 к декларации по налогу на прибыль за 3 квартала 2009 года при условии, что ошибка исправляется через строку 05.2 текущей декларации.
Для упрощения примера предположим, что по состоянию на 01.04.2009 г. на балансе предприятия учитывались только основные фонды группы 4, балансовая стоимость которой составила 3000 грн., в том числе малоценные активы — 1000 грн.
Сумма начисленных амортотчислений за полугодие с учетом ошибки составила 803 грн., в том числе за II квартал 2009 года — 450 грн. (3000 х 15 % : 100 %).
Балансовая стоимость основных фондов группы 4 по состоянию на 01.07.2009 г. без учета ошибочно зачисленных объектов должна составить 1700 грн. (2000 - 2000 х 15 % : 100 %), соответственно правильные амортотчисления за III квартал — 255 грн. (1700 х 15 % : 100 %).
Таблиця 2. Розрахунок амортизаційних відрахувань
| Код рядка | Показники | Балансова вартість на початок розрахункового кварталу | Амортизаційні відрахування | |
| Розрахунковий квартал | Звітний період наростаючим підсумком | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Б1 | Основні фонди групи 1 з нормою амортизації 2 відсотки | — | — | — |
| Б2 | Основні фонди групи 2 з нормою амортизації 10 відсотків | — | — | — |
| Б3 | Основні фонди групи 3 з нормою амортизації 6 відсотків | — | — | — |
| Б4 | Основні фонди групи 4 з нормою амортизації 15 відсотків | 1700 | 255 | 1058 (803 + 255) |
| Б5 | Основні фонди групи 1 з нормою амортизації нижче 2 відсотків | — | — | — |
| Б6 | Основні фонди групи 2 з нормою амортизації нижче 10 відсотків | — | — | — |
| Б7 | Основні фонди групи 3 з нормою амортизації нижче 6 відсотків | — | — | — |
| Б8 | Основні фонди групи 4 з нормою амортизації нижче 15 відсотків | — | — | — |
| В | Нематеріальні активи | — | — | — |
| 07 | Загальна сума амортизаційних відрахувань, що відображається у рядку 07 декларації (сума рядків з Б1 до Б8 та рядка В графи 5) | 1058 | ||
Материал подготовила экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Наталья БЕЛОВА
