Начисляем индексацию за прошлые месяцы
О порядке проведения индексации денежных доходов населения мы рассказывали в статье «Индексация денежных доходов граждан: правила проведения», которая была опубликована в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 6. В сегодняшнем номере речь пойдет о том, чем грозит неначисление индексации заработной платы и как исправиться, если индексация не начислялась.
Екатерина СКРИПКИНА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
КоАП
— Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-Х.Закон № 491
— Закон Украины «Об индексации денежных доходов населения» в редакции от 06.02.2003 г. № 491-IV.Закон № 889
— Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.Порядок № 1078
— Порядок проведения индексации денежных доходов населения, утвержденный постановлением КМУ от 17.07.2003 г. № 1078.Инструкция № 5
— Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата Украины от 13.01.2004 г. № 5.
Напомним, что индексацию обязаны проводить все работодатели, в том числе физические лица — предприниматели, использующие труд наемных работников (
п. 1 Порядка № 1078, письмо Минтруда от 06.09.2007 г. № 556/13/155-07 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 83). При этом проведение индексации не зависит от того, своевременно выплачивается заработная плата работникам или нет.Сразу выясним, что грозит работодателю, который не проводил индексацию заработной платы своих работников.
Какая ответственность предусмотрена за непроведение индексации?
В соответствии со
ст. 15 Закона № 491 за нарушение законодательства об индексации денежных доходов населения виновные лица привлекаются к ответственности согласно закону.Непроведение индексации заработной платы является нарушением законодательства о труде, поскольку обязанность работодателя проводить индексацию установлена
ст. 95 Кодекса законов о труде Украины от 10.12.71 г., ст. 33 Закона Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 г. № 108/95-ВР.Ответственность за нарушение трудового законодательства предусмотрена
ст. 41 КоАП. Так, за указанное нарушение на должностных лиц предприятий и граждан — субъектов предпринимательской деятельности может быть наложен штраф в размере от 30 до 100 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (от 510 до 1700 грн.). Такой штраф грозит в случае, если к работодателю придут с проверкой должностные лица Государственного департамента надзора за соблюдением законодательства о труде (Госнадзортруда) и территориальных государственных инспекций труда (ТГИП). Согласно п. 1.4 Порядка проведения проверки состояния соблюдения законодательства о труде и общеобязательном государственном социальном страховании, которая проводится должностными лицами Государственного департамента надзора за соблюдением законодательства о труде, утвержденного приказом Минтруда от 21.03.2003 г. № 72, такие проверки могут быть плановые и внеплановые; по поручению руководства Госнадзортруда и ТГИП; по поручению правоохранительных органов; по предложению учреждений, организаций; по обращениям граждан.При принятии решения о привлечении должностных лиц предприятия (предпринимателя) к административной ответственности должностные лица Госнадзортруда и ТГИП составляют протоколы об административном правонарушении.
После оформления и подписания протокола формируется дело об административном правонарушении для направления в суд. Решение о наложении административного штрафа по
ст. 41 КоАП может быть вынесено только судом.Теперь разберемся, как проводится доначисление сумм индексации.
В каком месяце проводится доначисление сумм индексации за прошлые месяцы?
В соответствии с
п.п. 1.6.2 Инструкции № 5, если начисления фонда оплаты труда осуществляются за предыдущий период, в частности в связи с уточнением количества отработанного времени, выявлением ошибки, они отражаются в фонде оплаты труда того месяца, в котором были осуществлены начисления. В свою очередь, сумма индексации включается в фонд оплаты труда на основании п.п. 2.2.7 Инструкции № 5.Таким образом, несмотря на то что в рассматриваемой ситуации индексация будет начисляться за прошлые месяцы в связи с исправлением ошибки, сумму доначисления следует включать в фонд оплаты труда месяца проведения такого доначисления. Например, если индексация не проводилась в июне — сентябре 2009 года и ошибка обнаружена в октябре 2009 года, сумма доначисленной индексации должна быть включена в фонд оплаты труда октября 2009 года и в бухгалтерском учете отражена по кредиту субсчета 661.
В бухгалтерской справке, которая составляется, как правило, при исправлении ошибки, необходимо указать, за какие месяцы и какие суммы индексации начислены в текущем месяце.
Подлежит ли компенсации сумма доначисленной индексации?
Судя по всему, компенсация сумм индексации, которая доначисляется за прошлые месяцы, не проводится. Объясним почему.
В
абзаце пятом п. 4 Порядка 1078 говорится о том, что в случае несвоевременной выплаты суммы индексации денежных доходов граждан осуществляется их компенсация в соответствии с законодательством.В свою очередь, в соответствии с
п. 2 Порядка проведения компенсации гражданам потери части денежных доходов в связи с нарушением сроков их выплаты, утвержденного постановлением КМУ от 21.02.2001 г. № 159, компенсация гражданам потери части денежных доходов в связи с нарушением сроков их выплаты проводится в случае задержки на один и более календарных месяцев выплаты денежных, начисленных гражданам доходов.Сумма компенсации рассчитывается как
произведение суммы начисленной, но не выплаченной работнику заработной платы за соответствующий месяц (после удержания налогов и обязательных платежей) и прироста индекса потребительских цен (индекса инфляции) в процентах для определения суммы компенсации, деленное на 100.Как видим, доходы граждан, в том числе заработная плата, компенсируются в том случае, если они были начислены, но не выплачены вовремя.
В рассматриваемой ситуации индексация за прошлые месяцы начисляется в месяце обнаружения ошибки и отражается согласно
п.п. 1.6.2 Инструкции № 5 в фонде оплаты труда этого месяца. Таким образом, компенсация не проводится, поскольку не было начисления сумм индексации.Специалисты Минтруда в своих устных разъяснениях подтвердили нашу точку зрения.
Каков порядок налогообложения доначисленной индексации?
В связи с тем, что начисление сумм индексации за прошлые месяцы осуществляется в отчетном периоде (месяце), то для целей обложения налогом с доходов доначисленные суммы индексации являются доходом отчетного периода (месяца). Это следует из определения дохода, приведенного в
п. 1.2 Закона № 889.Как уже отмечалось, суммы индексации входят в фонд оплаты труда, поэтому они облагаются налогом с доходов в составе заработной платы. Следовательно, суммы индексации, доначисленные за прошлые месяцы, учитываются при определении права работника на налоговую социальную льготу (далее — НСЛ) и при определении объекта налогообложения уменьшаются на сумму взносов в фонды социального страхования.
Напомним, что согласно
п.п. 6.5.2 Закона № 889 работодатели по месту применения НСЛ должны проводить перерасчет сумм доходов, начисленных плательщику налогов в виде заработной платы, а также сумм предоставленных НСЛ:— по результатам каждого отчетного налогового года;
— при проведении расчета за последний месяц применения НСЛ при смене места ее применения по самостоятельному решению налогоплательщика или в случаях, определенных в
п.п. 6.3.3 Закона № 889;— при проведении окончательного расчета с работником, который прекращает трудовые отношения с таким работодателем.
Для целей перерасчета суммы доначисленной индексации относятся
к соответствующим месяцам, за которые проводится доначисление. Такого же мнения придерживается ГНАУ (см. письмо от 18.02.2005 г. № 3059/7/17-3117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 17).Что касается взносов в фонды социального страхования, отметим следующее.
Объектом для начисления взносов в фонды социального страхования являются фактические расходы на оплату труда наемных работников, включающие расходы на выплату основной и дополнительной заработной платы, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, определенные в соответствии с нормативно-правовыми актами, принятыми во исполнение
Закона Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 г. № 108/95-ВР. На сегодняшний день единственным документом, разработанным во исполнение указанного Закона, является Инструкция № 5, из положений которой следует, что суммы индексации, доначисленные за прошлые месяцы, включаются в фонд оплаты труда того месяца, в котором проводится доначисление.Базой для удержания взносов является сумма заработной платы, облагаемая налогом с доходов физических лиц.
Таким образом, суммы индексации, которые начисляются за прошлые месяцы, включаются в базу для начисления и удержания взносов в фонды социального страхования. При этом объект для
обложения взносами возникает в том месяце, в котором производится доначисление сумм индексации. Ставки взносов в фонды социального страхования применяются те, которые действуют на момент начисления сумм индексации за прошлые месяцы.По нашему мнению, в связи с тем, что объект обложения взносами в фонды социального страхования и налогом с доходов суммы доначисленной индексации возникает только в том месяце, когда осуществляется такое доначисление, нет оснований для применения финансовых санкций за нарушение порядка начисления и уплаты налога с доходов и социальных взносов за те месяцы, в которые не начислялась индексация. Ведь в этих месяцах не было ни начисления, ни выплаты дохода в виде индексации.
Как суммы доначисленной индексации отражаются в отчетности?
Суммы индексации, начисленные за прошлые месяцы,
отражаются в отчетности за те периоды, в которых они были начислены.Например, индексация за июнь — сентябрь 2009 года была начислена в октябре 2009 года.
Сумма доначисленной индексации отражается в Расчете сумм страховых взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование, которые подлежат уплате за октябрь 2009 года. Такой подход к отражению в пенсионной отчетности сумм доначисленной заработной платы соответствует разъяснениям, приведенным в
письме Пенсионного фонда Украины от 06.03.2006 г. № 2584/03-02 («Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 35 — 36; «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, спецвыпуск № 8).В Налоговом расчете по форме № 1ДФ суммы доначисленной индексации отражаются в составе заработной платы за 4 квартал 2009 года.
Сумма индексации, начисленная в октябре 2009 года за июнь — сентябрь 2009 года, отражается в отчете по форме Ф4-ФСС з ТВП за 2009 год и Расчетных ведомостях за 2009 год, которые подаются в Фонд социального страхования на случай безработицы и Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве. При этом доначисленные суммы индексации отражаются в составе заработной платы того месяца (квартала), в котором они были начислены.
Порядок отражения сумм доначисленной индексации в налоговом и бухгалтерском учете рассмотрим на конкретном примере.
Пример.
В октябре 2009 года проводится индексация заработной платы за прошлые месяцы (август — сентябрь 2009 года) и за октябрь 2009 года. Заработная плата работника аппарата управления за октябрь 2009 года составила 1500 грн. Заработная плата работника не повышалась с октября 2008 года.Величины прироста индексов потребительских цен для проведения индексации составили: за август — 12,5 %, за сентябрь — 12,5 %, за октябрь — 12,5 %.
Во всех трех месяцах величина прироста индекса потребительских цен не менялась. Поэтому рассчитаем сумму индексации за август — октябрь 2009 года следующим образом:
1) 669 х 12,5 : 100 = 83,63 (грн.);
2) 83,63 х 3 = 250,89 (грн.).
Общая сумма налогооблагаемого дохода работника за октябрь 2009 года составила:
1500 + 250,89 = 1750,89 (грн.).
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | Налоговый учет | ||
| дебет | кредит | ВД | ВР | |||
| 1 | Начислены заработная плата за октябрь 2009 года и индексация за август — октябрь 2009 года | 92 | 661 | 1750,89 | — | 1750,89 |
| 2 | Произведены начисления на сумму заработной платы за октябрь 2009 года и индексации за август — октябрь 2009 года: | |||||
| — взноса в Пенсионный фонд(1750,89 х 33,2 %) | 92 | 651 | 581,30 | — | 581,30 | |
| — взноса в Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности(1750,89 х 1,4 %) | 92 | 652 | 24,51 | — | 24,51 | |
| — взноса в Фонд социального страхования на случай безработицы(1750,89 х 1,6 %) | 92 | 653 | 28,01 | — | 28,01 | |
| — взноса в Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве(1750,89 х 1,06 %*) | 92 | 656 | 18,56 | — | 18,56 | |
| 3 | Произведены удержания из суммы заработной платы за октябрь 2009 года и индексации за август — октябрь 2009 года: | |||||
| — взноса в Пенсионный фонд(1750,89 х 2 %) | 661 | 651 | 35,02 | — | — | |
| — взноса в Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности(1750,89 х 1 %) | 661 | 652 | 17,51 | — | — | |
| — взноса в Фонд социального страхования на случай безработицы(1750,89 х 0,6 %) | 661 | 653 | 10,51 | — | — | |
| — налога с доходов физических лиц((1750,89 - 35,02 - 17,51 - 10,51) х 15 %) | 661 | 641/НДФЛ | 253,18 | — | — | |
| 4 | Перечислены взносы в фонды социального страхования (581,30 + 24,51 + 28,01 + 18,56 + 35,029 + 17,51 + 10,51) | 651, 652, 653, 656 | 311 | 715,42 | — | — |
| 5 | Перечислен налог с доходов | 641/НДФЛ | 311 | 253,18 | — | — |
| 6 | Выплачены работнику заработная плата за октябрь 2009 года и индексация за август — октябрь 2009 года(1750,89 - 35,02 - 17,51 - 10,51 - 253,18) | 661 | 301 | 1434,67 | — | — |
| * Ставка взноса в Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве принята условно.
| ||||||
Несмотря на то что особых сложностей доначисление индексации за прошлые месяцы не вызывает, непроведение индексации является нарушением трудового законодательства. Поэтому во избежание штрафных санкций необходимо проводить индексацию заработной платы своевременно.
