О формировании налогового кредита по НДС при осуществлении операций финансового лизинга
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 21.09.2009 г. № 20407/7/16-1517-26
(извлечение)
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо <...> о формировании налогового кредита по НДС при осуществлении плательщиком операций по поставке имущества в финансовый лизинг и получению лизинговых платежей и в дополнение и в частичное изменение письма Государственной налоговой администрации Украины от 15.09.2009 г. № 19928/7/16-1517-26 сообщает.
В соответствии с подпунктом 3.1.1 пункта 3.1 статьи 3 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон) операции по передаче объекта финансового лизинга в пользование лизингополучателю (арендатору)
являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.В соответствии со статьей 16 Закона Украины от 16.12.97 г. № 723/97-ВР «О финансовом лизинге» (далее — Закон № 723)
лизинговые платежи могут включать:а) сумму, возмещающую часть стоимости предмета лизинга;
б) платеж как вознаграждение лизингодателю за полученное в лизинг имущество;
в) компенсацию процентов по кредиту;
г) другие расходы лизингодателя, непосредственно связанные с выполнением договора лизинга.
Согласно подпункту 3.2.2 пункта 3.2 статьи 3 Закона операции по начислению и уплате процентов или комиссий в составе арендного (лизингового) платежа в рамках договора финансового лизинга в сумме, не превышающей двойную учетную ставку Национального банка Украины, установленную на день начисления таких процентов (комиссий) за соответствующий промежуток времени, рассчитанную от стоимости объекта лизинга, предоставленного в рамках такого договора финансового лизинга,
не являются объектом налогообложения.Таким образом,
плательщики, предоставляя товары в финансовый лизинг, осуществляют одновременно операции, облагаемые и не облагаемые налогом на добавленную стоимость.Если приобретенные (изготовленные) товары (услуги) имеют четко выраженную направленность на целевое использование исключительно в определенных операциях (в облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставкам 20 % и 0 %, освобожденных от налогообложения или не являющихся объектом налогообложения), то суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением таких товаров (услуг), в полном объеме соответственно включаются или не включаются в налоговый кредит (подпункт 7.4.2 пункта 7.4 статьи 7 Закона).
В соответствии с подпунктом 7.4.3 пункта 7.4 статьи 7 Закона в случае приобретения товаров (услуг), которые будут использованы в налогооблагаемых операциях, освобожденных от налогообложения, в не являющихся объектом налогообложения, или в тех, на которые распространяется специальный режим налогообложения, установленный статьей 81 Закона, плательщик налога должен осуществлять распределение сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного (начисленного) при приобретении товаров (услуг), исходя из доли их использования в таких операциях каждого текущего отчетного периода.
В случае приобретения товаров (услуг), которые будут использованы в налогооблагаемых операциях, освобожденных от налогообложения, в не являющихся объектом налогообложения, или в тех, на которые распространяется специальный режим налогообложения, установленный статьей 81 Закона, предприятие должно осуществлять соответствующее распределение сумм входного налога на добавленную стоимость, исходя из доли их использования в таких операциях каждого текущего периода.
Учитывая указанное, а также то, что при осуществлении операций финансового лизинга операции как поставки, так и приобретения имеют четко выраженное разграничение по направленности, то при обеспечении налогового учета и распределении сумм налога на добавленную стоимость (определении «разрешенной» суммы налогового кредита) в соответствующем отчетном (налоговом) периоде не учитывается направленность использования (стоимость приобретенного и переданного в финансовый лизинг имущества).
Таким образом,
налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении объекта финансового лизинга, относится к налоговому кредиту в полном объеме. Налог на добавленную стоимость, уплаченный (начисленный) при приобретении остальных товаров и услуг, распределяется в соответствии с коэффициентом, который определяется как отношение объема операций, облагаемых налогом по ставке 20 % и 0 % в общем объеме поставки товаров (услуг) в каждом текущем отчетном периоде (без учета налога на добавленную стоимость).
Заместитель председателя С. Чекашкин
комментарий редакции
НДС и финансовый лизинг: распределение НДС
С мнением налоговиков следует согласиться. Как правильно замечено в письме, п.п. 7.4.3 Закона об НДС используется только тогда, когда приобретаемые товары (услуги) частично используются в облагаемых, частично в не облагаемых НДС операциях: в состав налогового кредита включается только та часть входящего НДС, которая соответствует доле облагаемых операций периода. Причем такое распределение осуществляется один раз в периоде приобретения товаров (услуг) исходя из объемов облагаемых и необлагаемых поставок этого периода. Если в следующем периоде доля облагаемых и необлагаемых операций изменится, то пересчитывать налоговый кредит предыдущего периода не нужно (это актуально для покупки основных фондов).
Если же товар (услуги) полностью используется в необлагаемых операциях, то входящий в их стоимость НДС вообще в налоговый кредит не включается, т. е. используется п.п. 7.4.2 Закона об НДС.
Говоря об операциях финансового лизинга, следует отметить, что льгота по НДС применяется только
по части суммы лизингового платежа (по процентам или комиссиям и в части, не превышающей двойную учетную ставку НБУ). Стоимость же самого объекта финансового лизинга облагается на общих основаниях, причем налоговые обязательства лизингодателя возникают уже при передаче объекта лизинга лизингополучателю (п.п. 7.3.4 Закона об НДС).Таким образом, совершенно очевидно, что лизингодатель, купивший объект лизинга, имеет право на включение входящего в стоимость этого объекта НДС в состав налогового кредита
в полном объеме, потому что этот объект будет полностью использоваться в облагаемых операциях. Если лизингодатель приобретает другие товары (услуги), которые будут частично использованы в облагаемой, частично в необлагаемой деятельности то НДС, сидящий в их стоимости, следует распределить согласно п.п. 7.4.3 Закона об НДС. Как правило, это коммунальные услуги, аренда административного помещения, телефонные переговоры, стоимость канцелярских принадлежностей и пр. Такое распределение следует провести в периоде осуществления необлагаемых операций (получения лизингового платежа).Обратите внимание: если лизингодатель будет осуществлять операции, не имеющие отношения к финансовому лизингу (например, оптовая торговля облагаемыми НДС товарами), то входящий НДС по этим товарам включается в налоговый кредит на общих основаниях без какого-либо распределения.
И еще один момент. Ссылка на п. 81 Закона об НДС, видимо, говорит, что налоговый кредит спецрежимщика следует распределять по аналогии с п.п. 7.4.3 Закона об НДС (если купленные товары (услуги) одновременно используются в спецрежимной и обычной деятельности.
Дмитрий Костюк
