Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Реестр полученных и выданных налоговых накладных: рекомендации от ГНАУ

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Апрель, 2010/№ 31
Печать
Статья

Реестр полученных и выданных налоговых накладных: рекомендации от ГНАУ

 

О порядке заполнения реестра полученных и выданных налоговых накладных в различных ситуациях мы писали совсем недавно («Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 8). Однако письмо № 5119, посвященное вопросам ведения реестра, заставляет обратиться к этой теме еще раз. Ниже мы рассмотрим наиболее интересные положения письма, в порядке их изложения в нем, и выскажем свое мнение по этому поводу.

Марина КОВЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

 

Документы статьи

Закон об НДС

— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

Порядок № 165

— Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 165.

Порядок № 244

— Порядок ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 30.06.2005 г. № 244.

Письмо № 5119

письмо ГНАУ «О предоставлении разъяснений относительно отдельных вопросов ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных» от 12.03.2010 г. № 5119/7/16-1617 (см. на с. 7).

 

 

Раздел II. Выданные налоговые накладные

 

НН при поставке покупателю — неплательщику НДС (п. 1.1)

Отражая в реестре налоговую накладную, выписанную при поставке товаров

покупателю — неплательщику НДС, налоговики рекомендуют заполнить графу 5 реестра «найменування (П. І. Б. — для фізичної особи)» следующим образом: указать в ней «Поставка неплатнику податку», «Натуральна виплата в рахунок оплати праці фізичним особам» и т. д.

Справедливости ради отметим, что подобный подход не соответствует требованиям

п. 11.2 Порядка № 244. Согласно нормам упомянутого пункта в графе 5 следует указывать реквизиты налоговой накладной. А название покупателя как раз и является одним из таких реквизитов, причем обязательным (п.п. 7.2.6 Закона об НДС). Что же касается отметок «Поставка неплательщику налога», «Натуральная выплата в счет оплаты труда» и т. д., то их нельзя приравнивать к реквизитам. Ведь проставляются они исключительно на оригинале налоговой накладной (п. 8 Порядка № 165), и даже в копии их делать не нужно.

И все же, несмотря на определенные несоответствия, рекомендуем прислушаться к мнению ГНАУ по данному вопросу, чтобы избежать недоразумений при проверках.

 

НН на экспортную поставку (п. 1.2)

При занесении в реестр

налоговой накладной, составленной по экспортной операции, ГНАУ предлагает в графах 3 и 4 реестра делать записи, относящиеся не к налоговой накладной, а к грузовой таможенной декларации (на основании которой, собственно, и выписывается налоговая накладная). То есть в графе 3, по их мнению, следует проставить порядковый номер ГТД в журнале учета ГТД (последние шесть знаков графы 7 ГТД формы МД-2), а в графе 4 — обозначение «ВМД».

Конечно, ГТД подтверждает правомерность применения нулевой ставки НДС, однако основанием для начисления обязательств по НДС (пусть даже и в нулевом размере) является все же налоговая накладная. Кстати, в графы 1 и 2 реестра налоговики рекомендуют заносить порядковый номер записи в реестре и дату составления

налоговой накладной (последняя совпадет с датой составления ГТД). То есть под одним порядковым номером ГНАУ рекомендует указывать в реестре как НН, так и ГТД.

 

НН на особые операции, в том числе приравненные к поставкам (п. 1.4)

Если предприятие осуществляет операции,

база налогообложения которых определяется на уровне не ниже обычных цен (операции по передаче товаров для непроизводственного использования, условная продажа товарных остатков и/или основных фондов, перевод основных фондов в состав непроизводственных и т. д.), то при занесении в реестр налоговых накладных по таким операциям в графе 4 «Вид документа» ставится отметка «ЗЦ», а не «ПН».

Справедливости ради, отметим, что подобных требований в

Порядке № 244 нет. В соответствии с п. 11.2 упомянутого документа отметка ЗЦ служит для обозначения налоговой накладной, выписанной на сумму превышения обычной цены над фактической. А вот об иных случаях применения обычной цены в качестве базы налогообложения в этом порядке нет ни слова.

 

НН на сумму превышения обычной цены над фактической (п. 1.5)

При поставке товаров по цене ниже обычной продавец обязан выписать две налоговые накладные: одну на фактическую цену (по общим правилам), вторую — на сумму превышения обычной цены над фактической (

п. 19 Порядка № 165). И если порядок отражения в реестре первой налоговой накладной вопросов не вызывает, то в отношении второй налоговой накладной они все же есть. Например, какую информацию следует отражать в графе 5 («найменування (П. І. Б. — для фізичної особи)) и графе 6 («індивідуальний податковий номер») реестра? Ведь никаких уточнений по этому поводу в Порядке № 244 мы не найдем.

По мнению ГНАУ, изложенному в комментируемом письме, в графе

5 необходимо сделать запись «Превышение обычной цены над фактической», а в графе 6 поставить отметку «Х».

 

Итоговые НН (п. 1.6)

Каких-либо указаний относительно заполнения итоговой накладной и порядка отражения ее в реестре профильные документы не содержат. Не было на этот счет и разъяснений со стороны контролирующих органов. Поэтому долгое время мы рекомендовали налогоплательщикам руководствоваться общими правилами, установленными

Порядком № 165 и Порядком № 244, а также логикой и здравым смыслом. Так, например, в строке «Покупатель» НН и соответственно в графе 5 реестра мы советовали указывать «Конечный потребитель», в строке «Индивидуальный налоговый номер покупателя» НН и графе 6 реестра ставить отметку Х.

Теперь же, после появления разъяснений со стороны ГНАУ, отражать итоговую налоговую накладную в реестре необходимо следующим образом:

— в графе 1 записывать порядковый номер НН;

— в графе 2, 3 указывать соответственно дату выписки и номер налоговой накладной;

— в графе 4 ставить обозначение «ПН»;

— графу 5 заполнять словами «Поставка за готівку», «Виписка транспортних квитків», «Виписка готельних рахунків» и т. д.;

— в графе 6 ставить отметку «Х»;

— в графах 7 — 12 отражать стоимостные показатели по поставке товаров.

 

Запись без НН, если поставка — не объект налогообложения (п. 2.1, п. 2.2)

Учет операций по поставке товаров (услуг), не являющихся объектом налогообложения, всегда вызывал у налогоплательщиков немало вопросов. А потому в комментируемом письме представители главного налогового ведомства уделили им особое внимание.

Довольно неожиданным было то, что они предложили сразу два способа отражения таких операций в реестре:

— первый подходит для большинства плательщиков, т. е. тех, у которых осуществление операций, не являющихся объектом налогообложения,

не считается преимущественным видом деятельности. Поскольку термин «преимущественный вид деятельности» действующим законодательством не определен, остается лишь предположить, что в письме идет речь о часто повторяющихся операциях.

Так вот, если плательщик редко осуществляет операции, не являющиеся объектом налогообложения, то в реестре они отражаются следующим образом: в графах 2 и 3 указывается дата выписки и номер подтверждающего документа, в графе 4 (вид документа) — ставится прочерк, в графе 5 — наименование (фамилия, имя отчество — для физического лица) покупателя, в графе 6 (индивидуальный налоговый номер) — отметка «X» в графах 7 и 11 — общая сумма поставки товаров, не являющихся объектом налогообложения, а в графах 8, 9, 10 и 12 — отметки «X»;

— второй вариант предложен для плательщиков, у которых осуществление операций, не являющихся объектом налогообложения, является

основным видом деятельности и носит непрерывный характер. Они могут отражать в реестре выручку от указанных операций общим итогом за отчетный налоговый период исходя из данных бухгалтерского учета. И хотя в письме упоминается слово «выручка», при подсчете общего итога за период, по нашему мнению, следует учитывать не только сумму полученных авансов, но и объемы товаров, отгруженных до их оплаты.

Как следует из разъяснений налоговиков, при занесении в реестр общих итогов операций, не являющихся объектом налогообложения, необходимо: в графе

2 (дата выписки) реестра указать дату записи в реестре (не позднее последнего календарного дня месяца осуществления операции), в графах 3 (номер) и 4 (вид документа) поставить прочерк, в графе 5 (наименование) сделать запись «Общий объем поставки, не являющийся объектом налогообложения». Остальные графы заполнить так же, как и при первом способе.

Обобщим вышеизложенное на конкретных примерах.

 

Розділ II. Видані податкові накладні

№ з/п

Податкова накладна, розрахунок коригування до податкової накладної, ВМД, податкова накладна за щоденними підсумками операцій, податкова накладна, виписана на суму перевищення звичайної ціни над фактичною

Загальна сума поставки, включаючи ПДВ

Поставка товарів (послуг) та послуги, надані нерезидентом на митній території України, які:

Експорт товарів та супутніх такому експорту послуг (база оподаткування)

дата виписки

номер

вид документа

платник податку — покупець

підлягають оподаткуванню за ставкою

звільнені від оподаткування, не є об'єктами оподаткування (сума поставки)

найменування (П. І. Б. — для фізичної особи)

індивідуальний податковий номер

20 %

0 %

база оподаткування

сума ПДВ

база оподаткування

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

НН для покупателя — неплательщика НДС (п. 1.1).

Пример. 01.04.2010 г. предприятие реализовало товары ООО «Мечта» — неплательщику НДС на сумму 2400 грн. В подтверждение возникновения налоговых обязательств оно выписало налоговую накладную № 12 (в двух экземплярах)

1

01.04.2010

12

ПН

Поставка неплатнику податку

Х

2400

2000

400

НН на экспортную поставку (п. 1.2)

Пример. 02.04.2010 г. предприятие-резидент произвело поставку товаров российскому предприятию «Москва», стоимость которых по курсу НБУ составила 8000 грн. На основании вывозной ГТД оно выписало самому себе налоговую накладную № 13 в двух экземплярах с отметкой на оригинале «Експортні поставки».

2

02.04.2010

125365

ВМД

ООО «Москва»(Россия)

Х

8000

8000

НН на особые операции, в том числе приравненные к поставкам (п. 1.4)

Пример. 05.04.2010 г. предприятие ТОВ «Альфа» (ИНН 546987453214) передает бумагу для производства ученических тетрадей (ранее она приобреталась с целью производства плакатов). Из-за смены направления использования бумаги (с облагаемых операций на необлагаемые) предприятие начислило налоговые обязательства исходя из обычной цены в размере 200 грн. (1000 грн. х 20 %). В подтверждение возникновения налоговых обязательств оно выписало налоговую накладную № 14 (в двух экземплярах).

3

05.04.2010

14

ЗЦ

ТОВ «Альфа»

546987453214

1200

1000

200

НН на сумму превышения обычной цены над фактической (п. 1.5).

Пример.

06.04.2010 г. предприятие реализовало товар покупателю ТОВ «Злата» по цене 900 грн. (в том числе НДС — 150 грн.).Обычная цена этого товара составляет 3000 грн. (в том числе НДС — 500 грн.). в подтверждение возникновения налоговых обязательств поставщик выписал две НН: одну на фактическую цену, а вторую — на сумму превышения обычной цены над фактической (2100 грн. = 3000 грн. - 900 грн.)

4

05.04.2010

15

ПН

ТОВ «Злата»

987987453587

900

750

150

5

05.04.2010

15/ЗЦ

ЗЦ

Перевищення звичайної ціни над фактичною

Х

2100

1750

350

Итоговые НН (п. 1.6)

Пример.

09.04.2010 г. предприятие осуществило реализацию товаров конечным потребителям — неплательщикам НДС на сумму 3600 грн. (в том числе НДС — 600 грн.). В конце дня предприятие выписало итоговую налоговую накладную на весь дневной оборот.

6

09.04.2010

16

ПП

Поставка за готівку

Х

3600

3000

600

Запись без НН, если поставка — не объект налогообложения (п. 2.1)

Вариант 1. Согласно договору, заключенному с ТОВ «Укрпродукт», предприятие реализовало товар, не являющийся объектом обложения НДС, на сумму 3000 грн. Поставка льготной продукции сопровождалась выпиской накладной № 17 от 12.04.2010 г.

7

12.04.2010

17

ТОВ«Укрпродукт»

Х

3000

Х

Х

Х

3000

Х

Вариант 2. По итогам апреля 2010 года предприятие реализовало услуги, которые не являются объектом налогообложения, стоимостью 7000 грн. В конце периода предприятие составило итоговую налоговую накладную исходя из общего объема операций за апрель.

7

30.04.2010

«Загальний обсяг поставки, що не є об'єктом оподаткування»

Х

7000

Х

Х

Х

7000

Х

Усього за місяць

З них включено до уточнюючих розрахунків за звітний період

<…>

 

 

Раздел I — Полученные налоговые накладные

 

Учет НН при кассовом методе налогового учета (п. 4.1)

Если плательщик НДС применяет кассовый метод налогового учета, то по правилам, установленным

п. 1.11 Закона об НДС, право на налоговый кредит у него возникает на дату списания средств с банковского счета (выдачи из кассы) или на дату предоставления других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) ему товаров (услуг).

Это означает, что до момента оплаты приобретенных товаров налогоплательщик не имеет права на налоговый кредит даже при наличии налоговой накладной от поставщика. Включить полученную НН в состав налогового кредита и зарегистрировать ее в разделе I реестра предприятие — покупатель сможет только

по факту оплаты. Именно на этот момент и обратили внимание представители главного налогового ведомства в комментируемом письме.

 

Учет НН со сверхобычной ценой (п. 4.2)

Приобретая товар по ценам выше обычных более чем на 20 %, в налоговый кредит можно включить только

часть уплаченного НДС, рассчитанного на уровне обычных цен. Об этом прямо говорится в п.п. 7.4.1 Закона об НДС. О том, как зарегистрировать налоговую накладную по «дорогим» покупкам в разделе I реестра, можно узнать из п. 4.2 комментируемого письма.

По мнению ГНАУ, в графе 8 реестра («Общая сумма, включая НДС») указывается фактическая сумма приобретения, отраженная в налоговой накладной. Далее фактическая сумма распределяется между графами 9 — 10 (в которых указываются суммы, соответствующие стоимости товаров на уровне обычных цен) и графами 13 — 14 (где найдут отражение суммы превышения договорной цены над обычной).

 

Кассовый чек в реестре (п.п. 4.3.1)

В некоторых случаях основанием для отражения налогового кредита при осуществлении покупок может служить не налоговая накладная, а другие документы. Одним из них является кассовый чек, содержащий стоимость товаров, сумму НДС с определением фискального номера, но без определения налогового номера поставщика. В соответствии с

шестым абзацем п.п. 7.2.6 Закона об НДС налоговый кредит по такому чеку можно увеличить на 40 грн. в день. Однако, несмотря на наличие прямой нормы в Законе об НДС, ГНАУ не признавала налоговый кредит по чекам без налогового номера (см. письмо от 02.08.2006 г. № 14610/7/16-1517-05 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 73). Затем эту мысль повторила в п. 1.2 раздела I письма от 15.07.2009 г. № 14927/7/16-1517 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 60.

Конечно, отмена «плохого»

письма от 15.07.2009 г. № 14927/7/16-1517 и появление п. 2 письма от 14.06.2008 г. № 6912/5/16-1516 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 58, Мнение специалистов официальных органов // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 50 и, наконец, п. 9.7 обновленного Порядка № 244 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 8, в которых ГНАУ напоминала о начислении налогового кредита по кассовому чеку без ИНН (например, в реестре их надо отражать с условным ИНН «100000000000») давала нам надежду на то, что главный налоговый орган откажется от своей давней позиции и не будет возражать против налогового кредита по такому документу. Но похоже, что наши надежды оказались напрасными: в последнем абзаце п. 4.3.1 комментируемого письма ГНАУ вообще не признает существования чеков без налогового номера как таковых.

 

Покупка у неплательщика НДС (п.п. 4.3.4)

При

покупке товаров у неплательщика НДС налоговой накладной или заменяющего ее документа у налогоплательщика не будет. Однако информация о такой операции все равно должна заноситься в реестр. Основанием для этого послужат соответствующие документы, подтверждающие поставку товаров (п. 8.5 Порядка № 244). Такими документами могут быть товарные накладные, акты выполненных работ, платежные документы, чеки, счета гостиницы и т. п.

По мнению ГНАУ, при регистрации операции покупки у неплательщика НДС на основании любого из подтверждающих документов в графе 5 («Вид документа») следует поставить

прочерк . И это несмотря на то, что в качестве такого документа может выступать чек или счет гостиницы, аббревиатуры которых указаны в п. 9.5 Порядка № 244.

А теперь проиллюстрируем вышеизложенное примерами.

 

Розділ I. Отримані податкові накладні

№ з/п

Податкова накладна, розрахунок коригування до податкової накладної, ВМД, товарний (касовий) чек, транспортний квиток, готельний рахунок, рахунок за послуги зв'язку, рахунок за послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, заява відповідно до підпункту 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону тощо

Загальна сума, включаючи ПДВ

Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження), імпорт товарів (послуг, включаючи одержання від нерезидента):

дата отримання

дата виписки

номер

вид документа

постачальник

з метою їх використання у межах господарської діяльності для здійснення операцій, які:

які не призначаються для їх використання у господарській діяльності

для поставки послуг за межами митної території України або послуг, місце поставки яких визначається відповідно до підпункту «д» пункту 6.5 статті 6 Закону за межами митної території України

найменування (П. І. Б. — для фізичної особи)

індивідуальний податковий номер

підлягають оподаткуванню за ставкою 20 %, 0 %

звільнені від оподаткування, не є об'єктами оподаткування

вартість без ПДВ

сума ПДВ

вартість без ПДВ

сума ПДВ

вартість без ПДВ

сума ПДВ

вартість без ПДВ

сума ПДВ

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

16

Учет НН при кассовом методе налогового учета (п. 4.1)

Пример. 01.03.2010 г. предприятие, которое применяет кассовый метод налогового учета, приобрело товары стоимостью 1200 грн. (в том числе НДС — 200 грн.) на условиях последующей оплаты. Налоговую накладную под номером 28 от поставщика — ТОВ «Лія» оно получило в этот же день. Оплату за полученные товары предприятие произвело лишь 02.04.2010 г. Запись в реестре делается в периоде, на который приходится такая оплата.

1

01.03.2010

01.03.2010

28

ПН

ТОВ «Лія»

124578963587

1200

1000

200

Учет НН со сверхобычной ценой (п. 4.2)

Пример. Предприятие 05.04.2010 г. приобрело товар по цене 900 грн., в том числе НДС — 150 грн., обычная цена на данный товар равна 360 грн., в том числе НДС — 60 грн. Налоговая накладная № 34 получена от поставщика (ТОВ «Хвиля») 06.04.2010 г.

2

06.04.2010

05.04.2010

34

ПН

ТОВ «Хвиля»

879578963564

900

300

60

450

90

Покупка у неплательщика НДС (п. 4.3.4)

Пример. 09.04.2010 г. предприятие приобрело товар у поставщика — неплательщика НДС (ТОВ «Гранд») на условиях последующей оплаты. Стоимость товара в соответствии с товарной накладной № 15 составляет 2700 грн.

3

09.04.2010

09.04.2010

15

ТОВ «Гранд»

400000000000

2700

2700

Х

Х

Х

Х

Усього за місяць

З них включено до уточнюючих розрахунків за звітний період

 

В завершение отметим, что многие из перечисленных здесь ситуаций мы уже рассматривали в тематическом номере газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 8, посвященном реестру налоговых накладных. Отрадно, что теперь им уделили внимание и официальные органы. А это позволяет надеяться, что в скором будущем спорных ситуаций в заполнении реестра полученных и выданных налоговых накладных вообще не будет.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше