Налоговый учет НДС при присоединении предприятий, применявших кассовый метод
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 29.10.2008 г. № 22168/7/16-1517
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо <…> об особенностях налогового учета налога на добавленную стоимость операций по поставке и приобретению товаров (услуг) предприятиями, применявшими кассовый метод определения налоговых обязательств и налогового кредита, на момент реорганизации таких предприятий путем присоединения, а также дополнительные материалы по существу дела, направленные на рассмотрение ГНА Украины письмом коммунального предприятия «К», и сообщает.
Как изложено в полученных на рассмотрение документах, <…> деятельность коммунального предприятия «Д» прекращается путем присоединения к коммунальному предприятию «К».
Коммунальное предприятие «Д» осуществляло операции по предоставлению услуг по водоснабжению и водоотведению населению и бюджетным учреждениям, не зарегистрированным плательщиками налога на добавленную стоимость, и в связи с этим использовало кассовый метод формирования налоговых обязательств и налогового кредита (пункт 11.11 статьи 11 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон)).
Как определено пунктом 1.11 статьи 1 Закона,
кассовый метод — это метод налогового учета, согласно которому дата возникновения налоговых обязательств определяется как дата зачисления (получения) средств на банковский счет (в кассу) плательщика налога или дата получения других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) им товаров (услуг), а дата возникновения права на налоговый кредит определяется как дата списания средств с банковского счета (выдачи из кассы) плательщика налога или дата предоставления других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) ему товаров (услуг).По передаточному акту от 01.01.2008 г. осуществлялись приемка-передача целостного имущественного комплекса коммунального предприятия «Д», в том числе основных средств, других необоротных материальных активов, нематериальных активов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, товарно-материальных ценностей, средств, дебиторской и кредиторской задолженности правопреемнику — коммунальному предприятию «К».
Поэтому, учитывая определение «кассового метода», предоставленное пунктом 1.11 статьи 1 Закона, в налоговом периоде, в котором на основании передаточного акта в составе валовых активов произошла передача дебиторской и кредиторской задолженности коммунального предприятия «Д» правопреемнику — коммунальному предприятию «К» (январь 2008 г.)
суммы налога, которые были начислены коммунальным предприятием «Д» потребителям таких услуг и остались ими неоплаченными, должны были быть включены им в состав налоговых обязательств, поскольку наступила дата получения других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) товаров (услуг). В этом же налоговом периоде суммы налога, оставшиеся неоплаченными поставщикам, должны были быть включены коммунальным предприятием «Д» в состав налогового кредита, поскольку наступила дата предоставления других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) товаров (услуг).Подпунктом 3.2.8 пункта 3.2 статьи 3 Закона установлено, что не являются объектом налогообложения операции по продаже за компенсацию совокупных валовых активов плательщика налога (с учетом стоимости гудвилла) другому плательщику налога. Под продажей совокупных валовых активов следует понимать продажу предприятия как отдельного объекта предпринимательства или включение валовых активов предприятия или его части в состав активов другого предприятия. При этом предприятие-покупатель приобретает права и обязанности (является правопреемником) предприятия, продающего такие активы.
Согласно статье 33 Закона Украины «О государственной регистрации юридических лиц и физических лиц — предпринимателей» юридическое лицо прекращается в результате передачи всего своего имущества, прав и обязанностей другим юридическим лицам — правопреемникам в результате слияния, присоединения, деления, преобразования (реорганизации). То есть происходит передача валовых активов одного юридического лица другому юридическому лицу. Компенсацией при такой передаче является приобретение юридическим лицом, получившим такие активы, обязанностей передавшего их юридического лица. В этом случае обязательство юридического лица, получившего такие активы, — погасить долги (кредиторскую задолженность) юридического лица, передававшего эти активы.
При этом в соответствии с положениями абзаца пятого подпункта 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона в случае, если товары (услуги), при приобретении (изготовлении, строительстве, сооружении) которых был сформирован налоговый кредит, в дальнейшем начинают использоваться в операциях, не являющихся объектом налогообложения согласно статье 3 этого Закона, то с целью налогообложения такие товары считаются проданными по их обычной цене в налоговом периоде, на который приходится начало такого использования или перевода, но не ниже цены их приобретения (изготовления, строительства, сооружения).
Согласно пункту 1.17 статьи 1 Закона ряд терминов, употребляемых в этом Законе, в том числе и термины «товары» и «основные фонды», понимаются в значении, определенном Законом Украины «О налогообложении прибыли предприятий» (с учетом изменений и дополнений).
Пунктом 1.6 статьи 1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» определено, что товары — это материальные и нематериальные активы, а также ценные бумаги и деривативы, используемые в любых операциях, кроме операций по их выпуску (эмиссии) и погашению. Согласно подпункту 8.2.1 пункта 8.2 статьи 8 этого же Закона под термином «основные фонды» следует понимать материальные ценности, которые предназначены плательщиком налога для использования в его хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых превышает 1000 гривень и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом. То есть основные фонды, которые плательщик перестает использовать в своей хозяйственной деятельности, утрачивают статус основных фондов и приобретают статус товара.
Учитывая изложенное, в налоговом периоде, в котором произошла передача валовых активов на основании передаточного акта,
коммунальное предприятие «Д» (плательщик налога — прекращающееся юридическое лицо), должно в разделе I «Налоговые обязательства» налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость отразить суммы налоговых обязательств, исчисленные исходя из обычных цен (но не ниже цены приобретения) той части валовых активов (основных средств, других необоротных материальных активов, нематериальных активов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, товарно-материальных ценностей), при приобретении (изготовлении, строительстве, сооружении) которых был сформирован налоговый кредит.Таким образом,
коммунальное предприятие не имеет права на включение в состав налогового кредита сумм входного налога на добавленную стоимость по кредиторской задолженности коммунального предприятия и не будет определять налоговые обязательства по услугам водоснабжения и водоотведения на полученную оплату от населения и бюджетных учреждений по задолженности за прошлые периоды, поскольку налоговый кредит и налоговые обязательства по этим операциям должны были быть определены коммунальным предприятием «Д» на момент передачи по передаточному акту дебиторской и кредиторской задолженности.Сообщая об изложенном, Государственная налоговая администрация Украины обязывает <…> установить контроль за правомерностью включения сумм налога в состав налогового кредита, полнотой определения сумм налоговых обязательств и расчетов с бюджетом.
Заместитель председателя С. Чекашкин
