Договор комиссии с нерезидентом: правила отражения налоговых обязательств и налогового кредита по НДС у комиссионера-резидента
Согласно договору комиссии резидент Украины — комиссионер по поручению комитента-нерезидента осуществил ввоз (импорт) товара для его последующей продажи на таможенной территории Украины покупателям-резидентам. При ввозе такого товара комиссионером уплачен НДС. Возникает ли в этом случае у него право на налоговый кредит по НДС? Если да, то на какую дату — на дату предоставления ГТД или на дату перечисления средств комитенту за реализованный товар?
(г. Киев)
В рассматриваемой ситуации комиссионер-резидент выступает тем лицом, на которое
п. 2.4 Закона об НДС возложена обязанность по уплате НДС при растамаживании комиссионного товара.Согласно
п.п. 7.3.6 указанного Закона датой возникновения налоговых обязательств у комиссионера-импортера считается дата предоставления таможенной декларации с указанием в ней суммы налога, подлежащей уплате. При этом такие налоговые обязательства в декларации по НДС никоим образом не отражаются, налоговая накладная при этом налогоплательщиком-импортером не выписывается.Соответственно
комиссионер-резидент, уплачивая НДС при импорте товара, получает право на налоговый кредит на основании п.п. 7.4.1 Закона об НДС. При этом согласно п.п. 7.4.5 данного Закона суммы налога, уплаченного (начисленного) в связи с приобретением товаров (услуг), должны быть подтверждены налоговыми накладными или таможенными декларациями (другими подобными документами согласно п.п. 7.2.6 Закона об НДС).Однако при определении
даты возникновения права на налоговый кредит по ВЭД-договору комиссии на продажу существуют определенные нюансы. Так, налогоплательщику-комиссионеру следует руководствоваться как «общеимпортным» п.п. 7.5.2 Закона об НДС, так и специальными «посредническими» правилами, установленными абзацем вторым п. 4.7 этого Закона.Напомним, что согласно первой из перечисленных законодательных норм право на налоговый кредит импортера возникает
на дату уплаты налоговых обязательств или, что равносильно, на дату предоставления таможенной декларации. Вместе с тем второй нормой, т. е. п. 4.7 , определено, что датой увеличения налогового кредита комиссионера считается дата перечисления средств в пользу комитента.Таким образом, с одной стороны, для получения права на налоговый кредит недостаточно лишь перечисления средств комитенту, например, в случае, когда покупатель сначала оплачивает товар и комиссионер перечисляет эти средства комитенту, после чего ввозятся сами товары. С другой стороны, факт ввоза товара и уплаты импортного НДС также сам по себе (без перечисления средств комитенту) не приводит к увеличению налогового кредита комиссионера. Нужно, чтобы выполнялось
и первое, и второе условие, причем налоговый кредит комиссионер должен отражать (при наличии ГТД) не раньше, чем будут соблюдены оба указанных условия.В декларации по НДС сумма налогового кредита записывается в строку 12.1 (в приложении 5 к декларации импортный НДС не отражается).
Следует также учесть, что при поставке ввезенного комиссионного товара покупателям-резидентам на таможенной территории Украины у комиссионера возникают
налоговые обязательства еще и по «внутриукраинскому» НДС. Эти налоговые обязательства отражаются по общим правилам на дату первого из событий (п.п. 7.3.1 Закона об НДС):— либо на
дату получения денежных средств от покупателя;— либо на
дату отгрузки ему товара.Что касается налогообложения суммы комиссионного вознаграждения, то здесь нужно пользоваться
п.п. «а» п. 6.5 Закона об НДС, определяющим место поставки такой услуги как место, где лицо, предоставляющее ее, зарегистрировано плательщиком НДС. Поскольку комиссионер в рассматриваемом случае является резидентом Украины, то операция по поставке такой услуги облагается НДС по ставке 20 %.
Наталья Белова, экономист-аналитик
