Администрирование: основные моменты
Администрированию налогов и сборов, под которым понимается общий набор действий, процедур, мероприятий, позволяющих осуществлять контроль за соблюдением требований налогового законодательства, посвящен отдельный раздел
Налогового кодекса. Среди таких процедур — учет налогоплательщиков, установление правил предоставления налоговой отчетности и внесения в нее изменений, закрепление порядка определения сумм налоговых обязательств, их уплаты, обжалования решений контролирующих органов, взыскания штрафных санкций, проведения проверок.
Подача налоговых деклараций (расчетов)
Налоговый кодекс
несколько расширяет понятие налоговой декларации, понимая под ней документ, который подается плательщиком налогов (в том числе обособленным подразделением в предусмотренных Кодексом случаях) контролирующему органу в сроки, установленные законом и на основании которого осуществляются начисление и/или уплата налогового обязательства, или документ, свидетельствующий о суммах дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налогов — физических лиц, суммах удержанного и/или уплаченного налога (п. 46.1 ст. 46). Получается, что расчет по форме № 1ДФ приобретает статус налоговой декларации, в связи с чем нарушение требований к порядку его подачи и заполнения может повлечь все те же последствия, что и неподача «классических» налоговых деклараций.Таможенные декларации также приравниваются к налоговым декларациям для целей начисления и/или уплаты налоговых обязательств.
Перечень обязательных реквизитов налоговой декларации
приведен в п. 48.3 ст. 48 Налогового кодекса. К ним отнесены:— тип документа (отчетный, уточняющий, отчетный новый);
— отчетный (налоговый) период, за который подается налоговая декларация;
— уточняемый отчетный (налоговый) период (для уточняющего расчета);
— полное наименование (фамилия, имя, отчество) плательщика налогов согласно регистрационным документам;
— код плательщика налогов согласно Единому государственному реестру предприятий и организаций Украины или налоговый номер;
— регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов или серия и номер паспорта (для физических лиц, которые по своим религиозным убеждениям отказываются от принятия регистрационного номера учетной карточки плательщика налогов, уведомили об этом соответствующий орган государственной налоговой службы и имеют отметку в паспорте);
— местонахождение (место проживания) плательщика налогов;
— наименование органа государственной налоговой службы, в который подается отчетность;
— дата подачи отчета (или дата заполнения — в зависимости от формы);
— инициалы, фамилии и регистрационные номера учетных карточек должностных лиц плательщика налогов;
— подписи плательщика налога — физического лица и/или должностных лиц плательщика налога, определенных
Налоговым кодексом, заверенные печатью плательщика налога (при наличии).В отдельных случаях форма налоговой декларации
дополнительно может содержать следующие обязательные реквизиты (п. 48.4 ст. 48 Налогового кодекса):— отметку об отчетности по специальному режиму;
— код вида экономической деятельности (КВЭД);
— код органа местного самоуправления по КОАТУУ;
— индивидуальный налоговый номер и номер свидетельства о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость согласно данным реестра плательщиков налога на добавленную стоимость за отчетный налоговый период.
Несколько неудачно сформулирован
п. 48.5 ст. 48 Налогового кодекса, предъявляющий требования к подписанию налоговых деклараций.В соответствии с ним
налоговая декларация должна быть подписана:— руководителем плательщика налогов либо уполномоченным лицом, а также лицом, отвечающим за ведение бухгалтерского учета и подачу налоговой декларации в орган государственной налоговой службы. В случае ведения бухгалтерского учета и подачи налоговой декларации непосредственно руководителем плательщика налога такая налоговая декларация подписывается руководителем и лицом, отвечающим за ведение бухгалтерского учета (
п.п. 48.5.1 п. 48.5 ст. 48 Налогового кодекса);— физическим лицом — налогоплательщиком или его законным представителем (
п.п. 48.5.2 п. 48.5 ст. 48 Налогового кодекса);— лицом, ответственным за ведение бухгалтерского учета и подачу налоговой декларации согласно договору о совместной деятельности или соглашению о разделе продукции (
п.п. 48.5.3 п. 48.5 ст. 48 Налогового кодекса).Получается, что если учет ведет аудиторская фирма, то налоговая декларация все равно должна быть подписана должностным лицом налогоплательщика.
Неудачной выглядит формулировка
п.п. 48.5.1 п. 48.5 ст. 48 Налогового кодекса. Напомним, Закон о бухучете, который будет продолжать действовать и после вступления в силу Налогового кодекса, предусматривает такие варианты обеспечения ведения бухучета на предприятии:— введение в штат предприятия должности бухгалтера либо создание бухгалтерской службы во главе с главным бухгалтером;
— использование услуг специалиста по бухгалтерскому учету, зарегистрированного как предприниматель, осуществляющий предпринимательскую деятельность без создания юридического лица;
— ведение на договорных началах бухгалтерского учета централизованной бухгалтерией либо аудиторской фирмой;
— самостоятельное ведение бухгалтерского учета и составление отчетности непосредственно собственником либо руководителем предприятия.
Из этого следует, что если руководитель самостоятельно ведет бухучет и составляет отчетность, то подписания налоговой декларации еще каким-то «лицом, отвечающим за ведение бухгалтерского учета», о котором идет речь в
п.п. 48.5.1 п. 48.5 ст. 48 Налогового кодекса, быть не может. Думаем, вопрос будет решаться формально — путем проставления двух подписей самим руководителем.Среди нововведений следует обратить внимание на
установление обязанности для плательщиков налогов, относящихся к крупным и средним предприятиям, подавать налоговые декларации в электронной форме (п. 49.4 ст. 49 Налогового кодекса).Сохранилось правило, в соответствии с которым в случае направления налоговой декларации по почте плательщик налога обязан осуществить такое отправление по адресу соответствующего органа государственной налоговой службы не позднее чем за десять дней до окончания предельного срока подачи налоговой декларации (
п. 49.5 ст. 49 Налогового кодекса).По общему правилу,
налоговые декларации подаются за базовый отчетный (налоговый) период, который равен:— календарному месяцу (в том числе в случае уплаты месячных авансовых взносов) — в течение
20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца;— календарному кварталу или календарному полугодию (в том числе в случае уплаты квартальных или полугодовых авансовых взносов) — в течение
40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала (полугодия);— календарному году — в течение
60 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) года;— календарному году для плательщиков налога на доходы физических лиц —
до 1 мая года, следующего за отчетным;— календарному году для плательщиков налога на доходы физических лиц — предпринимателей — в течение
40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) года.Если последний день срока подачи налоговой декларации приходится на выходной или праздничный день
, то последним днем срока считается операционный (банковский) день, следующий за выходным или праздничным днем.Если
Налоговый кодекс по отдельному налогу, сбору не устанавливает отчетный (налоговый) период, налоговая декларация подается и налоговое обязательство уплачивается в сроки, предусмотренные для месячного базового отчетного (налогового) периода.Выводимое и раньше из законодательных предписаний правило теперь закреплено прямо:
налогоплательщик обязан подать налоговую декларацию независимо от того, проводилась ли им хозяйственная деятельность в отчетном периоде.
Отказ в приеме налоговой декларации
Напомним, действующий до вступления в силу
Налогового кодекса п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 прием декларации называет обязанностью контролирующего органа. При этом предусмотрено, что налоговая декларация принимается без предварительной проверки указанных в ней показателей через канцелярию. Отказ служебного (должностного) лица контролирующего органа принять налоговую декларацию по каким-либо причинам либо выдвижение им тех или иных условий в отношении такого приема (включая изменение показателей декларации, уменьшение либо отмену отрицательного значения объектов налогообложения, сумм бюджетных возмещений, незаконного увеличения налоговых обязательств и т. п.) запрещается и расценивается как превышение служебных полномочий таким лицом, что влечет за собой дисциплинарную и материальную ответственность в порядке, определенном законом.Если все же декларацию у налогоплательщика не принимают, несмотря на законодательный запрет, то согласно
п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 в такой ситуации налогоплательщик обязан до окончания срока подачи декларации направить ее почтой с описью вложения и уведомлением о вручении. К декларации необходимо приложить заявление на имя руководителя соответствующего контролирующего органа, составленное в произвольной форме, с указанием фамилии служебного (должностного) лица, которое отказалось принять декларацию, и/или с указанием даты такого отказа. При этом декларация считается поданной в момент ее вручения почте, а предельный десятидневный срок, установленный для сдачи декларации путем почтового отправления, в этом случае не применяется (см. также «Непризнание налоговой отчетности налоговым органом» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 76, с. 34).В то же время, согласно действующему еще на данный момент законодательству, принятая налоговая декларация в последующем может быть не признана налоговым органом. Однако
Закон № 2181 не устанавливает процедуру непризнания декларации и время, в течение которого налоговый орган должен проверить налоговую декларацию на предмет ее возможного непризнания. Неким ориентиром служат лишь Методрекомендации № 827 (см. «Налоговая отчетность: новый статус «неправильных» налоговых деклараций и фильтр от неплательщиков НДС» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 39, с. 45), руководствуясь которыми можно настаивать на том, что структурное подразделение по приему налоговой отчетности в трехдневный срок со дня получения отчетности (но не позднее следующего дня после истечения предельного срока подачи декларации) должно направить налогоплательщику уведомление о непризнании налоговым органом декларации как налоговой с указанием оснований для такого непризнания и предложением предоставить новую декларацию, оформленную надлежащим образом. Соответствующее предложение направляется заказным письмом с уведомлением о вручении либо вручается под подпись должностным лицам субъекта хозяйствования (см. письмо ГНАУ от 02.12.2008 г. № 24752/7/15-0217 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 98, с. 23).Налоговый кодекс
несколько меняет правила приема налоговых деклараций:1. На стадии приема налоговой декларации уполномоченный сотрудник налогового органа проверяет наличие и достоверность всех обязательных реквизитов (они были приведены выше).
2. Если налогоплательщиком допущены нарушения в заполнении обязательных реквизитов, в приеме налоговой декларации может быть отказано. Отказ осуществляется путем направления налогоплательщику письменного уведомления с указанием причин такого отказа.
3.
Налоговый кодекс предусматривает сроки, в течение которых должно быть направлено уведомление об отказе в принятии налоговой декларации:— в случае получения налоговой декларации, направленной по почте или средствами электронной связи, — в течение
5 рабочих дней со дня ее получения;— в случае получения такой налоговой декларации лично от плательщика налога или его представителя — в течение
3 рабочих дней со дня ее получения.Как видим, те основания, которые раньше использовались для непризнания декларации, теперь стали основаниями для отказа в ее принятии. Но что следует отметить как позитив — предусмотрены конкретные сроки, в течение которых налоговый орган должен уведомить налогоплательщика о том, что в принятии налоговой декларации отказано, и о причинах такого отказа.
Варианты действий налогоплательщика в целом остались теми же. При получении отказа органа государственной налоговой службы в приеме налоговой декларации плательщик налогов имеет право:
—
подать налоговую декларацию и уплатить штраф в случае нарушения срока ее подачи (раньше отсутствие штрафа в случае повторной подачи декларации до истечения предельного срока приходилось доказывать);—
обжаловать решение органа государственной налоговой службы в общем порядке (либо подав в течение 10 дней жалобу в вышестоящий налоговый орган, либо обратившись в административный суд).Как и раньше, независимо от наличия отказа в приеме налоговой декларации плательщик налогов обязан погасить налоговое обязательство, самостоятельно определенное им в такой налоговой декларации, в течение установленных сроков.
Самоисправления в налоговой отчетности
В соответствии с текстом
Налогового кодекса, если его читать буквально, какой бы характер не носила допущенная налогоплательщиком ошибка — занижение налогового обязательства или же его завышение — самоисправиться он обязан (об этом прямо говорится в абз. первом п. 50.1 ст. 50 Налогового кодекса). При этом обязанность самоисправиться возникает, например, в случае признания договора, налоговые последствия которого были отражены в отчетности, недействительным (абз. третий п.п. 44.1 ст. 44 Налогового кодекса).В связи с этим налогоплательщик, который до начала его проверки контролирующим органом самостоятельно выявляет факт занижения налогового обязательства прошлых налоговых периодов, обязан:
а) или направить уточняющий расчет и уплатить сумму недоплаты и штраф в размере
трех процентов от такой суммы до подачи такого уточняющего расчета;б) или отразить сумму недоплаты в составе декларации по этому налогу, подаваемой за налоговый период, следующий за периодом, в котором выявлен факт занижения налогового обязательства, увеличенную на сумму штрафа в размере
пяти процентов от такой суммы, с соответствующим увеличением общей суммы денежного обязательства по этому налогу.Как видим, если по действующему до 01.01.2011 г. законодательству размер штрафа не зависит от избранного налогоплательщиком способа самостоятельно выявленной ошибки и составлял 5 процентов от суммы недоплаты, то по
Налоговому кодексу в случае подачи уточняющего расчета налогоплательщик одновременно с ним должен уплатить, как уже было указано, 3-процентный штраф, если же сумма недоплаты отражается в составе декларации, которая подается за налоговый период, следующий за периодом, в котором выявлен факт занижения налогового обязательства, необходимо уплатить 5-процентный штраф от суммы недоплаты. Видимо, законодатель стимулирует налогоплательщиков не ждать для исправления выявленной ошибки окончания налогового периода, а сразу подавать уточняющий расчет.Налоговым кодексом
предусмотрено также, что подача уточняющего расчета к налоговой декларации, поданной за период, который уже проверялся, дает основание налоговому органу для проведения внеплановой проверки за соответствующий период.
Определение сумм налоговых обязательств, их обжалование и уплата
Как и по действующему на данный момент законодательству, налоговое обязательство определяется либо самостоятельно налогоплательщиком в налоговой декларации (в этом случае оно подлежит уплате в течение 10 дней, следующих за последним днем предельного срока подачи налоговой декларации), либо в предусмотренных законодательством случаях контролирующим органом, в частности если:
1) плательщик налогов не подает в установленные сроки налоговую (таможенную) декларацию;
2) данные проверок результатов деятельности плательщика налогов свидетельствуют о занижении или завышении суммы его налоговых обязательств, заявленных в налоговых (таможенных) декларациях, уточняющих расчетах;
3) согласно налоговому и другому законодательству лицом, ответственным за начисление сумм налоговых обязательств по отдельному налогу или сбору, применение штрафных (финансовых) санкций и пени, в том числе за нарушение в сфере внешнеэкономической деятельности, является контролирующий орган;
4) решением суда, вступившим в законную силу, лицо признано виновным в уклонении от уплаты налогов;
5) данные проверок по удержанию налогов у источника выплаты, в том числе налогового агента, свидетельствуют о нарушении правил начисления, удержания и уплаты в соответствующие бюджеты налогов и сборов, в том числе налога на доходы физических лиц таким налоговым агентом;
6) результаты таможенного контроля, полученные после окончания процедуры таможенного оформления и выпуска товаров, свидетельствуют о занижении или завышении налоговых обязательств, определенных плательщиком налогов в таможенных декларациях.
Во всех перечисленных случаях налогоплательщикам направляются привычные для них налоговые уведомления-решения. Если налогоплательщик не согласен с определенной в нем суммой налогового обязательства, он
может в течение 10 календарных дней обжаловать его в вышестоящем налоговом органе (а не в том же, как было раньше) либо же начать процедуру судебного обжалования, подав административный иск. В таком случае налоговое обязательство до окончания процедуры обжалования будет считаться несогласованным. Для обращения в суд у налогоплательщика есть один месяц со дня получения налогового уведомления-решения либо решения по результатам рассмотрения его жалобы в вышестоящем налоговом органе.Если же налогоплательщик не обжалует налоговое уведомление-решение, то он обязан погасить определенную в нем сумму налогового обязательства в течение 10 календарных дней со дня получения такого уведомления.
Налоговый кодекс
предусматривает еще одно правило в части определения сроков уплаты налоговых обязательств: если сумму налогового обязательства самостоятельно определяет налоговый орган по причинам, не связанным с нарушением налогоплательщиком требований налогового законодательства, то либо прямо устанавливаются в самом законодательстве специальные сроки уплаты налогового обязательства, либо, если они не установлены, применяется срок в 30 календарных дней со дня получения налогового уведомления-решения. Правда, с учетом того, что среди случаев, когда налоговые обязательства определяются налоговым органом в налоговом уведомлении-решении и подлежат уплате в 10-дневный срок, названо такое основание как «согласно налоговому и другому законодательству лицом, ответственным за начисление сумм налоговых обязательств по отдельному налогу или сбору, является контролирующий орган», не вполне ясно, когда данное правило о 30 календарных днях может быть применено.Обращаем внимание,
Налоговый кодекс для уплаты налоговых обязательств не предусматривает возможности перенесения сроков, если день окончания срока уплаты попадает на выходной либо праздничный день. Умышленно это сделано или по недосмотру, остается только догадываться.Если в установленные сроки налоговое обязательство не уплачивается, налогоплательщику, как и сейчас, направляется налоговое требование.
Основные правила применения штрафов
1. Штрафные санкции, которые могут быть наложены на плательщиков налогов за нарушение нормативных актов Кабмина, центрального налогового органа, положений, прямо предусмотренных
Налоговым кодексом, начинают применяться к налогоплательщикам по результатам налогового периода, следующего за налоговым периодом, в течение которого такие акты были введены в действие.2. Не применяются финансовые санкции к плательщикам налога на прибыль предприятий и плательщикам налогов, перешедшим на общую систему налогообложения, за нарушение налогового законодательства по результатам деятельности во втором и третьем календарных кварталах 2011 года.
3.
Штрафные санкции за нарушение налогового законодательства, допущенные в период с 01.01.2011 г. по 30.06.2011 г., применяются в размере не более 1 грн. за каждое нарушение. Конструкция этой нормы предполагает, что независимо от того, когда это нарушение выявят (в пределах сроков давности), штраф должен будет составить не более 1 грн.4. Законодатель отказался от привязки размера штрафа, возлагаемого на самих налогоплательщиков, к не облагаемому налогом минимуму доходов граждан и устанавливает их в фиксированном размере.
5. В случае совершения плательщиком налогов двух или более нарушений законов по вопросам налогообложения и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, штрафные (финансовые) санкции (штрафы) применяются за каждое совершенное разовое и длящееся нарушение отдельно.
6.
На сумму налогового долга насчитывается пеня:а) при самостоятельном начислении суммы налогового обязательства налогоплательщиком — начиная с первого рабочего дня, следующего за последним днем предельного срока уплаты налогового обязательства;
б) при начислении суммы денежного обязательства контролирующими органами — начиная с первого рабочего дня, следующего за последним днем предельного срока уплаты налогового обязательства, определенного в налоговом уведомлении-решении;
в) в день наступления срока погашения налогового обязательства, начисленного контролирующим органом или плательщиком налогов при выявлении его занижения на сумму такого занижения и за весь период занижения (в том числе за период административного и/или судебного обжалования);
г) в день наступления срока погашения налогового обязательства, определенного налоговым агентом при выплате (начислении) доходов в пользу плательщиков налогов — физических лиц, и/или контролирующим органом при проверке такого налогового агента.
7. Предусмотренный
ст. 250 ХКУ срок давности для применения административно-хозяйственных санкций (шесть месяцев со дня выявления нарушения, но не позже чем через один год со дня совершения самого нарушения) не распространяется на штрафные санкции, установленные за нарушение законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на налоговые и таможенные органы. В отношении таких санкций установлен срок давности 1095 дней.8. Со вступлением в силу
Налогового кодекса изменений штрафов, предусмотренных КоАП для должностных лиц налогоплательщиков, не произойдет.В части уголовной ответственности за нарушения требований законодательства о налогообложении предусмотрено следующее послабление. На данный момент освобождение от уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов возможно при условии, что лицо впервые совершило действия, которые могут быть квалифицированы в качестве такого преступления, и только в том случае, если общая сумма не поступивших в бюджет платежей составляла менее 5 тысяч не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (размер ннмдг равен в данном случае налоговой социальной льготе). После вступления в силу внесенных изменений требование, чтобы такие деяния были совершены впервые, больше не выдвигается. Освобождено от ответственности может быть любое лицо, независимо от размера причиненного вреда. Единственное условие — до привлечения к уголовной ответственности, т. е. до предъявления лицу обвинения в совершении такого преступления, как уклонение от уплаты налогов, сборов, такое лицо должно уплатить сумму налоговых обязательств, а также возместить ущерб, нанесенный государству их несвоевременной уплатой (финансовые санкции, пеня).
9.
В качестве нового основания для ликвидации юридического лица либо прекращения деятельности физическим лицом — предпринимателем предусмотрена фиктивная деятельность субъекта хозяйствования. Признаки фиктивности могут проявляться в следующем:— субъект хозяйствования зарегистрирован (перерегистрирован) на недействительные и (хотя должно было бы быть «или») поддельные документы;
— субъект хозяйствования не зарегистрирован в государственных органах, если обязанность такой регистрации предусмотрена законодательством;
— регистрация (перерегистрация) субъекта хозяйствования в органах госрегистрации осуществлена физическими лицами с последующей передачей (оформлением) во владение либо управление подставным (несуществующим), умершим, безвестно отсутствующим лицам либо лицам, у которых не было намерений осуществлять финансово-хозяйственную деятельность либо реализовывать полномочия;
— регистрация (перерегистрация) субъекта хозяйствования и осуществление им финансово-хозяйственной деятельность осуществляются без осведомленности и согласия его учредителей и назначенных в законном порядке руководителей.
Можно говорить о том, что установление фиктивности деятельности субъекта хозяйствования охватывается таким основанием для вынесения судебного решения о прекращении юридического лица, которое не связано с его банкротством как осуществление юрлицом деятельности, которая запрещена законом. Однако основным препятствием на пути реализации новой нормы является отсутствие соответствующих полномочий у какого-либо из госорганов.
Елена Уварова, юрист
