НДС
Строка 26 декларации по НДС.
Из приятных моментов, ожидающих налогоплательщиков с будущего года, конечно же, нужно отметить возврат с 01.01.2011 г. к привычному порядку заполнения строки 26 декларации по НДС, — т. е. окончание заморозки в строке 26 декларации неоплаченного ООЗ (остатка отрицательного значения) и переноса в строку 23.2 исключительно его оплаченной части. Таким образом, особые правила учета накопленного переходящего «минуса» (оговоренные, напомним, п.п. «б» п.п. 7.7.2 Закона об НДС и введенные в текущем году начиная с НДС-отчетности за июнь 2010 года Законом Украины от 20.05.2010 г. № 2275-VI , подробнее см. об этом статью «Заполняем приложение 2 к декларации по НДС» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 83) с 1 января 2011 года уже действовать не будут. А стало быть, показатель строки 26 декабрьской декларации в полной сумме (без каких-либо ограничений) можно будет учесть в уменьшение текущих налоговых обязательств в декларации за январь 2011 года.Ну и конечно, НДС-новации в новом году принесет
Налоговый кодекс, положения раздела V «Налог на добавленную стоимость» которого заработают уже с 1 января 2011 года (с этой даты утратит силу его предшественник — Закон об НДС). В целом, нужно заметить, существующие принципы и подходы к взиманию НДС с 01.01.2011 г. сохранятся. И все же отметим важные моменты.
С 01.01.2011 г. — НДС по Налоговому кодексу
Регистрация плательщиком НДС (обязательная и добровольная), аннулирование регистрации
. Итак, после вступления в силу Налогового кодекса с 01.01.2011 г. единственным критерием обязательной регистрации лица плательщиком НДС окажется превышение объема налогооблагаемых операций за последние 12 месяцев 300 тыс. грн. (п. 181.1 р. V Налогового кодекса; независимо от достижения такого объема зарегистрироваться плательщиком НДС придется и лицу, осуществляющему операции по поставке конфискованного имущества, имущества, признанного бесхозным, п.п. 6 п. 180.1). Таким образом, в случае превышения этого предела лицу предстоит в обязательном порядке зарегистрироваться плательщиком НДС, подав налоговому органу соответствующее регистрационное заявление не позднее 10 числа месяца, следующего за месяцем достижения 300-тысячного предела (п. 183.2) и, став, однако, плательщиком НДС при этом (как предусматривает п. 183.10) с первого числа такого следующего месяца. Нужно заметить, что такие предполагающие, как видим, разрывы во времени нормы законодательства делают первый НДС-период для налогоплательщика несколько проблемным: ведь получается, что, оказавшись в числе плательщиков НДС с первого числа месяца, следующего за месяцем превышения 300 тыс. грн., уже начиная с первого числа такого следующего месяца на осуществляемые поставки должны начисляться налоговые обязательства по НДС. Поэтому в данном случае, чтобы как можно быстрее (уже в первых числах такого месяца регистрации) получить все полноценные права плательщика НДС, с подачей регистрационного заявления и получением Свидетельства лучше не медлить.Для бывших упрощенцев, переходящих на общую систему налогообложения и подпадающих под критерии обязательных плательщиков НДС или решивших уплачивать НДС в добровольном порядке, свои особенности подачи регистрационного заявления оговаривает
п. 183.4 р. V Налогового кодекса. Так, регистрационное заявление они подают вместе с заявлением об отказе от упрощенной системы налогообложения. При этом согласно п. 18 подр. 2 р. ХХ «Переходные положения» Налогового кодекса объем налогооблагаемых операций для лих, перешедших с упрощенной на общую систему налогообложения, определяется начиная с периода перехода на общую систему налогообложения. Что касается предпринимателей-единоналожников, то они уже не будут являться плательщиками НДС, кроме импортного (п.п. 14.1.139; п. 181.1; п.п. 1 подр. 8 р. XX «Переходные положения» Налогового кодекса).А вот
к добровольной регистрации теперь выдвигается «свое» условие (п. 182.1). Так, если объемы налогооблагаемых операций не выходят за 300 тыс. грн., то стать добровольным плательщиком НДС лицо сможет при условии, что у него в последние 12 месяцев не менее 50 % поставок от общего объема поставок осуществляется плательщикам НДС (т. е. если по поставкам лицо не менее чем на 50 %, также «работает» с НДС-плательщиками). При этом в «добровольном» случае заявление на регистрацию должно быть подано не позднее чем за 20 дней до начала периода, с которого лицо будет считаться плательщиком НДС (в нем может указываться желаемая дата регистрации). А вот если 50 % критерий не соблюдается, в добровольной НДС-регистрации может быть отказано (п. 183.8 р. V Налогового кодекса), либо если такое 50 % условие не будет соблюдаться и в дальнейшем, добровольная регистрация может быть аннулирована (п.п. «и» п. 184.1 р. V Налогового кодекса).Аннулировать регистрацию
в общем случае теперь можно будет на год быстрее: уже не через 24 (как на сегодняшний день это предусматривается п.п. «а» п. 9.8 Закона об НДС), а через 12 месяцев пребывания в рядах плательщиков НДС (п. 184.1 р. V Налогового кодекса), при условии, что, как и прежде, за последние 12 месяцев объемы налогооблагаемых поставок при этом невелики и не превышают 300 тыс. грн. При этом требование о необходимости признания «условной продажи» при аннулировании НДС-регистрации сохранится (за исключением случаев реорганизации предприятия путем присоединения, слияния, преобразования, разделения и выделения, на которые оно не распространяется, п. 184.7). А само аннулирование регистрации станет возможным со дня, следующего за днем проведения окончательного расчета по налоговым обязательствам с бюджетом (п. 184.8).Объекты и льготы.
Объектами налогообложения по-прежнему будут (ст. 185): поставка товаров и услуг на таможенной территории Украины (с определением «места поставки» по правилам ст. 186 Налогового кодекса), ввоз (импорт, реимпорт), вывоз (экспорт, реэкспорт) товаров (сопутствующих услуг). При этом нужно заметить, что сами понятия «поставка товаров» (п.п. 14.1.191) и «поставка услуг» (п.п. 14.1.185) несколько преобразятся (не путать с другими схожими терминами «продажа (реализация) товаров» из п.п. 14.1.202 и «продажа результатов работ (услуг)» из п.п. 14.1.203, для целей НДС в данном случае не используемыми). Так, к примеру, под поставку товаров с 01.01.2011 г. будет попадать передача товаров посреднику по посредническому договору (п.п. «е» п.п. 14.1.191 р. I, п. 189.4 Налогового кодекса; об особенностях налогообложения таких операций будет сказано далее).Что касается необлагаемых операций, то (в целом сохраненный) перечень операций,
не являющихся объектами налогообложения, оговаривает п. 196.1 Налогового кодекса, в котором, пожалуй, особого внимания заслуживает п.п. 196.1.14, включивший в число «не объектов» услуги из п.п. «в» п. 186.3, т. е.: консультационные, юридические (в том числе адвокатские), бухгалтерские, аудиторские и прочие услуги консультационного характера, в том числе в сфере информатизации, с применением компьютерных систем, а также услуги по разработке, поставке и тестированию ПО (программного обеспечения). Таким образом, с 01.01.2011 г. такие услуги уже не будут облагаться НДС (не будут являться объектом).В отношении НДС-
льгот (операций, освобожденных от налогообложения) с 01.01.2011 г. предстоит ориентироваться на достаточно объемный их перечень из ст. 197 Налогового кодекса, в большинстве случаев оговаривающей под каждый из льготных случаев перечни операций, освобожденных от НДС или, наоборот, не подпадающих под освобождение. Причем льготы, предусмотренные п. 197.1, теперь будут работать также и при импорте (п. 197.4 Налогового кодекса). А вот к экспорту льготных товаров будет применяться нулевая ставка (ставка 0 %, п. 195.2). На операции с подакцизными товарами льготы по-прежнему распространяться не будут (п. 197.5).Кроме того, часть льгот устанавливается
подр. 2 р. XX «Переходные положения» Налогового кодекса (в частности, для самолетостроения, космической деятельности, издательской деятельности, кинематографии, поставок отходов и лома черных и цветных металлов*, зерновых культур и пр.).*Причем если налогоплательщик реализует отходы и лом черных и цветных металлов, образовавшиеся в результате производственного процесса (переработки, обработки, плавки сырья, материалов, заготовок на производстве, строительстве, при разборке и демонтаже ликвидируемых основных средств и т. п.), то налоговый кредит при этом уменьшать и корректировать не нужно (п. 199.6 Налогового кодекса).
При этом согласно
Налоговому кодексу у налогоплательщика появится возможность отказа от применения налоговой льготы. Так, согласно п. 30.3 ст. 30 «Налоговые льготы» р. I Налогового кодекса по общему правилу налогоплательщик вправе использовать налоговую льготу с момента возникновения соответствующих оснований для ее применения в течение всего срока ее действия. В то же время, как предусматривает п. 30.4, налогоплательщик имеет право отказаться от использования льготы или остановить ее использование на один или несколько налоговых периодов (в таком случае не использованные налогоплательщиком налоговые льготы не могут быть перенесены на другие налоговые периоды, зачислены в счет будущих платежей по налогам и сборам или возмещены из бюджета).Место поставки.
Место поставки отныне будет определяться по несколько преобразившимся правилам, оговоренным ст. 186, согласно которой по общему правилу:—
местом поставки товаров окажется фактическое местонахождение товаров на момент их поставки (п.п. «а» п. 186.1), кроме случаев, оговоренных в п.п. «б» и «в» п. 186.1, согласно которым местом поставки являются:— место, где товары пребывают на начало их перевозки или пересылки — в случае если товары перевозятся или пересылаются продавцом, покупателем или третьим лицом (
п.п. «б» п. 186.1);— место, где производятся сборка, монтаж или установка — в случае если товары собираются, монтируются или устанавливаются (с испытанием или без него) продавцом или от его имени (
п.п. «в» п. 186.1);—
местом поставки услуг станет место регистрации поставщика (п. 186.4 р. V Налогового кодекса), за исключением отдельных операций, перечисленных в пп. 186.2 и 186.3, для которых предусматривается «свой» особый порядок определения места поставки (в частности, отдельно теперь в п.п. «ж» п. 186.3 окажутся выделенными экспедиторские услуги — для которых место поставки будет определяться по месту регистрации получателя, а при отсутствии такого места — по месту постоянного или преимущественного его проживания). При этом по-прежнему НДС будет уплачиваться в том числе и с услуг нерезидента (если, конечно, место их поставки окажется на территории Украины, ст. 208). В таком случае за получателем нерезидентских услуг фактически будет сохраняться статус налогового агента, уплачивающего НДС «за нерезидента» (причем независимо от того, является ли получатель при этом плательщиком НДС или нет; в последнем случае для получателя нерезидентских услуг юрлица — неплательщика НДС в целях начисления НДС с услуг нерезидента будет разработан специальный отчетный документ, п. 208.4).Правило «первого события» по НДС сохранится (
пп. 187.1, 198.2 р. V Налогового кодекса). А вот «кассового» метода как такового уже больше не будет. Разве что особые правила начисления НДС (по денежным расчетам) останутся для:— коммунальных услуг и услуг ЖКХ (поставки тепловой энергии, газа, услуг по водоснабжению и водоотведению, услуг, стоимость которых включается в состав квартирной платы) — для которых датой возникновения налоговых обязательств по-прежнему будет являться дата зачисления средств на банковский счет плательщика налога, а датой возникновения права на налоговый кредит окажется дата списания средств с банковского счета в оплату приобретенных товаров, услуг (
п. 187.10);— поставок товаров (услуг) с оплатой за счет бюджетных средств — при которых налоговые обязательства будут отражаться по дате зачисления бюджетных средств на банковский счет плательщика налога (
п. 187.7).Из наиболее важных НДС-моментов, которые заработают с 01.01.2011 г., пожалуй, отметим:
— введение
Единого реестра налоговых накладных — предназначенного для «дорогих» налоговых накладных, сумма НДС в которых окажется больше (с 01.01.2011 г. — 1 млн грн., с 01.04.2011 г. — 500 тыс. грн., с 01.07.2011 г. — 100 тыс. грн., с 01.01.2012 г. — 10 тыс. грн.), в котором будут регистрироваться выписываемые налоговые накладные и без регистрации в котором по налоговой накладной покупателю нельзя будет отразить налоговый кредит. Порядок его ведения должен будет определить КМУ (п. 201.10, п. 11 подр. 2 р. XX «Переходные положения» Налогового кодекса). Для остальных налоговых накладных (с меньшей суммой НДС) регистрация в Едином реестре не предусматривается;— по-прежнему возможность отражения
налогового кредита (без налоговой накладной) по транспортному билету, гостиничному счету, счету за услуги связи (в которых указаны общая сумма платежа, сумма НДС, ИНН продавца, кроме тех, форма которых установлена международными стандартами); по кассовым чекам с фискальным номером и ИНН продавца на сумму (без НДС) не более 200 грн. в день (п. 201.11); на основании ГТД — при ввозе (п. 201.12), а также по заявлению с жалобой на поставщика (в случае отказа в выдаче налоговой накладной, предпоследний абзац п. 201.10). А вот товарный чек, расчетный или платежный документ с указанием общей суммы платежа (в рамках предельной установленной НБУ суммы наличных расчетов, т. е. 10 тыс. грн.), а также суммы налога и ИНН поставщика с 01.01.2011 г. при наличных расчетах заменить налоговую накладную больше не смогут (нормы, аналогичной абзацу первому п.п. 7.2.6 Закона об НДС, в Налоговом кодексе нет);— введение
предельного срока на отражение налогового кредита по полученным налоговым накладным (п. 198.6) — возможность формирования налогового кредита в течение 365 дней с даты выписки налоговой накладной (для плательщиков, применяющих кассовый метод, — в течение 60 дней с даты списания средств с банковского счета);— уведомление налогоплательщиков налоговыми органами в случае выявления
расхождений с данными контрагентов и обнаружения несоответствий в поданных налогоплательщиками «электронных» Реестрах полученных и выданных налоговых накладных. При этом налогоплательщик в 10-дневный срок со дня получения такого уведомления имеет право уточнить налоговые обязательства без применения к нему за это штрафных санкций (п. 201.6);— начисление НДС (определение базы налогообложения)
при продаже ранее ввезенных (импортных) товаров — исходя из договорной стоимости, но не ниже их таможенной стоимости, задекларированной во время таможенного оформления при ввозе, т. е. в размере не ниже суммы ввозного НДС, уплаченного при импорте (п. 188.1);— подтверждение неначисления налоговых обязательств при ликвидации основных фондов соответствующим первичным документом (подаваемым налоговому органу) об уничтожении, разборке или преобразовании объекта, в результате чего объект не может использоваться налогоплательщиком по своему первоначальному назначению (
п. 189.9). При этом в Налоговом кодексе по-прежнему сохранилось противоречие относительно определения базы налогообложения в случае перевода основных фондов в состав непроизводственных: согласно п. 188.1 — исходя из балансовой стоимости на момент перевода; согласно п. 189.9 — исходя из действующих на такой момент обычных цен; согласно п. 198.5 — также исходя из обычных цен, но при этом не ниже цены приобретения (изготовления, сооружения) ОФ;— формирование налогового кредита по НДС при покупке легковых автомобилей в обычном порядке без ограничений (нормы, аналогичной
абзацу второму п.п. 7.4.2 Закона об НДС, в Налоговом кодексе нет);— преобразование механизма
распределения «входного» НДС (по аналогии с сегодняшним п.п. 7.4.3 Закона об НДС, однако предписывающим в течение всего года использовать в этих целях долю налогооблагаемых операций, определенную по итогам года предыдущего, с проведением по окончании года соответствующего ее уточнения и пересчета сумм ранее распределенного НДС) (ст. 199). Причем по необоротным активам пересчет доли использования в налогооблагаемых операциях с уточнением суммы налогового кредита нужно осуществлять по результатам 12, 24 и 36 месяцев их использования. При этом вновь созданные налогоплательщики и налогоплательщики, у которых в предыдущем году необлагаемые операции отсутствовали, но появились в текущем отчетном периоде, рассчитывают долю по итогам первого отчетного периода, в котором возникли (стали декларироваться) такие необлагаемые операции (подавая при этом расчет доли в налоговые органы вместе с декларацией по НДС, в которой декларируются такие облагаемые и необлагаемые поставки, п. 199.3). Под исключение из этих правил (т. е. когда «входной» НДС распределять не нужно) попали (п. 199.6): операции по реорганизации предприятий (слияние, присоединение, разделение, выделение и преобразование), а также операции по поставке плательщиком налога отходов и лома черных и цветных металлов, образовавшихся в ходе производственного процесса (переработки, обработки, плавки сырья, материалов, заготовок и т. п.), при ликвидации основных средств и тому подобных операций («входной» НДС в таких случаях не распределяется и налоговый кредит не уменьшается);— изменения в налогообложении
посреднических операций: правил, аналогичных сегодняшнему «посредническому» п. 4.7 Закона об НДС, в Налоговом кодексе не будет, однако в нем появится новый «посреднический» п. 189.4, говорящий о распространении на такие операции общего правила первого события; при этом, учитывая, что передача товаров по посредническому договору будет считаться поставкой (п.п. «е» п.п. 14.1.191), выходит, что уже сама непосредственная передача товаров на комиссию посреднику станет для комитента налогооблагаемой операцией», а при комиссии на покупку — соответственно перечислив комиссионеру средства для выполнения поручения и получив от него налоговую накладную, комитент сможет отразить налоговый кредит. При этом такой порядок налогообложения не будет применяться к посредничеству в ВЭД (п. 189.6);— прямо оговаривается право (на сегодняшний день, заметим, «проблемное»,
письмо ГНАУ от 31.05.2010 г. № 10506/7/16-1517-16) на отражение налогового кредита по импортному НДС, уплаченному при ввозе необоротных активов по договорам оперативной или финансовой аренды (п.п. «г» п. 198.1);— по бюджетному возмещению НДС сам механизм принципиально не изменится (
ст. 200 р. V Налогового кодекса); при этом появится возможность получения бюджетного возмещения по НДС с услуг нерезидента (п.п. «а» п. 200.4); сейчас, напомним, налоговики такой возможности не признают (письмо ГНАУ от 15.04.2010 г. № 7466/7/16-1517-04 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 39);— кроме того, предусматривается возможность получения
автоматического бюджетного возмещения (п. 200.18) для отдельных («добросовестных») категорий налогоплательщиков (одновременно отвечающих при этом определенным условиям, оговоренным в п. 200.19, в частности не участвующих в судебных процедурах банкротства, осуществляющих операции, облагаемые по нулевой ставке, выплачивающих средний заработок в 2 раза выше минимального и пр.), которое будет происходить в ускоренном режиме — по итогам исключительно камеральной проверки, проводимой в 20-дневный срок с предельного срока подачи отчетности и передачей налоговым органом в 3-дневный срок по ее окончании заключения Госказначейству с указанием автоматически возмещаемой суммы (в свою очередь, в течение следующих 3 дней Госказначейство обязано зачислить налогоплательщику возмещаемую сумму с бюджетного счета на текущий банковский счет).Отчетные периоды.
Отчетным периодом по НДС с 01.01.2011 г. окажется календарный месяц. Исключение будет сделано лишь для отдельной категории «нулевых» плательщиков налога на прибыль — имеющих право на применение ставки 0 % согласно п.п. «б» п. 154.6 р. III Налогового кодекса (т. е. перешедших на ставку 0 % действующих предприятий с годовым доходом не выше 3 млн грн. и среднеучетным количеством работников до 20 человек), которые по НДС смогут выбрать отчетный период в квартал (п. 202.2 р. V Налогового кодекса). А вот квартального периода по НДС для плательщиков с небольшими объемами (по аналогии с сегодняшним п.п. 7.8.2 Закона об НДС) больше не будет. Правда, пока что неизвестно, какое решение будет принято в отношении юрлиц-единоналожников. Не исключено, что для них сохранится квартальный период по НДС.Ставка НДС
. С 1 января 2011 года НДС по-прежнему будет уплачиваться по ставке 20 % (вплоть до конца 2013 года). Обещанная «пониженная» ставка НДС 17 % начнет применяться с 1 января 2014 года (п. 10 подр. 2 р. XX «Переходные положения» Налогового кодекса).Также сохраняется
ставка 0 % (для операций, оговоренных в п. 195.1, пп. 8,15 подр. 2 р. ХХ «Переходные положения» Налогового кодекса); нулевая ставка также будет применяться и при экспорте «льготных» (освобожденных от НДС на территории Украины) товаров (п. 195.2).
Людмила Солошенко, экономист-аналитик
