Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

НДС и налог на прибыль: важные изменения

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Июнь, 2010/№ 50
Печать
Статья

НДС и налог на прибыль: важные изменения

 

Не останавливаясь на тех нормах, которые касаются достаточно узкого круга плательщиков (ввоз газа, налогообложение банков), в данной статье будем рассматривать те изменения, которые затронут либо каждого, либо большинство плательщиков. В плане НДС таковыми можно назвать обязательную подачу реестров в электронном виде, новшества в плане аннулирования регистрации плательщика НДС и, что самое важное, — ограничение на перенос отрицательного значения НДС. В отношении налога на прибыль, безусловно, самая актуальная норма — ограничение на перенос убытков.

Дмитрий КОСТЮК, заместитель главного редактора

 

1. НДС

 

Электронные реестры

Закон об НДС

предписывает подавать вместе с декларацией по НДС копии реестров полученных и выданных налоговых накладных. На самом деле для плательщиков НДС это не новость: многих и так заставляют подавать копии реестров, без соответствующей законодательной нормы. Однако теперь такие копии должны будут подаваться обязательно в электронном виде. Судя по тексту обновленного п.п. 7.2.8 Закона об НДС, ГНАУ должна предоставить бесплатно налогоплательщикам соответствующее программное обеспечение*.

*Обратим внимание, что сами реестры не подписываются ответственными лицами налогоплательщика (в них отсутствует соответствующая строка), поэтому скорее всего в данном случае все обойдется без применения электронной цифровой подписи, по крайней мере если подавать копии реестров в ГНИ на носителе (флешке, диске).

Можно только догадываться об ответственности за неподачу копии реестров — скорее всего

декларацию просто не примут со всеми вытекающими негативными последствиями. Другое дело, если налоговики решат использовать новое программное обеспечение, которое так и не будет готово. В таком случае у налогоплательщиков не будет физической возможности выполнить требования Закона и они не должны страдать из-за нерасторопности ГНАУ.

Эта норма

Закона № 2275 вступает в силу с начала отчетного (налогового) периода, следующего за периодом, на который приходится вступление в силу самого Закона № 2275 (вступил в силу с даты опубликования, которое состоялось в газете «Голос Украины» от 16.06.2010 № 109). Таким образом, эта норма об обязательной подаче электронных копий реестров вступает в силу с июля (для квартальных плательщиков — с III квартала) 2010 года. Пока точно неизвестно, будут ли налоговики требовать подачи электронных реестров уже вместе с декларацией за июнь (формально она будет подаваться уже в период действия обновленного п.п. 7.2.8 Закона об НДС). Но нужно готовиться к худшему варианту развития событий. Хотя привязка в «Заключительных положениях» именно к периоду, а не к конкретной дате, позволяет все-таки надеяться, что новые правила будут применяться к декларации, подаваемой за такой отчетный период — июль (III квартал) 2010 года.

 

Отрицательное значение НДС

Сколько существует стр. 26 в декларации по НДС, столько существуют проблемы с ее заполнением. И проблемы эти вызваны не столько запутанностью

Закона об НДС или Порядка составления декларации по НДС, сколько с препятствиями, искусственно создаваемыми налоговиками на местах. Об этих проблемах мы писали в статье «Строка 26 декларации по НДС (заполняем, переносим, исправляем ошибки)» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 39. Кстати, там же мы обращали внимание на грядущие изменения в правилах переноса отрицательного значения НДС. Именно Законом № 2275 и вводятся эти ограничения (п. 3 Заключительных положений). Причем вступают в силу эти ограничения с момента опубликования, т. е. за июнь (II квартал) уже нужно подавать декларацию по новым правилам. Здесь нужно отметить два важных момента:

1. Строго говоря, для реализации идеи законодателя

необходимо внести изменения в декларацию по НДС, ведь Закон № 2275 предусматривает отражение не оплаченного поставщику отрицательного значения НДС в отдельной строке, которой на сегодняшний день в декларации не существует. А как «быстро» разрабатываются новые формы декларации, мы знаем исходя из последних изменений, внесенных в декларацию по НДС приказом ГНАУ от 12.05.2010 г. № 313: этих изменений пришлось ждать около полугода. С другой стороны, ГНАУ может упростить себе задачу, обязав директивным письмом всех налогоплательщиков самостоятельно внести соответствующие изменения в форму декларации (как это, например, было в свое время в отношении сбора за загрязнение окружающей природной среды, см. письмо ГНАУ от 10.04.2007 г. № 7110/7/15-0817 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 32).

Не исключен и более простой вариант: функции новой отдельной строки будет выполнять уже существующая стр. 26 с тем условием, что в стр. 23.2 ее показатель будет переноситься только при уплате НДС поставщику или в бюджет. Ввиду простоты реализации этого варианта он выглядит вполне реальным. Кстати, в этом случае отпадает необходимость внедрения еще одной новой строки, которая бы дублировала функции стр. 23.2, ведь формально она предназначена для переноса показателя именно стр. 26 декларации прошлого периода, а не «отдельной» строки.

2. Техника внедрения этих изменений

не выдерживает никакой критики. Заключительные положения не вносят изменения в Закон об НДС. Между тем согласно п. 11.4 Закона об НДС изменения порядка обложения НДС могут осуществляться лишь путем внесения изменений в Закон об НДС отдельным законом по вопросам обложения этим налогом. Более того, в этом же пункте указано: в случае, если другим законом, независимо от времени его принятия, устанавливаются правила налогообложения, отличающиеся от указанных в Законе об НДС, приоритет имеют нормы Закона об НДС.

Нет никакого сомнения, что правила переноса отрицательного значения НДС отличаются от аналогичных правил, установленных в

Законе об НДС. Поэтому, строго говоря, п. 3 Переходных положений Закона № 2275 применяться не должен. В то же время не приходится сомневаться, что такая «мелочь» не остановит ГНАУ.

Теперь подробнее о сути этой новации. Как известно, отрицательное значение налога в текущем периоде не может попасть под возмещение. В следующем периоде оно включается в состав налогового кредита полной суммой (стр. 23.1), а в бюджетное возмещение (стр. 25) включается только в сумме, равной сумме налога, уплаченной поставщикам соответствующих товаров (услуг) или в бюджет при импорте. Та же часть, которая не была оплачена, переносится в стр. 26 декларации и может попасть под возмещение только в периоде, следующем за периодом оплаты. В то же время

даже без факта оплаты сумма, отраженная в стр. 26 декларации, уменьшала текущие обязательства по НДС.

Судя по всему, именно такое уменьшение текущей суммы налога беспокоило законодателя. Из

п. 3 Заключительных положений Закона № 2275 следует, что теперь та сумма отрицательного значения налога, которая не оплачена и соответственно не подпадает под возмещение, не может быть включена в состав налогового кредита следующего периода. Она должна быть отражена в отдельной строке декларации (которую, возможно, еще предстоит разработать ГНАУ). Таким образом, сумма, отражаемая в этой отдельной строке, не может уменьшать текущую сумму налога. Выходит, что даже при наличии отрицательного значения налога, сформированного в прошлых периодах, налогоплательщик вынужден все-таки заплатить сумму налога, в случае, если в текущем периоде налог будет положительным!

Что касается судьбы показателя этой отдельной строки, то, судя из совместного прочтения «обновленных»

первого и второго абз. п. «б» п.п. 7.7.2 Закона об НДС, при оплате суммы налога поставщикам в следующих периодах, он все-таки может попасть под бюджетное возмещение. Если же он так и не будет оплачен, то отдельная строка «замораживается» до первого периода 2011 года (похоже, что именно об этом говорит третий абзац п. «б» п.п. 7.7.2 Закона об НДС, хотя в нем прямо не указано, что он касается неоплаченной части).

Эта норма вступает в силу с 16.06.2010 г., а поэтому новые правила должны применяться начиная с отчетности за июнь (II квартал). Причем под новое ограничение подпадает не только то отрицательное значение, которое сформировано в отчетности после вступления

Закона № 2275, но уже существующая стр. 26 декларации (о чем мы, кстати, предупреждали в вышеупомянутой статье «Строка 26 декларации по НДС (заполняем, переносим, исправляем ошибки)»).

Приведем пример заполнения декларации по НДС.

 

img 1

 

Предположим, что отрицательное значение, сформированное в мае (50 грн.), не оплачено. Кроме того, не оплачено и отрицательное значение, сформированное в предыдущих периодах (300 грн.). В июньской декларации такие суммы не могут попасть в налоговый кредит следующего периода (т. е. стр. 23 заполняется с прочерком), а переходят в отдельную строку. Причем положительное значение налога в июне (130 грн.) придется уплатить в бюджет. Предположим, что в июне расчеты с поставщиком позволяют считать сформированное ранее отрицательное значение оплаченным. В таком случае показатель отдельной строки может перейти в состав налогового кредита следующего периода (стр. 24), но поскольку в декларации за июль налоговые обязательства больше налогового кредита, то в стр. 23 учитывается разница между двумя этими суммами (350 - 80 = 270).

В некоторых случаях

в стр. 26 декларации оказывается оплаченная сумма отрицательного значения. Например, налогоплательщик, который зарегистрирован менее 12 календарных месяцев, может оплатить сумму НДС, входящую в стоимость приобретенных товаров (услуг), но право на бюджетное возмещение у него возникнет только после окончания указанного двенадцатимесячного периода (п.п. 7.7.11 Закона об НДС). В таком случае, на наш взгляд, он должен иметь право на возмещение невзирая на введенные Законом № 2275 ограничения.

Вторая категория налогоплательщиков, которые отражают в стр. 26 оплаченные суммы, — это те, кто допустил «ошибку» при расчете бюджетного возмещения, т. е. имел оплаченное отрицательное значение налога, но все-таки увеличил не стр. 25, а стр.26. Как правило, это те, кто не хочет сталкиваться с проблемами, связанными с подачей декларации с суммами на возмещение. Скорее всего, налоговики будут настаивать на том, что такие суммы также должны отражаться в

новой отдельной строке без уменьшения текущей суммы налога.

Интересным представляется вопрос об исправлении такими плательщиками допущенной ранее «ошибки» через уточняющий расчет. Цель такого исправления вполне понятна: поставить эти суммы на возмещение (по крайней мере, в счет будущих платежей), чтобы избежать заморозки в отдельной строке. В свое время налоговики были не против такого исправления, о чем свидетельствует

письмо ГНАУ от 30.01.2009 г. № 1793/7/16-1517-07 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 20, с. 22). Однако не исключено, что сейчас ГНАУ зацепится за изменения, вносимые Законом № 2275 , как за аргумент против того, чтобы принимать такое исправление ошибок.

 

Аннулирование регистрации плательщиком НДС

До вступления в силу

Закона № 2275, Закон об НДС предусматривал аннулирование регистрации плательщика НДС, в частности, в случае, когда налогоплательщик ликвидируется по собственному желанию или по решению суда. Вопрос с применением этой нормы поднимался совсем недавно — в справке ВАСУ о результатах изучения и обобщения практики применения административными судами отдельных норм Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 15 апреля 2010 года (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 48). Именно в этом документе ВАСУ обращал внимание, что принятие судом решения о ликвидации лица вовсе не означает автоматического аннулирования его регистрации плательщиком НДС.

Закон № 2275

вводит в качестве основания для аннулирования регистрации плательщиком НДС тот случай, когда учредительные документы лица, зарегистрированного плательщиком НДС, по решению суда признаются недействительными. На самом деле проблема с признанием учредительных документов недействительными не нова. Налоговики в таких ситуациях зачастую стараются признать недействительными налоговые накладные, выданные таким плательщиком налога, причем задним числом, что создает проблемы не столько для него, сколько для его контрагентов-покупателей. Причем известны прецеденты, когда суды в таких спорах занимали позицию налогоплательщика (см, например, постановление ВСУ от 26 сентября 2006 года, постановление ВАСУ от 23 октября 2007 года № 07/138 в газетах «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 4 и 2008, № 53 соответственно).

Еще одно новое основание для аннулирования регистрации плательщиком НДС — запись в Едином государственном реестре юридических лиц и физических лиц — предпринимателей об отсутствии юридического лица или физического лица по его местонахождению.

 

2. Налог на прибыль

 

Ограничение на убытки

Пожалуй, наиболее важным изменением в отношении налога на прибыль является

ограничение на включение убытков прошлого года в состав валовых расходов этого года. Речь идет о тех суммах, которые отражены в стр. 04.9 декларации за I квартал этого года. Как следует из Закона № 2275, в 2010 году в составе валовых расходов плательщика налога учитывается 20 процентов суммы отрицательного значения объекта налогообложения по налогу на прибыль, которое образовалось по состоянию на 1 января 2010 года. Неучтенная в 2010 году сумма включается в состав валовых расходов в 2011 году без ограничений.

Сразу возникает вопрос: с какого периода применяется данная норма? В

Заключительных положениях Закона № 2275 указано, что она вступает в силу с начала следующего отчетного (налогового) периода за периодом, на который приходится вступление в силу Закона № 2275. Поскольку Закон вступил в силу 16.06.2010 г., то следующий отчетный (налоговый) период для налога на прибыль — 9 месяцев 2010 года. Однако привязка именно к началу этого периода — а любой период по налогу на прибыль начинается 1 января — наводит на мысль, что применять эту норму нужно как бы задним числом?

На наш взгляд, такую мудреную дату вступления в силу соответствующей нормы следует понимать так.

Отражать все последствия новой нормы следует только в декларации за следующий период, т. е. в декларации за 9 месяцев 2010 года. Однако применяться данная норма должна с 1 января 2010 года. При этом никаких исправлений ошибок делать не нужно. Мнение ГНАУ на этот счет пока не известно.

Приведем пример, для наглядности предположив, что деятельность в 2009 году была убыточной, а в 2010 году деятельность велась только в I квартале.

 

img 2

 

Таким образом, в декларации за 9 месяцев получается налоговое обязательство к уплате, сформированное за счет «урезания» убытков 2009 году. Эта сумма налога будет компенсирована уже в декларации за I квартал 2011 года: в ней стр. 04.9, можно будет увеличить на исключенную сумму 64, несмотря на то что эта сума сформирована из убытков не 2010, а 2009 года.

 

«Крупные» плательщики

Для тех налогоплательщиков (кроме банков и других финансовых учреждений), которые имеют доходы (обратите внимание, речь здесь идет

не о валовых доходах, а о доходах, т. е. ориентироваться нужно на данные бухгалтерского учета) за год более 100 млн грн., Закон № 2275 привнес некоторые новшества. Такие плательщики должны подавать в налоговый орган финансовую отчетность в сроки, установленные законодательством. Судя по всему, речь идет только о годовом отчете, который подать нужно не позднее 20 февраля 2011 года (поскольку эта дата приходится на воскресенье, то его можно подать в понедельник 21 февраля).

Кроме того, те плательщики (кроме банков и других финансовых учреждений), доходы которых (а именно: чистый доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), другие операционные доходы, доход от участия в капитале, другие финансовые доходы, другие доходы и чрезвычайные доходы) по годовой финансовой отчетности за предыдущий год составляют 100 млн грн. и больше, должны вести бухгалтерский учет временных и постоянных налоговых разниц, определенных по методике, утвержденной Министерством финансов Украины. Кстати напомним, что Положение о порядке расчета налоговых разниц по данным бухгалтерского учета, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 29.12.2006 г. № 1316, было отменено.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Войдите, чтобы читать больше! Авторизованные пользователи получают бесплатно 5 статей в месяц