Проблемы при сдаче деклараций: мифы и реальность
Как показывают сегодняшние времена, составить налоговую отчетность — это всего лишь полдела, важно ее еще после этого благополучно сдать. Ведь здесь может случиться всякое: могут принять, могут не принять, могут «попросить» и т. п. … О том, с какими сложностями можно столкнуться, отчитываясь перед налоговыми органами, и к каким (законным и незаконным) придиркам со стороны проверяющих нужно быть готовым, подавая отчетность, сейчас и поговорим.
Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Итак, отчетный период позади, необходимые данные собраны и разнесены по нужным отчетным формам — осталось лишь самое малое… сдать налоговый отчет контролирующим органам.
Сдача-прием налоговой отчетности: базовые правила по Закону № 2181
Как и в любом случае, прежде всего обратимся к законодательству и посмотрим, что на этот счет предусматривает буква
Закона.Так, на законодательном уровне ситуацию регулирует
п.п. 4.1.2 Закона № 2181, который устанавливает следующие базовые правила приема-сдачи отчетности (которые, кстати, сохранены и в существующем на сегодняшний день проекте Налогового кодекса , см. ст. 49 проекта):— прием налоговой декларации является
обязанностью контролирующего органа;— налоговая декларация принимается
без предварительной проверки указанных в ней показателей (то же самое, например, в отношении НДС-деклараций закреплено и п. 7.1 Порядка № 166);—
отказ служебного (должностного) лица контролирующего органа принять налоговую декларацию по каким-либо причинам или выдвижение им каких-либо условий по ее приему (включая изменение показателей такой декларации, уменьшение или отмену отрицательного значения объектов налогообложения, сумм бюджетных возмещений, незаконное увеличение налоговых обязательств и т. п.) запрещается и расценивается как превышение служебных полномочий таким лицом с привлечением лица к дисциплинарной и материальной ответственности.Как видим,
Закон № 2181 в этом плане устанавливает в целом вполне объективные и гуманные правила (причем за нарушения которых отвечать предстоит лицам контролирующего органа, принимающим отчетность), которые не должны сделать процесс сдачи отчетности чем-то уж военным и чересчур страшным. Так, по идее, поданную отчетность должны в любом случае принять у налогоплательщика (без проверки, без условий и прочих нюансов и т. п.), после чего уже вопросы относительно ее заполнения могут начаться в ходе ее проверки.
Непризнание налоговой декларации: в каких случаях это возможно?
Вместе с тем
Закон № 2181 (п.п. 4.1.2) также оговаривает и случаи, когда поданная налоговая отчетность может быть не признана контролирующим органом налоговой декларацией (так сказать, считаться «недействительной»). Правда, свои, более объемные условия на этот счет привела и ГНАУ в Методрекомендациях № 827 (пп. 4.5, 4.6). Посмотрим, что говорят эти документы и в каких случаях согласно их требованиям поданную налоговую отчетность сочтут «ненастоящей».
В каких случаях налоговая отчетность
может быть не признана налоговой декларацией
| Закон № 2181 | Методрекомендации № 827 |
| Контролирующим органом может быть не признана налоговой декларацией: | |
| налоговая отчетность, заполненная вопреки правилам, указанным в утвержденном порядке ее заполнения, если (п.п. 4.1.2 Закона № 2181 выделяет только следующие 3 случая): | налоговая отчетность, если (п. 4.5 Методрекомендаций № 827 оговаривает следующие 8 случаев): |
По противоречивой ситуации, сложившейся вокруг
Методрекомендаций № 827 (разработанных, как в них самих говорится, под Закон № 2181, см. п. 3.4, однако представивших несколько глубже перечень оснований для признания налоговой декларации «недействительной»), вкратце напомним существующую на сегодняшний день позицию государственных органов. Так, к примеру, Минюст письмом от 30.06.2010 г. обнародовал перечень незаконных нормативных актов, применяемых без государственной регистрации, в число которых попали и Методрекомендации № 827 (подробнее в письмах Минюста от 25.05.2010 г. № 678-10-24 и от 24.02.2010 г. № 1111-0-26-10-20 на этот счет пояснялось, что п. 4.5 расширил перечень оснований для «непризнания» налоговой отчетности, оговоренный п.п. 4.1.2 Закона № 2181, что затрагивает права, свободы и интересы налогоплательщиков). В то же время Минфин отмечал, что п. 4.5 Методрекомендаций № 827 требованиям Закона № 2181 полностью соответствует (письмо Минфина от 01.03.2010 г. № 31-20030-04-10/4611).Тем не менее, учитывая, что, принимая налоговую отчетность на местах, налоговики в первую очередь будут ориентироваться на ЦУ от главного налогового ведомства, положения
Методрекомендаций № 827 стоит принять к сведению и все же избегать перечисленных в них погрешностей, ведущих к возможности признания декларации «недействительной».Более того, похоже, ГНАУ решила не останавливаться в этом вопросе и, проанализировав на сегодняшний день возможные случаи непринятия у налогоплательщиков налоговой отчетности (как в бумажном, так и в электронном виде),
письмом от 06.10.2010 г. № 10317/6/12-0216 (далее — письмо № 10317, см. с. 44) довела:— Справочник причин непризнания поданной отчетности как налоговой (приложение 1 к
письму) и— перечень причин отказа в принятии «электронной» налоговой отчетности (приложение 2 к
письму).Не вызывает сомнений, что именно
это разъяснение, не только сохранившее в себе все положения Методрекомендаций № 827 (в приложениях к письму № 10317 — это соответственно пункты 1 — 4), но оговорившее также при этом и другие возможные причины отказа (в приложениях к письму № 10317 — это пункты, начиная с пятого), и систематизировавшее тем самым возможные случаи непризнания и отказа в приеме налоговой отчетности, отныне послужит универсальным руководством при приеме отчетности налоговыми органами. А значит, ознакомиться с ним просто необходимо.Таким образом, таких изъянов, как, скажем, отсутствие обязательных реквизитов, подписей и печати, а также неряшливого заполнения деклараций (с помарками, исправлениями, порванными листами, потертостями и т. п.), во избежание отказа в приеме декларации лучше не допускать. На некоторых из этих условий чуть позже остановимся подробнее, сперва рассмотрев процедуру признания отчетности «недействительной».
Процедура признания отчетности «недействительной»
. Примечательно также, что по Закону № 2181 прослеживается следующий порядок признания налоговой отчетности «недействительной»: сперва в любом случае налоговый орган обязан принять (без какой-либо предварительной проверки) декларацию от налогоплательщика, а затем уже после приема (если обнаружится, что декларация заполнена ненадлежащим образом с нарушением порядка ее заполнения) — признать ее «недействительной». Причем в этом случае, как предусмотрено п.п. 4.1.2 Закона № 2181, налоговый орган должен обратиться к налогоплательщику с письменным предложением подать новую налоговую декларацию с исправленными показателями (внимание!) с указанием при этом оснований неприема предыдущей (т. е. с указанием причин, почему не признали отчетность «налоговой декларацией» со ссылкой на нарушения норм законодательства и конкретного пункта нормативного акта, послуживших поводом для отказа). Кстати, о том, что такое письменное предложение должно быть отослано налогоплательщику заказным письмом с уведомлением о вручении или вручено под роспись должностным лицам субъекта хозяйствования, говорилось в письме ГНАУ от 02.12.2008 г. № 24752/7/15-0217 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 98; также на это указывают п. 2.8 «прибыльного» Порядка № 761 и п. 2.3 Методрекомендаций № 266 по НДС. Соответственно, получив такое письменное уведомление от ГНИ, налогоплательщик, в свою очередь, имеет право (право выбора):— подать новую декларацию вместе с уплатой соответствующего штрафа (10 % штрафа согласно
п.п. 17.1.1 Закона № 2181 — за неподачу, несвоевременную подачу декларации, в случае, конечно, если на момент подачи такой повторной декларации налогоплательщиком предельные сроки предоставления декларации уже истекли);— обжаловать решение налогового органа в порядке апелляционного согласования налоговых обязательств (т. е. обратившись с жалобой в налоговый орган или в суд).
Таким образом, согласно
Закону № 2181 узнать о «недействительности» предоставленной декларации налогоплательщик, как видим, может лишь после ее подачи, причем только с письменного уведомления об этом (с пояснением причин отказа), полученного от налоговиков.В то же время
Методрекомендации № 827, например, разрешают работникам ГНИ проводить визуальный контроль подаваемой налогоплательщиком налоговой отчетности уже непосредственно при ее приеме, проверяя наличие подписей должностных лиц, печати, обязательных реквизитов, прочерков в незаполненных строках, а также необходимых приложений к налоговой или уточняющей отчетности. При этом согласно п. 4.5 Методрекомендаций № 827 налогоплательщик в устной форме может предупреждаться о выявленных недостатках и праве непризнания органом ГНС такой налоговой отчетности. Однако если налогоплательщик все-таки настаивает на ее принятии, то отчетность принимают с проставлением на экземпляре, остающемся у налогоплательщика, штампа «ОТРИМАНО, попереджено про можливість невизнання» (при обычном «благоприятном» приеме отчетности, напомним, ставится просто отметка «ОТРИМАНО», п. 4.8 Методрекомендаций № 827). При этом в базе данных ГНИ такая налоговая отчетность лишь регистрируется (без внесения показателей), получая статус «Не визнано як податкова декларація» (о присвоении такого статуса и непризнании налоговых деклараций см. также консультацию специалиста ГНИ «Налоговая отчетность: новый статус «неправильных» налоговых деклараций и фильтр от неплательщиков НДС» в рубрике «Мнение специалистов официальных органов» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 39, с. 45).В любом случае
в трехдневный срок со дня приема «недействительной» отчетности (но не позднее следующего дня от ее предельного срока подачи) налоговый орган обязан направить налогоплательщику уведомление о непризнании поданной отчетности «налоговой декларацией» с указанием оснований ее неприема и предложением подать новую налоговую декларацию, оформленную надлежащим образом (п. 4.5 Методрекомендаций № 827). Кстати, если этот срок пропущен и налоговики, скажем, прислали письменный отказ позже, то формально налогоплательщик получает еще одно основание для обжалования решения контролирующего органа.Конечно же, в какой-то мере
Методрекомендации № 827, рекомендующие выявлять неточности в заполнении уже на этапе приема-сдачи отчетности, могут оказаться даже на руку налогоплательщикам. Ведь, получив устные предупреждения, можно попытаться исправить ситуацию без штрафов. Правда, обычно исключительно «гуманными» устными просьбами (скажем, только доставить прочерки, обязательные реквизиты, подписи и печати), как правило, дело не обходится и зачастую, не принимая налоговые декларации, налоговики заодно «просят» несколько подправить в них и «решающие» показатели, чтобы, так сказать, «выполнялась налоговая нагрузка» (о ней мы еще отдельно скажем далее). В таком случае налогоплательщику, не желающему мириться с возникшей ситуацией, остается почтовый вариант сдачи отчетности (абзац второй п.п. 4.1.2 Закона № 2181) с жалобой на непринявшего ее должностного лица контролирующего органа.Ну а теперь остановимся на отдельных «проблемных» ситуациях, возможных при сдаче отчетности.
Гриф «Утверждено» в шапке декларации или подача декларации «не по той форме»
Одним из нашумевших и достаточно распространенных в прошлом случаев неприема налоговой отчетности (коснувшимся в большей степени НДС) были фокусы с грифом «Утверждено» к налоговым декларациям. Так, в ситуации, когда на законодательном уровне (как правило, приказами) вносились изменения в форму отчетности, декларацию у налогоплательщика могли не принять, мотивируя это тем, что информация о последовавших изменениях (т. е. реквизиты приказов, вносящих изменения в налоговую отчетность) не содержатся в грифе «Утверждено» в правой верхней части формы, из-за чего, якобы, декларация считается поданной не на тех бланках и не по той форме.
Не повторяя всего сказанного на этот счет ранее, напомним, что с окончательными разъяснениями налоговиков по этому поводу можно ознакомиться в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 41, с. 1, где были сделаны следующие выводы:
— если в форму декларации вносятся изменения
без изложения такой формы в новой редакции , то в грифе «Утверждено» ссылки на новый приказ быть не должно;— если в форму декларации вносятся изменения, в ходе которых форма декларации излагается
в новой редакции (или, к примеру, утверждается отдельная совершенно новая форма декларации), то в грифе «Утверждено» ссылка на такой приказ должна присутствовать.То есть в данном случае, как видим, важен характер вносимых изменений: появляется ли после них форма в новой редакции или в нее просто при этом вносятся какие-то изменения и уточнения.
Если не заполнены обязательные реквизиты
Как уже отмечалось, и
Закон № 2181, и Методрекомендации № 827, и письмо № 10317 не признают налоговой декларацией налоговую отчетность, в которой не заполнены обязательные реквизиты. Правда, обратившись к соответствующим порядкам заполнения тех или иных форм отчетности, мы вряд ли найдем в них перечни обязательных реквизитов налоговых деклараций, как, впрочем, и само определение того, какие реквизиты следует считать обязательными. Вместе с тем пояснения на этот счет содержит п. 4.4 Методрекомендаций № 827, где отмечается, что к обязательным реквизитам в данном случае относятся:— тип документа (отчетный, уточняющий, отчетный новый);
— отчетный (налоговый) период;
— наименование плательщика налогов;
— код плательщика налогов согласно ЕГРПОУ (идентификационный номер в соответствии с ГРФЛ, а в случае отказа от него — серия и номер паспорта физического лица);
— местонахождение плательщика налогов;
— название ОГНС, которому подается отчетность;
— дата подачи отчета (или дата заполнения — в зависимости от формы);
— подписи должностных лиц, удостоверенные печатью;
— а для отчетов (в которых это предусмотрено формой) также: отчетный (налоговый) период, который уточняется (в случае подачи плательщиком налога уточняющего расчета); инициалы, фамилия и идентификационные номера должностных лиц; код вида экономической деятельности (КВЭД); код органа местного самоуправления (КОАТУУ); индивидуальный налоговый номер (ИНН) и номер Свидетельства о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость.
Выходит, обязательные реквизиты — это реквизиты, без которых, по большому счету, декларация не может быть идентифицирована, в результате чего может возникнуть неуверенность, что она поступила от нужного плательщика за нужный период. А стало быть, придирки налоговиков на этот счет небезосновательны и к заполнению таких данных в отчетности нужно относиться внимательно.
А вот, скажем, отсутствие в налоговой отчетности номера телефона налогоплательщика (
п. 9 письма ГНАУ от 30.01.2008 г. № 1636/7/25-0017), либо справочных отметок о подаваемых вместе с декларацией приложениях, либо отметок в полях 07 «ознака визначення від'ємного значення» или 08 «ознака бюджетного відшкодування» в декларации по НДС (не являющихся обязательными реквизитами), полагаем, не должно служить основанием для признания налоговой декларации «недействительной» (что подтверждает и судебная практика, см. определение ВАСУ от 29.03.2006 г.). Хотя, разумеется, чтобы уйти в этом случае от всяких вопросов, лучше, чтобы налоговая отчетность, конечно же, была заполнена без подобных небрежностей.
Если не поданы нужные приложения
Составленный налоговый отчет также следует доукомплектовать (при необходимости) нужными приложениями. При этом работает следующее правило: приложения подаются к соответствующим
заполненным строкам декларации. Если строки декларации, к которым согласно утвержденной форме предусмотрены приложения, налогоплательщиком не заполняются (в них строит прочерк), то и приложения к ним не подаются (т. е. пустые с прочерками бланки приложений в этом случае вместе с декларацией сдавать не нужно; см., например, об этом применительно к декларации по налогу на прибыль п. 3.1 Порядка № 143, а применительно к декларации по НДС — п. 4 письма ГНАУ от 14.04.2008 г. № 7681/7/16-1117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 32, с. 8). Если же строка заполнена, но нужное расшифровывающее ее приложение при этом не подано налогоплательщиком, декларацию вряд ли признают «налоговой декларацией» (особенно после письма № 10317, среди причин отказа в котором указаны: подача приложений без основной декларации или отсутствие обязательных приложений к отчетности; см. также об этом письмо ГНАУ от 16.04.2008 г. № 7929/7/16-0017 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008. № 40).Кстати, условие о
необходимости подачи вместе с декларацией соответствующих приложений прямо оговаривается и «профильной» нормативкой:— по НДС —
п. 4.2 Порядка № 166 (предусматривающим, что «в составе декларации должны подаваться все необходимые приложения к декларации»);— по прибыли —
п. 1.3 Порядка № 143 (устанавливающим: «декларация по налогу на прибыль и приложения к ней подаются налогоплательщиком независимо от того, возникло ли в отчетном периоде у плательщика налоговое обязательство или нет»).Так что во избежание проблемных ситуаций, отправляясь с отчетом в налоговую инспекцию, лучше лишний раз его проверить на наличие нужных приложений.
Если не поставлены прочерки в пустых ячейках
Похожая ситуация складывается и с проставлением прочерков в пустых ячейках. Так, условие о прочеркивании пустых (незаполненных) строк деклараций (связанное, по-видимому, с исключением возможности каких-либо кривотолков относительно непроставления в них показателей) оговаривается и в порядках заполнения соответствующих налоговых форм: соответственно по НДС — в
п. 3.3 Порядка № 166, а по налогу на прибыль — в п. 1.6 Порядка № 143. На то, что нарушение этого требования и отсутствие прочерков в случае незаполнения показателей является основанием для признания налоговой декларации «недействительной», указывают Методрекомендации № 827 и письмо № 10317. Это следует учитывать при составлении отчетности и не забывать проставлять прочерки в пустых ячейках. Ведь тогда порядок заполнения соответствующих форм не будет нарушен, а значит, и каких-либо вопросов на этот счет со стороны контролирующих органов, принимающих отчетность, не возникнет. Хотя известны прецеденты, когда в судебной практике в случаях непризнания налоговиками деклараций по причине непроставления в пустых строках прочерков суды выступали на стороне налогоплательщика (постановление Харьковского окружного административного суда от 13.07.2010 г. по делу № 2а-7224/10/2070).Подпись налоговых деклараций
(если директор или бухгалтер отсутствуют)
Как известно, по общему правилу, приведенные в налоговых декларациях данные подтверждаются подписями ответственных должностных лиц (руководителя и главного бухгалтера;
п.п. 4.1.2 Закона № 2181, п. 1.6 Порядка № 143, п. 3.4 Порядка № 166).А как быть, если руководитель предприятия или главный бухгалтер на момент подачи налоговой отчетности
временно отсутствуют по уважительным причинам (находятся в командировке, отпуске либо на больничном и т. п.)? Ведь неподписанную соответствующими должностными лицами отчетность на основании п.п. 4.1.2 Закона № 2181 могут не признать «налоговой декларацией».ГНАУ на этот счет давала следующие разъяснения (
письмо ГНАУ от 03.10.2008 г. № 20187/7/16-1517-20 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 5): при отсутствии руководителя предприятия на рабочем месте по объективным причинам (командировка, больничный и т. п.), налоговая декларация может быть подписана лицом, уполномоченным учредительными документами предприятия исполнять обязанности руководителя на время его отсутствия, при условии, что отсутствие руководителя подтверждено соответствующими документами, подаваемыми вместе с такой налоговой декларацией в налоговый орган.В связи с этим стоит заметить, что, во-первых, исполнение обязанностей руководителя на время его отсутствия может возлагаться на другое должностное лицо не только уставными документами (как это в
письме преподносит ГНАУ), но также и приказом (распоряжением) руководителя или доверенностью (в свое время этот вопрос мы рассматривали в консультации «Передача полномочий директора на время его отсутствия другому лицу» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 83, с. 55). Во-вторых, выдвигаемые налоговиками в письме условия о подтверждении факта отсутствия руководителя оказываются невыполнимыми по той причине, что на момент подачи налоговой отчетности у предприятия, как правило, еще не будет документов, которые могли бы подтвердить причины отсутствия «первых» должностных лиц (т. е. нет больничного листа или командировочного удостоверения, разве что таковым в командировочном случае может оказаться приказ о командировке).По идее, в целом, в рассматриваемом случае контролирующие органы должны исходить из презумпции того, что налоговая декларация подписана
уполномоченными на то должностными лицами, поскольку подписи заверены печатью предприятия. А если сомнения на этот счет все же возникнут, то налоговый орган уже после приема декларации может обратиться к налогоплательщику с предложением подтверждения полномочий лиц, ее подписавших (п. 14 письма ВХСУ от 14.12.2007 г. № 01-8/973).В сложившейся ситуации
выход, на наш взгляд, может также заключаться и в следующем. Так, предприятие может предоставить своему налоговому органу сведения в письменной форме (скажем, в виде письма) с указанием перечня лиц, имеющих право подписывать налоговую отчетность (включая заместителей и исполняющих обязанности «первых» лиц, либо работников-учредителей и т. п.), к которому также можно приложить доверенности, закрепляющие за такими лицами право подписи. Тогда подпись налоговой отчетности одним из таких лиц во время отсутствия директора или главбуха не должна вызывать вопросов со стороны осведомленных контролирующих органов. Да и подтверждать документально отсутствие «первых» лиц в таком случае вместе с декларацией вряд ли понадобится.А вот
если же на предприятии нет главного бухгалтера (учет ведется собственником или руководителем и предприятие зарегистрировано без главбуха), то, как в устных консультациях разъясняют налоговики на местах, в таком случае в графе деклараций «Главный бухгалтер» проставляют прочерк и делают запись «главный бухгалтер отсутствует» или «без главного бухгалтера». Кстати, аналогичным образом придется поступать, если учет ведется аудиторской фирмой или физлицом — частным предпринимателем. Так, к примеру, отвечая на вопрос о возможности подписания налоговой отчетности специалистами ведущей учет на предприятии сторонней аудиторской фирмы, ГНАУ в письме от 29.01.2010 г. № 838/6/15-0316 разъясняла, что отчетность может быть подписана исключительно руководителем и главным бухгалтером — должностными лицами предприятия (исключая тем самым возможность участия в этом других субъектов).
Если декларация не скреплена печатью
Хотя «беспечатная» ситуация также может привести к непризнанию поданной отчетности налоговой декларацией, хотим заметить, что
Методрекомендации № 827 при этом все же отдельно оговаривают возможный случай утери печати предприятием. Как уточняется в п. 4.3 Методрекомендаций № 827, в случае утери плательщиком налога печати на момент подачи налоговой отчетности такая отчетность подается вместе с соответствующим документом, подтверждающим утерю печати, выданным органом внутренних дел.А вот в другой ситуации —
когда печать предприятия временно изымается в ходе проведения обыска или выемки документов органами внутренних дел — как разъясняет МВД (письмо от 03.02.2010 г. № 13/7-1240), следователем составляется протокол в двух экземплярах, второй из которых вручается представителю предприятия и может подтверждать причины отсутствия оттиска печати на налоговой отчетности.
Налоговая нагрузка
Отказать в приеме декларации могут налогоплательщикам, у которых якобы «маленькая налоговая нагрузка». Здесь уже само слово «нагрузка» несколько настораживает. И это неудивительно, ведь оно имеет мало чего общего с законодательством. Да и отдельного нормативного документа, регулирующего особенности расчета и применения этого показателя, не существует, а речь о нем идет преимущественно в письмах ГНАУ и внутренних документах контролирующих органов. Итак, посмотрим, как же
определяют показатель налоговой нагрузки (именуемый еще в последнее время более мягче как налоговая отдача):
Как рассчитывается налоговая нагрузка (налоговая отдача)
| Налог на прибыль | |||
| Так, например, в приказе ГНАУ от 03.10.2008 г. № 631, устанавливающем в свое время уровень налоговой нагрузки на III квартал 2008 года, а также в Методрекомендациях № 584 налоговая нагрузка (налоговая отдача) по налогу на прибыль рассчитывалась следующим образом:
| |||
| НДС | |||
| В отношении НДС расчет этого показателя оговаривают Методрекомендации по проверке налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, доведенные письмом ГНАУ от 22.10.2009 г. № 23235/7/16-1116, согласно которым:
|
Как видим, рассчитанный таким образом показатель налоговой нагрузки (налоговой отдачи), определяемый в процентах, призван показать, сколько налога на прибыль в сравнении (т. е. в процентах) от полученных валовых доходов (или НДС — в процентах от осуществленных налогооблагаемых по ставке 20 % поставок) уплачивает (отдает) налогоплательщик в бюджет. Причем по налогу на прибыль, например, показатель налоговой отдачи также указывается в
Акте о результатах камеральной проверки плательщика налога на прибыль (приложение 2 к Порядку № 761) и в Акте (справке) о результатах плановой/внеплановой выездной проверки по вопросам соблюдения требований налогового, валютного и другого законодательства (приложение 1 к Методрекомендациям № 584) . Понятно, что чем больше «нагрузка» («отдача») — тем «лучше» налогоплательщик.Более того, опираясь на поступления по налогу на прибыль за 2009 год, а по НДС за январь — март 2010 года, ГНАУ
письмом от 15.04.2010 г. № 7528/7/20-8017 довела данные по среднеотраслевой налоговой нагрузке (отдаче) по этим платежам у крупных налогоплательщиков, согласно которым в среднем (в зависимости от отраслей) отдача по налогу на прибыль варьирует от 0,02 % до 7 %, а по НДС — от 2 % до 17 %. Наверняка эти данные послужат своеобразным ориентиром при приеме отчетности на местах.Конечно же предъявляемые к налогоплательщику
требования соблюдать налоговую нагрузку и в любом случае (независимо от итогов работы) уплатить в бюджет определенный процент налога (не ниже, например, оговоренной суммы), тесно вошедшие уже в практику при приеме контролирующими органами налоговой отчетности, неправомерны. Ведь «обязанность» налогоплательщика перечислить определенную сумму в бюджет не подкреплена ни одним нормативно-законодательным актом. А значит, заставить его это сделать контролирующие органы не вправе.Примечательно также, что подтверждают это в своих консультациях и сами налоговики. Так, например, вопрос о приеме декларации
с небольшой налоговой нагрузкой рассматривался и в «Вестнике налоговой службы Украины», 2009, № 6, с. 8 (напомним: спрашивалось о возможности сдачи декларации по налогу на прибыль с налоговой нагрузкой менее 1 %). И отвечая на него, налоговики опять же цитировали «правильные» положения Закона № 2181 об обязанности приема деклараций налоговыми органами без предварительной проверки указанных в ней показателей, без выдвижения каких-либо дополнительных условий (включая изменение показателей) и т. п., а также оговаривали, как действовать налогоплательщику, столкнувшемуся с протестами налоговиков при сдаче декларации (указывая опять же возможность почтового варианта отправки отчетности, а также обжалования действий не принявших отчетность должностных лиц). Тем самым, между строк читался ответ: сдавать декларацию с маленькой налоговой нагрузкой можно, а за выдвижение в этом случае каких-либо дополнительных условий ответить должны контролирующие органы. Более того, нужно заметить: подчас ГНАУ даже публично признавала неправомерными действия отдельных должностных лиц, отказывающих налогоплательщикам в приеме отчетности (письмо от 19.07.2007 г. № 13571/7/14-4017). А например, в письме от 14.07.2010 г. № 14009/7/15-0417 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 63 ГНАУ указывала на возможность исключительно добровольного повышения субъектом хозяйствования уровня налоговой отдачи и уплаты им платежей в бюджет.В целом же для налоговиков налоговая нагрузка (отдача) — это своего рода контрольный показатель, который учитывается при составлении плана-графика проверок (куда включаются в первую очередь налогоплательщики, налоговая отдача которых не дотягивает до среднеотраслевого показателя, либо декларирующие отрицательное значение, см.
п. 2.2 Порядка № 761, р. III Методрекомендаций № 266), а также характеризующий «налоговую» историю налогоплательщика. В то же время с другой стороны — это еще и показатель работы контролирующих органов по наполнению бюджета и сбору платежей на местах. И если с таким его использованием (в целях классификации налогоплательщиков и планирования проверок) еще можно согласиться, то ориентироваться на него как на обязательный процент уплаты налоговых обязательств налогоплательщиком представляется весьма надуманным условием, не подкрепленным никакими нормами законодательства.Конечно, налогоплательщику, который во избежание лишних проблем не хочет оказаться объектом повышенного внимания со стороны контролирующих органов, возможно, придется искать компромиссный вариант сдачи отчетности и покажется проще налоговую нагрузку все же учитывать. Ну а для борцов за справедливость, не привыкших следовать подобным незаконным требованиям налоговых органов, остается пожелать удачи и в который раз напомнить о возможности отправки отчетов почтой. Не лишним также будет при этом поинтересоваться у налоговых органов? на основании какого пункта законодательства все же не принимают декларацию и что в данном случае нарушил налогоплательщик, получивший отказ.
Если декларация подается с «минусом»
(убытком)
Или вот еще одна достаточно распространенная и наверняка знакомая всем ситуация: налоговый орган отказывается принимать декларацию с «минусом» (убытком или отрицательным значением НДС), требуя от налогоплательщика подать новую («хорошую») декларацию, в которой, изменив «минус» на «плюс» (или даже вообще «отменив» некоторые строки), будет значиться «налог к уплате».
И это при том, что непосредственно само налоговое законодательство (!) напрямую
исключает такую возможность. Так, например, п. 6.2 Закона о налоге на прибыль прямо устанавливает: налоговый орган не может отказать в приеме налоговой декларации, которая содержит отрицательное значение объекта налогообложения, по причине наличия такого отрицательного значения. Также в духе Закона № 2181 (запрещающего налоговикам выдвигать какие-либо условия при приеме налоговой отчетности, включая изменение показателей декларации, уменьшение или «отмену» отрицательного значения) написан и п.п. 4.1.5 Порядка № 166 по НДС. Так что закон в этом случае стоит на стороне налогоплательщика.Поэтому
действия налогового органа в данном случае, конечно же, неправомеры. И если налоговая отчетность составлена надлежащим образом (т. е. подобающим образом заполнены ее реквизиты, имеются подписи и печать и т. п.), то требования сотрудников контролирующих органов, отказывающихся принимать декларацию с отрицательным значением (обусловленные, как зачастую поясняется с их стороны, стремлениями к наполнению бюджета и борьбой с недобросовестными налогоплательщиками) являются, конечно же, незаконными. И хотя все это несомненно понимают, на практике налогоплательщикам, как правило, приходится выбирать: либо идти на поводу, следуя незаконным требованиям проверяющих, либо противостоять выдвигаемым подобным образом условиям, апеллируя к нормам законодательства и приводя аргументы «против» (возможно, даже демонстрируя для этого стоящий на страже налогоплательщика п.п. 4.1.2 Закона № 2181 в печатном виде), или же опять-таки отправляя в этом случае отчетность по почте.
Сопоставление показателей декларации по налогу на прибыль с декларацией по НДС
Также налоговики проводят своеобразный контроль данных двух «главных» налоговых деклараций по прибыли и НДС путем сравнения отражаемых в них показателей. Так, в частности, отдельные рекомендации по сопоставимости показателей налоговой отчетности содержат
Методрекомендации № 266 и п. 6 Порядка № 761, предусматривающие, что:—
для проверки правильности отражения полученных доходов сравнивают строку 01.1 декларации по налогу на прибыль («доходи від продажу товарів (робіт, послуг)») со значением строки 5 (колонка А) «загальний обсяг поставки» декларации по НДС за соответствующий период;—
для проверки правильности отраженных расходов сопоставляют строку 04.1 декларации по налогу на прибыль («витрати на придбання товарів (робіт, послуг)») с суммарными данными строк 10 (10.1 + 10.2), 11 (11.1 + 11.2), 12 (12.1 + 12.3), 13 (13.1 + 13.2), 6 и 7 (колонка А) декларации по НДС.Если же при этом выявляются расхождения — устанавливаются их причины.
Вместе с тем заметим, что подобное сопоставление данных может служить ориентиром лишь весьма отдаленно. Ведь расхождения в декларациях по налогу на прибыль и НДС возможны в силу вполне объективных причин — различий в порядке ведения налогового учета операций. Взять хотя бы операции аренды (когда валовые доходы и расходы возникают по начислению, см.
п.п. 7.9.6 Закона о налоге на прибыль, в то время как НДС-последствия будут отражены по первому из событий) либо же операции с неплательщиками (нестандартными плательщиками) налога на прибыль (валовые расходы с которыми формируются по факту получения товаров, работ, услуг, см. п.п. 11.2.3 Закона о налоге на прибыль, хотя в НДС-учете при этом будет работать правило первого события) или, к примеру, покупку основных фондов (стоимость которых в валовых расходах не отражается, однако налоговый кредит по которым декларируется в обычном порядке) и т. п., примеров здесь может быть масса. Поэтому говорить о совпадении данных двух разных по своей сути налоговых форм просто не корректно.
Электронная отчетность и электронные квитанции
В ситуации, когда отчетность подается в электронной форме, налогоплательщику, как известно, должны прийти следующие электронные квитанции:
Квитанции при подаче электронной отчетности
| Электронные квитанции | Назначение |
| Квитанция № 1 | Подтверждает факт и время получения отчета в электронной форме (если квитанция № 1 не пришла налогоплательщику, то налоговый отчет считается не полученным контролирующим органом, п. 7.4 р. III Инструкции № 233) |
| Квитанция № 2 | Подтверждает факт и время приема (неприема) отчета в электронной форме (п. 7.5 р. III Инструкции № 233) |
Таким образом, факт
приема отчета, поданного в электронной форме, подтверждается квитанцией № 2 (п.п. 4.13.8 Методрекомендаций № 827). Здесь сделаем одно уточнение: фактически датой и временем подачи налоговой отчетности в ГНИ являются дата и время, зафиксированные в квитанции № 1 (п.п. 7.7 р. III Методрекомендаций № 827). Но в то же время важно соблюдение второго условия: налоговая декларация может считаться поданной в срок, указанный в квитанции № 1, лишь при условии, что налогоплательщиком получена «подтверждающая» квитанция № 2. То есть дата подачи налоговой отчетности определяется по квитанции № 1 при наличии квитанции № 2, подтверждающей прием отчетности.В случае неполучения от налоговых органов квитанции № 1 или поступления квитанции № 2 о непринятии электронной отчетности (например, если налоговый отчет сформирован ошибочно, с указанием при этом в квитанции № 2 причин непринятия) налогоплательщик вправе подать электронную отчетность повторно. Таким образом, быть уверенным в успешной сдаче отчетности можно, только получив
вторую электронную квитанцию о ее приеме. На некоторых, связанных с этим, проблемных моментах, когда, к примеру, квитанции не приходят налогоплательщику или запаздывают, мы останавливались в статье «Почему не приходят квитанции о приеме электронной налоговой отчетности?» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 80. И это при том, что согласно п. 4 р. III Инструкции № 233 квитанция № 2 должна быть выслана налогоплательщику в течение 2 часов с момента принятия (непринятия) отчетности, но не позже первых 2 часов следующего рабочего дня. Вдобавок отправка квитанций налогоплательщику согласно р. III Примерного договора о признании электронных документов (см. приложение 1 к Инструкции № 233) является обязанностью налоговых органов. Если же квитанции не приходят, переживающий налогоплательщик, конечно же, может поинтересоваться их судьбой в ГНИ. Поэтому в «электронном» случае лучше не откладывать отправку отчетности на последний день и держать ситуацию под контролем.Кроме того, с электронной отчетностью возможны и другие «интересные» варианты. Так, например, как быть, если, казалось бы, успокоившись и уже получив квитанцию № 2 (с подтверждением приема) при вроде бы корректном заполнении декларации, налогоплательщику впоследствии приходит письменное уведомление о том, что отчетность «не признана налоговой декларацией» (так она, например, была не подана либо якобы в дошедшем до ГНИ электронном файле в ряде строк при этом вообще отсутствуют цифры и т. п.), в связи с чем налогоплательщику предлагается уплатить штраф за неподачу согласно
п.п. 17.1.1 Закона № 2181. Возможно, кому-то из налогоплательщиков пойти на уступки, заплатив небольшой штраф, покажется наиболее оптимальным разрешением ситуации. А вот несогласным и привыкшим отстаивать свои права для восстановления справедливости этим незаконным требованиям придется сопротивляться. В таком случае почтовое уведомление, квитанции № 1 и № 2 в электронном виде, внешний носитель ключевой информации, а также «спорный» электронный документ в виде файла с наложением на него ЭЦП послужат доказательствами при разрешения спора. При этом сторонам в первую очередь предстоит ориентироваться на цивилизованный порядок разрешения возможных спорных ситуаций, описанный в р. 5 Примерного договора о признании электронных документов. Ну а в случае недостижения согласия — решать вопрос в судебном порядке (об электронной отчетности см. также письмо ГНАУ от 30.07.2010 г. № 5187/Н/28-8015 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 77).
Если декларацию сдает курьер
Еще один возможный случай «непринятия» налоговых деклараций в канцелярии ГНИ — когда отчетность от предприятия (или частного предпринимателя) приносит курьер. Отказ принять декларацию в таком случае должностные лица налогового органа обычно аргументируют тем, что налоговую отчетность якобы принесли не «первые лица» налогоплательщика, непосредственно ее подписавшие (или не сам предприниматель). Поэтому у курьера ее попросту не принимают (не исключено, что подобные стремления налоговиков увидеть «первых лиц» продиктованы в первую очередь желанием побеседовать об улучшении налоговой нагрузки или, скажем, отмене «минуса» в декларации и т. п.).
Конечно, подобные требования надуманны и не соответствуют законодательству. В связи с этим хотим отметить письмо ГНАУ от 05.09.2007 г. № 17525/7/28-0917/32 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 88, в котором рассматривался подобный случай неприема налоговой отчетности, и речь шла о согласии сотрудников некоторых налоговых органов принимать декларацию исключительно от лиц, ее подписавших, т. е. от руководителя или главного бухгалтера (а вот от других лиц, в том числе курьера, она не принималась). Рассмотрев связанные с этим обращения налогоплательщиков, ГНАУ указала на незаконность таких действий контролирующих органов, ведь Законом № 2181, как справедливо отмечалось в письме, никаких требований относительно должности лица, предоставляющего налоговую отчетность в канцелярию налогового органа, не установлено. К тому же требование об обязательной подаче декларации директором, бухгалтером или непосредственно физлицом-предпринимателем можно опять же расценивать как выдвижение должностным лицом контролирующего органа дополнительных условий при приеме налоговой отчетности, что запрещается п.п. 4.1.2 Закона № 2181 (и на что, в свою очередь, налогоплательщик опять же может пожаловаться и воспользоваться почтовым вариантом). Поэтому ГНАУ в своем письме призывала налоговиков на местах соблюдать требования законодательства. Хотелось бы верить, что такой призыв все-таки будет услышан.
