Проблеми при здаванні декларацій: міфи та реальність
Як свідчить практика, скласти податкову звітність — це всього лише півділа, важливо її ще після цього благополучно здати. Адже тут може трапитися всяке: можуть прийняти, можуть не прийняти, можуть «попросити» тощо… Те, з якими труднощами можна зіткнутися, звітуючи перед податковими органами, та до яких (законних та незаконних) причіпок з боку перевіряючих слід бути готовим, подаючи звітність, розглянемо в цій статті.
Людмила СОЛОШЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»
Отже, звітний період позаду, необхідні дані зібрано та рознесено за потрібними звітними формами — не вистачає дрібниці… здати податковий звіт контролюючим органам.
Здавання-приймання податкової звітності: базові правила згідно із Законом № 2181
Як завжди, насамперед, звернемося до законодавства та подивимося, що з цього приводу передбачає буква
Закону.Так, на законодавчому рівні ситуацію регулює
п.п. 4.1.2 Закону № 2181, який установлює такі базові правила приймання-здавання звітності (які, до речі, збережені сьогодні й у проекті Податкового кодексу, див. ст. 49 проекту):— приймання податкової декларації є
обов’язком контролюючого органу;— податкова декларація приймається
без попередньої перевірки зазначених у ній показників (те ж саме, наприклад, щодо ПДВ-декларацій закріплено і п. 7.1 Порядку № 166);—
відмова службової (посадової) особи контролюючого органу прийняти податкову декларацію з будь-яких причин або висунення нею будь-яких умов щодо її прийняття (уключаючи зміну показників такої декларації, зменшення чи скасування від’ємного значення об’єктів оподаткування, сум бюджетних відшкодувань, незаконне збільшення податкових зобов’язань тощо) забороняється та розцінюється як перевищення службових повноважень такою особою з притягненням її до дисциплінарної та матеріальної відповідальності.Як бачимо,
Закон № 2181 щодо цього встановлює цілком об’єктивні та гуманні правила (причому за порушення яких відповідатимуть особи контролюючого органу, що приймають звітність), які повинні зробити процес здавання звітності не таким вже й страшним. Так, за ідеєю, подану звітність мають у будь-якому разі прийняти у платника податків (без перевірки, без умов та інших нюансів тощо), тоді як запитання щодо її заповнення можуть виникати вже потім у ході її перевірки.
Невизнання податкової декларації: в яких випадках це можливе?
Разом із тим,
Закон № 2181 (п.п. 4.1.2) також обумовлює і випадки, коли подану податкову звітність може бути не визнано контролюючим органом як податкову декларацію (так би мовити, вважатися «недійсною»). Щоправда, свої, більш широкі умови з цього приводу навела і ДПАУ в Методрекомендаціях № 827 (пп. 4.5, 4.6). Подивимося, про що йдеться в цих документах та в яких випадках згідно з їх вимогами подана податкова звітність визнається «несправжньою».
В яких випадках податкову звітність може бути
не визнано як податкову декларацію
| Закон № 2181 | Методрекомендації № 827 |
| Може бути не визнана контролюючим органом як податкова декларація: | |
| податкова звітність, заповнена всупереч правилам, зазначеним у затвердженому порядку її заповнення, якщо (у п.п. 4.1.2 Закону № 2181 виділяються тільки такі 3 випадки): | податкова звітність, якщо (у п. 4.5 Методрекомендацій № 827 обумовлюються такі 8 випадків): |
Зважаючи на суперечливу ситуацію, яка склалася щодо
Методрекомендацій № 827 (що розроблені, як у них самих зазначається, під Закон № 2181, див. п. 3.4, проте в яких наведено більш докладний перелік підстав для визнання податкової декларації «недійсною»), стисло нагадаємо позицію державних органів, що існує сьогодні. Так, наприклад, Мін’юст листом від 30.06.2010 р. оприлюднив перелік незаконних нормативних актів, що застосовуються без державної реєстрації, до числа яких потрапили й Методрекомендації № 827 (у листах Мін’юсту від 25.05.2010 р. № 678-10-24 та від 24.02.2010 р. № 1111-0-26-10-20 з цього приводу пояснювалося, що п. 4.5 розширив перелік підстав для невизнання податкової звітності, обумовлений п.п. 4.1.2 Закону № 2181, що зачіпає права, свободи та інтереси платників податків). Водночас Мінфін зазначав, що п. 4.5 Методрекомендацій № 827 вимогам Закону № 2181 повністю відповідає (лист Мінфіну від 01.03.2010 р. № 31-20030-04-10/4611).Проте ураховуючи, що, приймаючи податкову звітність на місцях, податківці насамперед орієнтуватимуться на вказівки головного податкового відомства, положення
Методрекомендацій № 827 варто взяти до відома та все ж уникати перелічених у них недоліків, які можуть спричинити визнання декларації «недійсною».Більше того, схоже, ДПАУ вирішила не зупинятися в цьому питанні та, проаналізувавши можливі на сьогодні випадки неприйняття у платників податків податкової звітності (як у паперовому, так і в електронному вигляді),
листом від 06.10.2010 р. № 10317/6/12-0216 (далі — лист № 10317, див. с. 44) довела:— Довідник причин невизнання поданої звітності як податкової (додаток 1 до
листа) та— перелік причин відмови у прийнятті електронної податкової звітності (додаток 2 до
листа).Не викликає сумнівів, що саме
це роз’яснення, в якому не лише збережено всі положення Методрекомендацій № 827 (у додатках до листа № 10317 це відповідно пункти 1 — 4), а також обумовлено при цьому й інші можливі причини відмови (у додатках до листа № 10317 це пункти, починаючи з п’ятого), і тим самим систематизовано можливі випадки невизнання та відмови в прийнятті податкової звітності, віднині буде універсальним керівництвом при прийманні звітності податковими органами. А отже, ознайомитися з ним просто необхідно.Отже, таких недоліків, як, скажімо, відсутності обов’язкових реквізитів, печатки та підписів, а також неохайного заповнення декларацій (з помарками, виправленнями, порваними аркушами, потертостями тощо), щоб уникнути відмови в прийнятті декларації, краще не допускати. Щодо деяких з цих умов далі зупинимося докладніше, спершу розглянувши процедуру визнання звітності «недійсною».
Процедура визнання звітності «недійсною»
. Примітно також, що згідно із Законом № 2181 простежується такий порядок визнання податкової звітності «недійсною»: спершу в будь-якому разі податковий орган зобов’язаний прийняти (без будь-якої попередньої перевірки) декларацію від платника податків, а потім уже після прийняття (якщо виявиться, що декларація заповнена неналежним чином з порушенням порядку її заповнення) — визнати її «недійсною». Причому в цьому випадку, як передбачено п.п. 4.1.2 Закону № 2181, податковий орган повинен звернутися до платника податків з письмовою пропозицією подати нову податкову декларацію з виправленими показниками (увага!) із зазначенням при цьому підстав неприйняття попередньої (тобто із зазначенням причин, чому не визнали звітність «податковою декларацією» з посиланням на порушення норм законодавства та конкретного пункту нормативного акта, що стали приводом для відмови). До речі, про те, що таку письмову пропозицію має бути надіслано платнику податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або вручено під підпис посадовим особам суб’єкта господарювання, ішлося в листі ДПАУ від 02.12.2008 р. № 24752/7/15-0217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 98; також на це вказують п. 2.8 «прибуткового» Порядку № 761 та п. 2.3 Методрекомендацій № 266 з ПДВ. Відповідно, отримавши таке письмове повідомлення від ДПІ, платник податків, у свою чергу, має право (право вибору):— подати нову декларацію разом зі сплатою відповідного штрафу (10 % штрафу згідно з
п.п. 17.1.1 Закону № 2181 — за неподання, несвоєчасне подання декларації, звісно, якщо на момент подання такої повторної декларації платником податків граничні строки подання декларації вже закінчились);— оскаржити рішення податкового органу в порядку апеляційного узгодження податкових зобов’язань (тобто звернутися зі скаргою до податкового органу або до суду).
Таким чином, згідно із
Законом № 2181 дізнатися про «недійсність» поданої декларації платник податків, як бачимо, може лише після її подання, причому тільки з письмового повідомлення про це (з поясненням причин відмови), отриманого від податківців.Водночас
Методрекомендації № 827, наприклад, дозволяють працівникам ДПІ проводити візуальний контроль податкової звітності, що подається платником податків, уже безпосередньо при її прийманні, перевіряючи наявність підписів посадових осіб, печатки, обов’язкових реквізитів, прокреслень у незаповнених рядках, а також необхідних додатків до податкової або уточнюючої звітності. При цьому згідно з п. 4.5 Методрекомендацій № 827 платник податків в усній формі може попереджатися про виявлені недоліки та право невизнання органом ДПС такої податкової звітності. Однак якщо платник податків усе-таки наполягає на її прийнятті, то звітність приймають з проставлянням на примірнику, що залишається у платника податків, штампу «ОТРИМАНО, попереджено про можливість невизнання» (при звичайному «сприятливому» прийнятті звітності, нагадаємо, ставиться просто відмітка «ОТРИМАНО», п. 4.8 Методрекомендацій № 827). При цьому в базі даних ДПІ така податкова звітність лише реєструється (без унесення показників), набуваючи статусу «Не визнана як податкова декларація» (про присвоєння такого статусу та невизнання податкових декларацій див. також консультацію фахівця ДПІ «Податкова звітність: новий статус «неправильних» податкових декларацій та фільтр від неплатників ПДВ» у рубриці «Думка фахівців офіційних органів» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 39, с. 45).У будь-якому разі
у триденний строк із дня приймання «недійсної» звітності (але не пізніше наступного дня від її граничного строку подання) податковий орган зобов’язаний направити платнику податків повідомлення про невизнання поданої звітності податковою декларацією із зазначенням підстав її неприйняття та пропозицією подати нову податкову декларацію, оформлену належним чином (п. 4.5 Методрекомендацій № 827). До речі, якщо цей строк пропущено і податківці, скажімо, надіслали письмову відмову пізніше, то формально платник податків отримує ще одну підставу для оскарження рішення контролюючого органу.Звісно, деякою мірою
Методрекомендації № 827, що рекомендують виявляти неточності в заповненні вже на етапі приймання-здавання звітності, можуть виявитися навіть на руку платникам податків. Адже отримавши усні попередження, можна спробувати виправити ситуацію без штрафів. Щоправда, зазвичай виключно «гуманними» усними проханнями (скажімо, тільки доставити прокреслення, обов’язкові реквізити, підписи та печатки), як правило, справа не обмежується і частенько, не приймаючи податкові декларації, податківці заразом «просять» дещо підправити в них і «вирішальні» показники, щоб, так би мовити, «виконувалося податкове навантаження» (про нього ми ще окремо поговоримо далі). У такому разі платнику податків, який не бажає миритися із ситуацією, що виникла, залишається поштовий варіант здавання звітності (абзац другий п.п. 4.1.2 Закону № 2181) зі скаргою на посадову особу контролюючого органу, яка її не прийняла.Ну а тепер зупинимося на окремих «проблемних» ситуаціях, які можливі при здаванні звітності.
Гриф «Затверджено» в шапці декларації або подання декларації «не за тією формою»
Одним з гучних та досить поширених у минулому випадків неприйняття податкової звітності (що стосувався більшою мірою ПДВ) були фокуси з грифом «Затверджено» до податкових декларацій. Так, у ситуації, коли на законодавчому рівні (як правило, наказами) вносилися зміни до форми звітності, декларацію у платника податків могли не прийняти, мотивуючи це тим, що інформація про ці зміни (тобто реквізити наказів, якими внесено зміни до податкової звітності) не міститься у грифі «Затверджено» у правій верхній частині форми, унаслідок чого, нібито, декларація вважається поданою не на тих бланках та не за тією формою.
Не повторюючи всього, що зазначалося з цього приводу раніше, нагадаємо, що з остаточними роз’ясненнями податківців з цього приводу можна ознайомитися в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 41, с. 1, де були зроблено такі висновки:
— якщо до форми декларації вносяться зміни
без викладення такої форми в новій редакції , то у грифі «Затверджено» посилання на новий наказ бути не повинно;— якщо до форми декларації вносяться зміни, якими форма декларації викладається
в новій редакції (або, наприклад, затверджується окрема абсолютно нова форма декларації), то у грифі «Затверджено» посилання на такий наказ має бути присутнім.Тобто в цьому випадку, як бачимо, важливим є характер змін, що вносяться: з’являється після них форма в новій редакції чи до неї просто при цьому вносяться якісь зміни та уточнення.
Якщо не заповнено обов’язкові реквізити
Як уже зазначалося, і
Закон № 2181, і Методрекомендації № 827, і лист № 10317 не визнають податковою декларацією податкову звітність, в якій не заповнено обов’язкові реквізити. Щоправда, звернувшись до відповідних порядків заповнення тих чи інших форм звітності, ми навряд чи знайдемо в них переліки обов’язкових реквізитів податкових декларацій, як, утім, і саме визначення того, які реквізити слід вважати обов’язковими. Водночас пояснення з цього приводу містить п. 4.4 Методрекомендацій № 827, де зазначається, що до обов’язкових реквізитів у цьому випадку належать:— тип документа (звітний, уточнюючий, звітний новий);
— звітний (податковий) період;
— найменування платника податків;
— код платника податків згідно з ЄДРПОУ (ідентифікаційний номер відповідно до ДРФО, а в разі відмови від нього — серія та номер паспорта фізичної особи);
— місцезнаходження платника податків;
— назва ОДПС, куди подається звітність;
— дата подання звіту (або дата заповнення — залежно від форми);
— підписи посадових осіб, засвідчені печаткою;
— а для звітів (в яких це передбачено формою) також: звітний (податковий) період, який уточнюється (у разі подання платником податку уточнюючого розрахунку); ініціали, прізвище та ідентифікаційні номери посадових осіб; код виду економічної діяльності (КВЕД); код органу місцевого самоврядування (КОАТУУ); індивідуальний податковий номер (ІПН) та номер Свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість.
Виходить, обов’язкові реквізити — це реквізити, без яких, великою мірою, декларація не може бути ідентифікована, внаслідок чого може виникнути невпевненість, що вона надійшла від потрібного платника за потрібний період. А отже, причіпки податківців з цього приводу небезпідставні, і до заповнення таких даних у звітності слід ставитися уважно.
А от, скажімо, відсутність у податковій звітності номера телефону платника податків (
п. 9 листа ДПАУ від 30.01.2008 р. № 1636/7/25-0017), або довідкових відміток про додатки, що подаються разом із декларацією, або відміток у полях 07 «ознака визначення від’ємного значення» чи 08 «ознака бюджетного відшкодування» у декларації з ПДВ (які не є обов’язковими реквізитами), вважаємо, не повинно бути підставою для визнання податкової декларації «недійсною» (що підтверджує і судова практика, див. ухвалу ВАСУ від 29.03.2006 р.). Хоча, зрозуміло, щоб уникнути в цьому випадку будь-яких запитань, краще, щоб податкова звітність була заповнена без таких недоліків.
Якщо не подано потрібні додатки
Складений податковий звіт також слід доукомплектувати (за необхідності) потрібними додатками. При цьому працює таке правило: додатки подаються до відповідних
заповнених рядків декларації. Якщо рядки декларації, до яких згідно із затвердженою формою передбачено додатки, платником податків не заповнюються (у них стоїть прокреслення), то і додатки до них не подаються (тобто порожні з прокресленнями бланки додатків у цьому випадку разом з декларацією здавати не потрібно; див., наприклад, про це стосовно декларації з податку на прибуток п. 3.1 Порядку № 143 , а стосовно декларації з ПДВ — п. 4 листа ДПАУ від 14.04.2008 р. № 7681/7/16-1117 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 32, с. 8). Якщо ж рядок заповнено, але потрібний додаток, що його розшифровує, при цьому не подано платником податків, декларацію навряд чи визнають «податковою декларацією» (особливо після листа № 10317, серед причин відмови в якому зазначено: подання додатків без основної декларації або відсутність обов’язкових додатків до звітності; див. також про це лист ДПАУ від 16.04.2008 р. № 7929/7/16-0017 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008. № 40).До речі, умова про
необхідність подання разом з декларацією відповідних додатків прямо застерігається і «профільною» нормативкою:— щодо ПДВ —
п. 4.2 Порядку № 166 (який передбачає, що «у складі декларації повинні подаватися всі необхідні додатки до декларації»);— щодо податку на прибуток —
п. 1.3 Порядку № 143 (що встановлює: «декларація з податку на прибуток та додатки до неї подаються платником податків незалежно від того, виникло у звітному періоді у платника податкове зобов’язання чи ні»).Отже, щоб уникнути проблемних ситуацій, вирушаючи зі звітом до податкової інспекції, краще зайвий раз його перевірити на наявність потрібних додатків.
Якщо не проставлено прокреслення в порожніх рядках
Схожа ситуація складається і з проставлянням прокреслень у порожніх рядках. Так, умова про прокреслювання порожніх (незаповнених) рядків декларацій (пов’язана, мабуть, з унеможливленням будь-яких кривотлумачень щодо непроставлення в них показників) застерігається і в порядках заповнення відповідних податкових форм: відповідно щодо ПДВ — у
п. 3.3 Порядку № 166, а щодо податку на прибуток — у п. 1.6 Порядку № 143. На те, що порушення цієї вимоги та відсутність прокреслень у разі незаповнення показників є підставою для визнання податкової декларації «недійсною», вказують Методрекомендації № 827 та лист № 10317 . Це слід мати на увазі при складанні звітності та не забувати проставляти прокреслення в порожніх рядках. Адже тоді порядок заповнення відповідних форм не буде порушено, а отже, і будь-яких запитань з цього приводу з боку контролюючих органів, що приймають звітність, не виникне. Хоча відомі прецеденти, коли в судовій практиці у випадках невизнання податківцями декларацій через непроставляння в порожніх рядках прокреслень суди виступали на стороні платника податків (постанова Харківського окружного адміністративного суду від 13.07.2010 р. у справі № 2а-7224/10/2070).Підпис податкових декларацій
(якщо директор або бухгалтер відсутні)
Як відомо, за загальним правилом, наведені в податкових деклараціях дані підтверджуються підписами відповідальних посадових осіб (керівника та головного бухгалтера;
п.п. 4.1.2 Закону № 2181, п. 1.6 Порядку № 143, п. 3.4 Порядку № 166).А як бути якщо керівник підприємства або головний бухгалтер на момент подання податкової звітності
тимчасово відсутні з поважних причин (перебувають у відрядженні, відпустці або на лікарняному тощо)? Адже не підписану відповідними посадовими особами звітність на підставі п.п. 4.1.2 Закону № 2181 можуть не визнати податковою декларацією.ДПАУ з цього приводу надавала такі роз’яснення (
лист ДПАУ від 03.10.2008 р. № 20187/7/16-1517-20 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 5): за відсутності керівника підприємства на робочому місці з об’єктивних причин (відрядження, листок непрацездатності тощо) податкова декларація може бути підписана особою, уповноваженою установчими документами підприємства виконувати обов’язки керівника на час його відсутності, за умови, що відсутність керівника підтверджена відповідними документами, що подаються разом з такою податковою декларацією до податкового органу.У зв’язку з цим варто зауважити, що, по-перше, виконання обов’язків керівника на час його відсутності може покладатися на іншу посадову особу не лише статутними документами (як це в
листі подається ДПАУ), а також і наказом (розпорядженням) керівника або довіреністю (свого часу це питання ми розглядали в консультації «Передача повноважень директора на час його відсутності іншій особі» у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 83, с. 55). По-друге, умови про підтвердження факту відсутності керівника, що висуваються податківцями в листі, є нездійсненними з тієї причини, що на момент подання податкової звітності в підприємства, як правило, ще не буде документів, які могли б підтвердити причини відсутності «перших» посадових осіб (тобто немає листка непрацездатності або посвідчення про відрядження, хіба що таким у випадку відрядження може бути наказ про відрядження).За ідеєю, у цілому в цьому випадку контролюючі органи повинні виходити з презумпції того, що податкова декларація підписана
уповноваженими на це посадовими особами, оскільки підписи завірено печаткою підприємства. А якщо сумніви з цього приводу все ж виникнуть, то податковий орган вже після прийняття декларації може звернутися до платника податків з пропозицією підтвердити повноваження тих осіб, які її підписали (п. 14 листа ВГСУ від 14.12.2007 р. № 01-8/973).У ситуації, що склалася,
вихід, на наш погляд, може також полягати й у такому. Так, підприємство може надати своєму податковому органу відомості у письмовій формі (скажімо, у вигляді листа) із зазначенням переліку осіб, які мають право підписувати податкову звітність (уключаючи заступників та виконуючих обов’язки «перших» осіб, або працівників-засновників тощо), до якого також можна додати довіреність, що закріплює за такими особами право підпису. Тоді підпис податкової звітності однією з таких осіб під час відсутності директора чи головбуха не повинен викликати запитань з боку обізнаних контролюючих органів. Та й підтверджувати документально відсутність «перших» осіб у такому разі разом із декларацією навряд чи знадобиться.А от
якщо на підприємстві немає головного бухгалтера (облік ведеться власником або керівником і підприємство зареєстроване без головбуха), то, як в усних консультаціях роз’яснюють податківці на місцях, у такому разі у графі декларації «Головний бухгалтер» проставляють прокреслення та роблять запис «головний бухгалтер відсутній» або «без головного бухгалтера». До речі, аналогічно доведеться вчиняти, якщо облік ведеться аудиторською фірмою або фізособою — приватним підприємцем. Так, наприклад, відповідаючи на запитання про можливість підписання податкової звітності фахівцями сторонньої аудиторської фірми, яка здійснює облік на підприємстві, ДПАУ в листі від 29.01.2010 р. № 838/6/15-0316 роз’яснювала, що звітність може бути підписана виключно керівником та головним бухгалтером — посадовими особами підприємства (унеможливлюючи тим самим участь у цьому інших суб’єктів).
Якщо декларація не скріплена печаткою
Хоча «безпечаткова» ситуація також може призвести до невизнання поданої звітності податковою декларацією, варто зауважити, що
Методрекомендації № 827 при цьому все ж окремо обумовлюють можливий випадок втрати печатки підприємством. Так, як уточнюється в п. 4.3 Методрекомендацій № 827, у разі втрати платником податку печатки на момент подання податкової звітності така звітність подається разом з відповідним документом, що підтверджує втрату печатки, виданим органом внутрішніх справ.А от в іншій ситуації —
коли печатка підприємства тимчасово вилучається в ході проведення обшуку або виїмки документів органами внутрішніх справ, як роз’яснює МВС (лист від 03.02.2010 р. № 13/7-1240), слідчим складається протокол у двох примірниках, другий з яких вручається представнику підприємства та може підтверджувати причини відсутності відбитку печатки на податковій звітності.
Податкове навантаження
Відмовити в прийнятті декларації можуть платникам податків, в яких нібито «маленьке податкове навантаження». Тут уже само слово «навантаження» дещо насторожує. І це недивно, адже воно має мало спільного із законодавством. Та й окремого нормативного документа, що регулює особливості розрахунку та застосування цього показника, не існує, а про нього йдеться переважно в листах ДПАУ та внутрішніх документах контролюючих органів. Отже, подивимося, як же
визначають показник податкового навантаження (який останнім часом також іменується ще більш делікатно — податковою віддачею):
Як розраховується податкове навантаження (податкова віддача)
| Податок на прибуток | |||
| Так, наприклад, у наказі ДПАУ від 03.10.2008 р. № 631, яким установлювався свого часу рівень податкового навантаження на III квартал 2008 року, а також у Методрекомендаціях № 584 податкове навантаження (податкова віддача) з податку на прибуток розраховувалося так:
| |||
| ПДВ | |||
| Щодо ПДВ розрахунок цього показника обумовлюють Методрекомендації щодо перевірки податкової звітності з податку на додану вартість, доведені листом ДПАУ від 22.10.2009 р. № 23235/7/16-1116, згідно з якими:
|
Як бачимо, розрахований у такий спосіб показник податкового навантаження (податкової віддачі), що визначається у відсотках, покликаний показати, скільки податку на прибуток порівняно (тобто у відсотках) від отриманих валових доходів (або ПДВ — у відсотках від здійснених оподатковуваних за ставкою 20 % поставок) сплачує (віддає) платник податків до бюджету. Причому з податку на прибуток, наприклад, показник податкової віддачі також указується в
Акті про результати камеральної перевірки платника податку на прибуток (додаток 2 до Порядку № 761) та в Акті (довідці) про результати планової/позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства (додаток 1 до Методрекомендацій № 584). Зрозуміло: чим більше навантаження (віддача) — тим «краще» платник податків.Більше того, спираючись на надходження з податку на прибуток за 2009 рік, а з ПДВ — за січень — березень 2010 року, ДПАУ
листом від 15.04.2010 р. № 7528/7/20-8017 довела дані щодо середньогалузевого податкового навантаження (віддачі) за цими платежами у великих платників податків, згідно з якими в середньому (залежно від галузей) віддача з податку на прибуток варіює від 0,02 до 7 %, а з ПДВ — від 2 до 17 %. Напевно ці дані будуть своєрідним орієнтиром при прийнятті звітності на місцях.Звісно,
вимоги дотримуватись податкового навантаження та в будь-якому разі (незалежно від підсумків роботи) сплатити до бюджету певний відсоток податку (не нижче, наприклад, обумовленої суми), що висуваються до платника податків та стали вже звичною практикою при прийнятті контролюючими органами податкової звітності, є неправомірними. Адже «обов’язок» платника податків перерахувати певну суму до бюджету не підкріплений жодним нормативно-законодавчим актом. А отже, змусити його це зробити контролюючі органи не мають права.Варте уваги також, що підтверджують це у своїх консультаціях і самі податківці. Так, наприклад, запитання про прийняття декларації
з невеликим податковим навантаженням розглядалося у журналі «Вісник податкової служби України», 2009, № 6, с. 8 (нагадаємо: запитувалося про можливість здавання декларації з податку на прибуток з податковим навантаженням менше 1 %). І відповідаючи на нього податківці знову ж таки цитували «правильні» положення Закону № 2181 про обов’язок прийняти декларацію податковими органами без попередньої перевірки зазначених у ній показників, без висування будь-яких додаткових умов (уключаючи зміну показників) тощо, а також обумовлювали, як діяти платнику податків, який зіткнувся зі спротивом податківців при здаванні декларації (указуючи знову ж таки на можливість поштового варіанта направлення звітності, а також оскарження дій посадових осіб, які не прийняли звітність). З усього цього випливав висновок: здавати декларацію з маленьким податковим навантаженням можна, а за висунення в цьому випадку будь-яких додаткових умов відповідати повинні контролюючі органи. Більше того, слід зауважити: іноді ДПАУ навіть публічно визнавала неправомірними дії окремих посадових осіб, які відмовляють платникам податків у прийнятті звітності (лист від 19.07.2007 р. № 13571/7/14-4017). А наприклад, у листі від 14.07.2010 р. № 14009/7/15-0417 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 63 ДПАУ вказувала на можливість виключно добровільного підвищення суб’єктом господарювання рівня податкової віддачі та сплати ним платежів до бюджету.У цілому ж для податківців податкове навантаження (віддача) — це свого роду контрольний показник, який ураховується при складанні плану-графіка перевірок (куди включаються насамперед платники податків, податкова віддача яких не дотягує до середньогалузевого показника, або які декларують від’ємне значення, див.
п. 2.2 Порядку № 761, р. III Методрекомендацій № 266 ), а також що характеризує «податкову» історію платника податків. Водночас, з іншого боку, — це ще й показник роботи контролюючих органів з наповнення бюджету та збору платежів на місцях. І якщо з таким його використанням (у цілях класифікації платників податків та планування перевірок) ще можна погодитися, то орієнтуватися на нього як на обов’язковий відсоток сплати податкових зобов’язань платником податків здається вельми надуманою умовою, не підкріпленою жодними нормами законодавства.Звісно, платнику податків, який, щоб уникнути зайвих проблем, не бажає виявитися об’єктом підвищеної уваги з боку контролюючих органів, можливо, доведеться шукати компромісний варіант здавання звітності та йому буде простіше податкове навантаження все ж ураховувати. Ну а борцям за справедливість, які не звикли дотримуватися подібних незаконних вимог податкових органів, залишається побажати успіхів та вкотре нагадати про можливість направлення звітів поштою. Незайвим також буде при цьому поцікавитися в податкових органів, на підставі якого пункту законодавства все ж не приймають декларацію і що в цьому випадку порушив платник податків, який отримав відмову.
Якщо декларація подається з «мінусом»
(збитком)
А ось ще одна досить поширена та, напевно, знайома всім ситуація: податковий орган відмовляється приймати декларацію з «мінусом» (збитком або від’ємним значенням ПДВ), вимагаючи від платника податків подати нову («хорошу») декларацію, в якій, змінивши «мінус» на «плюс» (чи навіть взагалі «скасувавши» деякі рядки), значитиметься «податок до сплати».
І це при тому, що безпосередньо само податкове законодавство (!) напряму
виключає таку можливість. Так, наприклад, п. 6.2 Закону про податок на прибуток прямо встановлює: податковий орган не може відмовити в прийнятті податкової декларації, яка містить від’ємне значення об’єкта оподаткування, унаслідок наявності такого від’ємного значення. Також у дусі Закону № 2181 (який забороняє податківцям висувати будь-які умови при прийнятті податкової звітності, уключаючи зміну показників декларації, зменшення чи «скасування» від’ємного значення) написано й п.п. 4.1.5 Порядку № 166 щодо ПДВ. Отже, закон у цьому випадку підтримує платника податків.Тому
дії податкового органу в цьому випадку, звісно, є неправомірними. І якщо податкова звітність складена належним чином (тобто належно заповнені її реквізити, є підписи та печатка тощо), то вимоги працівників контролюючих органів, які відмовляються приймати декларацію з від’ємним значенням (зумовлені, як вони часто пояснюють, прагненням до наповнення бюджету та боротьбою з несумлінними платниками податків), є незаконними. І хоча всі це безсумнівно розуміють, на практиці платникам податків, як правило, доводиться вибирати: або йти на поводі, дотримуючись незаконних вимог перевіряючих, або протистояти умовам, що висуваються, апелюючи до норм законодавства та наводячи аргументи «проти» (можливо, навіть демонструючи п.п. 4.1.2 Закону № 2181, що захищає платника податків, у надрукованому вигляді), або ж знову-таки направляти в цьому випадку звітність поштою.
Зіставлення показників декларації з податку на прибуток з декларацією з ПДВ
Також податківці проводять своєрідний контроль даних двох «головних» податкових декларацій — з прибутку та з ПДВ — шляхом порівняння показників, що в них відображаються. Так, зокрема, окремі рекомендації щодо порівнянності показників податкової звітності містять
Методрекомендації № 266 та п. 6 Порядку № 761 , які передбачають, що:—
для перевірки правильності відображення отриманих доходів порівнюють рядок 01.1 декларації з податку на прибуток («доходи від продажу товарів (робіт, послуг)») із значенням рядка 5 (колонка А) «загальний обсяг поставки» декларації з ПДВ за відповідний період;—
для перевірки правильності відображених витрат — зіставляють рядок 04.1 декларації з податку на прибуток («витрати на придбання товарів (робіт, послуг)») із підсумковими даними рядків 10 (10.1 + 10.2), 11 (11.1 + 11.2), 12 (12.1 + 12.3), 13 (13.1 + 13.2), 6 та 7 (колонка А) декларації з ПДВ.Якщо ж при цьому виявляються розбіжності, установлюються їх причини.
Водночас зауважимо, що подібне зіставлення даних може бути орієнтиром лише дуже приблизно. Адже розбіжності в деклараціях з податку на прибуток та з ПДВ можливі внаслідок цілком об’єктивних причин — відмінностей у порядку ведення податкового обліку операцій. Узяти хоча б операції оренди (коли валові доходи та витрати виникають за нарахуванням,
п.п. 7.9.6 Закону про податок на прибуток, тоді як ПДВ-наслідки буде відображено за першою з подій), або ж операції з неплатниками (нестандартними платниками) податку на прибуток (валові витрати за якими формуються за фактом отримання товарів, робіт, послуг, п.п. 11.2.3 Закону про податок на прибуток , хоча в ПДВ-обліку при цьому працюватиме правило першої події) або, наприклад, придбання основних фондів (вартість яких у валових витратах не відображається, однак податковий кредит за якими декларується у звичайному порядку) тощо, прикладів тут може бути чимало. Тому говорити про збіг даних двох різних за своєю суттю податкових форм просто некоректно.
Електронна звітність та електронні квитанції
У ситуації, коли звітність подається в електронній формі, платник податків, як відомо, має отримати такі електронні квитанції:
Квитанції при поданні електронної звітності
| Електронні квитанції | Призначення |
| Квитанція № 1 | Підтверджує факт та час отримання звіту в електронній формі (якщо квитанція № 1 не надійшла платнику податків, то податковий звіт вважається не отриманим контролюючим органом, п. 7.4 р. III Інструкції № 233) |
| Квитанція № 2 | Підтверджує факт та час прийняття (неприйняття) звіту в електронній формі (п. 7.5 р. III Інструкції № 233) |
Таким чином, факт
прийняття звіту, поданого в електронній формі, підтверджується квитанцією № 2 (п.п. 4.13.8 Методрекомендацій № 827). Тут зробимо одне уточнення: фактично датою і часом подання податкової звітності до ДПІ є дата і час, зафіксовані у квитанції № 1 (п.п. 7.7 р. III Методрекомендацій № 827). Але водночас важливим є дотримання другої умови: податкова декларація може вважатися поданою у строк, зазначений у квитанції № 1, лише за умови, що платником податків отримана «підтверджуюча» квитанція № 2. Тобто дата подання податкової звітності визначається згідно з квитанцією № 1 за наявності квитанції № 2, що підтверджує прийняття звітності.У разі неотримання від податкових органів квитанції № 1 або надходження квитанції № 2 про неприйняття електронної звітності (наприклад, якщо податковий звіт сформовано помилково, із зазначенням при цьому у квитанції № 2 причин неприйняття) платник податків має право подати електронну звітність повторно. Отже, бути впевненим в успішному здаванні звітності можна тільки отримавши
другу електронну квитанцію про її прийняття. На деяких пов’язаних із цим проблемних моментах, коли, наприклад, квитанції не надходять платнику податків або запізнюються, ми зупинялися у статті «Чому не приходять квитанції про прийняття електронної податкової звітності?» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 80. І це при тому, що згідно з п. 4 р. III Інструкції № 233 квитанція № 2 має бути відправлена платнику податків протягом 2 годин з моменту прийняття (неприйняття) звітності, але не пізніше перших 2 годин наступного робочого дня. Додатково відправка квитанцій платнику податків згідно з р. III Примірного договору про визнання електронних документів (див. додаток 1 до Інструкції № 233) є обов’язком податкових органів. Якщо ж квитанції не приходять, платник податків, звісно, може поцікавитися їх долею у ДПІ. Тому в «електронному» випадку краще не відкладати відправку звітності на останній день та тримати ситуацію під контролем.Крім того, з електронною звітністю можливі й інші «цікаві» варіанти. Так, наприклад, як бути, якщо платнику податків, який уже отримав квитанцію № 2 (з підтвердженням прийняття) при начебто коректному заповненні декларації, згодом приходить письмове повідомлення про те, що звітність «не визнана податковою декларацією» (оскільки її, приміром, було не подано або, нібито, в електронному файлі, який дійшов до ДПІ, у деяких рядках при цьому взагалі відсутні цифри тощо), у зв’язку з чим йому пропонується сплатити штраф за неподання згідно з
п.п. 17.1.1 Закону № 2181. Можливо, комусь з платників податків піти на поступки, заплативши невеликий штраф, здасться найбільш оптимальним вирішенням ситуації. А от незгодним та тим, які звиклим відстоювати свої права, для відновлення справедливості цим незаконним вимогам доведеться чинити опір. У такому разі поштове повідомлення, квитанції № 1 і № 2 в електронному вигляді, зовнішній носій ключової інформації, а також «спірний» електронний документ у вигляді файлу з накладенням на нього ЕЦП будуть доказами при вирішенні спору. При цьому сторонам насамперед належить орієнтуватися на цивілізований порядок вирішення можливих спірних ситуацій, описаний у р. 5 Примірного договору про визнання електронних документів. Ну а в разі недосягнення згоди — вирішувати питання в судовому порядку (про електронну звітність див. також лист ДПАУ від 30.07.2010 р. № 5187/Н/28-8015 // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 77).
Якщо декларацію здає кур’єр
Ще один можливий випадок «неприйняття» податкових декларацій у канцелярії ДПІ — коли звітність від підприємства (або приватного підприємця) доставляє кур’єр. Відмову прийняти декларацію в такому разі посадові особи податкового органу зазвичай аргументують тим, що податкову звітність, мовляв, принесли не «перші особи» платника податків, які безпосередньо її підписали (або не сам підприємець). Тому у кур’єра її просто не приймають (не виключено, що подібні намагання податківців побачити «перших осіб» продиктовані насамперед бажанням поговорити про поліпшення податкового навантаження або, скажімо, скасування «мінуса» в декларації тощо).
Звісно, такі вимоги є надуманими та не відповідають законодавству. У зв’язку з цим варто відзначити лист ДПАУ від 05.09.2007 р. № 17525/7/28-0917/32 // «Податки та бухгалтерський облік», 2007, № 88, у якому розглядався подібний випадок неприйняття податкової звітності та йшлося про умову працівників деяких податкових органів приймати декларацію виключно від осіб, які її підписали, тобто від керівника або головного бухгалтера (а от від інших осіб, у тому числі кур’єра, вона не приймалася). Розглянувши пов’язані з цим звернення платників податків, ДПАУ вказала на незаконність таких дій контролюючих органів, адже Законом № 2181, як справедливо зазначалося в листі, жодних вимог щодо посади особи, яка подає податкову звітність до канцелярії податкового органу, не встановлено. До того ж вимогу про обов’язкове подання декларації директором, бухгалтером або безпосередньо фізособою-підприємцем можна знову ж таки розцінювати як висунення посадовою особою контролюючого органу додаткових умов при прийнятті податкової звітності, що забороняється п.п. 4.1.2 Закону № 2181 (і на що, у свою чергу, платник податків може поскаржитися та скористатися поштовим варіантом). Тому ДПАУ у своєму листі закликала податківців на місцях дотримуватись вимог законодавства. Хотілося б вірити, що такий заклик усе-таки буде почутий.
