Проблемы при сдаче отчетности: возможные варианты обжалования
При сдаче отчетности могут возникнуть две проблемы — непринятие отчетности налоговым органом либо ее последующее непризнание. Предлоги для этого, как известно, могут быть самыми разными, а вот рецепты преодоления таких сложностей общие. Им и посвящена эта статья.
Елена УВАРОВА, юрист Издательского дома «Фактор»
Отчетность не принимают: как быть?
В статье «(НЕ)прием декларации налоговыми органами: поведение и пути решения» на с. 14 этого номера мы предложили, условно говоря, бесконфликтные варианты ухода от проблемы.
Но не всегда удается ими воспользоваться без ущерба интересов предприятия. Ведь, например, если отчетность сдается менее чем за 10 календарных дней до истечения сроков ее подачи, отправление ее по почте будет означать нарушение установленных сроков подачи декларации, за что к предприятию могут быть применены санкции. Направить декларацию в электронной форме тоже получится далеко не у всех, ведь о таком варианте следует позаботиться заранее и совершить целый ряд организационных действий, требующих определенных временных затрат.
Да и дело ведь может быть просто в принципе и в нежелании идти на поводу у выдвигающих неправомерные требования налоговиков.
Напомним,
п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 принятие декларации называет обязанностью контролирующего органа. При этом предусмотрено, что налоговая декларация принимается без предварительной проверки указанных в ней показателей через канцелярию. Отказ служебного (должностного) лица контролирующего органа принять налоговую декларацию по каким-либо причинам либо выдвижение им тех или иных условий в отношении такого принятия (включая изменение показателей декларации, уменьшение либо отмену отрицательного значения объектов налогообложения, сумм бюджетных возмещений, незаконного увеличения налоговых обязательств и т. п.) запрещается и расценивается как превышение служебных полномочий таким лицом, что влечет за собой дисциплинарную и материальную ответственность в порядке, определенном законом*.* Отметим, что проект Налогового кодекса, как и действующее законодательство, устанавливает запрет для органов государственной налоговой службы на отказ в приеме декларации. Такого понятия, как «непризнание налоговой декларации», в проекте нет. Но его аналогом стало «
признание декларации неподанной».В то же время уже на стадии принятия налоговой отчетности сотрудники налоговой инспекции контролируют наличие (
п. 4.4 Методрекомендаций № 827):— подписей должностных лиц;
— печати налогоплательщика;
— обязательных реквизитов;
— обязательных приложений к налоговой отчетности, предусмотренных порядком заполнения соответствующей отчетности, которые являются неотъемлемой частью налоговой декларации либо уточняющей отчетности и не могут быть самостоятельным документом;
— прочерков в значениях показателей, которые не заполняются в связи с отсутствием информации.
И если при таком предварительном контроле инспектор выявляет определенные нарушения правил заполнения налоговой отчетности (более детально см. статью «Проблемы при сдаче деклараций: мифы и реальность» на с. 4 этого номера), то он может в устной форме предупредить налогоплательщика о выявленных недостатках и возможной угрозе непризнания такой декларации. Однако
отказывать в приеме декларации он не может, и поэтому если налогоплательщик будет настаивать на принятии отчетности, она должна быть принята и зарегистрирована. На экземпляре, который остается у налогоплательщика, в этом случае проставляется штамп «Получено, налогоплательщик предупрежден о возможности непризнания», однако никаких юридических последствий наличие такого штампа само по себе не влечет — в последующем декларация может быть признана, несмотря на наличие на ней такого штампа, и наоборот — его отсутствие не является гарантией того, что налоговая декларация будет признана. Поэтому само проставление такого штампа обжаловать нельзя.Хотим обратить внимание, что в
абзаце третьем п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 предусмотрено право налогоплательщика обжаловать действия сотрудника налоговой инспекции, не принявшего декларацию, в судебном порядке. Однако важно помнить: воспользовавшись этим правом, налогоплательщик не освобождается от необходимости совершить указанные выше действия по направлению декларации почтой. И наоборот: если налогоплательщик, посчитал, например, что проще устранить те причины, по которым сотрудник налоговой инспекции не принял декларацию, и заново ее принести, чем направлять почтой, то в последующем обжаловать первоначальный неправомерный отказ в приеме декларации он уже не сможет, поскольку доказательством такого отказа как раз и должно служить направление отчетности по почте с приложением соответствующего заявления.Учтите: обжаловать можно только отказ принять декларацию, полученный от сотрудника канцелярии, а не от инспектора налоговой. В противном случае суд откажет в удовлетворении исковых требований о признании действий сотрудника налоговой инспекции неправомерными, так как отказ был получен от лица, не уполномоченного на принятие декларации. В этом случае и к последующему направлению декларации почтой будут применяться общие правила, в том числе о необходимости подачи декларации на почту не позднее 10 календарных дней до окончания предельных сроков подачи налоговой отчетности (см., например,
определение Днепропетровского апелляционного административного суда от 09.11.2009 г. по делу № 2а-5258/08).Также не следует забывать, что в соответствии с
абзацем четвертым п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 отказ в приеме налоговой декларации не освобождает налогоплательщика от обязанности погасить налоговое обязательство, самостоятельно определенное им в такой налоговой декларации, в общем порядке, т. е. в течение десяти календарных дней, следующих за последним днем предельного срока подачи декларации.Предприятие может подать в административный суд иск с требованием признать отказ сотрудника налоговой инспекции в принятии декларации неправомерным
в течение 6 месяцев со дня получения отказа в приеме декларации. Мы не могли не упомянуть о наличии такой возможности, хотя, безусловно, захотят воспользоваться ею единицы, так как никаких ощутимых бонусов предприятию подобный судебный процесс не принесет.
Декларация не признана: Ваши действия?
Закон № 2181
не устанавливает процедуру непризнания декларации и время, в течение которого налоговый орган должен проверить налоговую декларацию на предмет ее возможного непризнания. Однако ответ на эти вопросы дают Методрекомендации № 827 (см. «Налоговая отчетность: новый статус «неправильных» налоговых деклараций и фильтр от неплательщиков НДС» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 39, с. 45).Согласно
абзацу четвертому п. 4.5 Методрекомендаций № 827 структурное подразделение по приему налоговой отчетности в трехдневный срок со дня получения отчетности (но не позднее следующего дня после истечения предельного срока подачи декларации) направляет налогоплательщику уведомление о непризнании налоговым органом декларации как налоговой с указанием оснований для такого непризнания и предложением предоставить новую декларацию, оформленную надлежащим образом. Соответствующее предложение направляется заказным письмом с уведомлением о вручении либо вручается под подпись должностным лицам субъекта хозяйствования (см. письмо ГНАУ от 02.12.2008 г. № 24752/7/15-0217 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 98, с. 23).Следует сказать, что некоторые специалисты отстаивают точку зрения, согласно которой не признать налоговую декларацию налоговые органы могут в течение всего срока, предусмотренного законодательством для проведения камеральной проверки. Например, срок камеральной проверки налоговой декларации по НДС составляет 30 дней, следующих за днем получения налоговой декларации (
п. 7.4 Порядка № 166).На наш взгляд, правило о том, что
предельным сроком непризнания отчетности в качестве налоговой декларации должен быть день, следующий за последним днем ее подачи контролирующему органу, логично и обоснованно, поскольку именно с этого дня начинает отсчитываться срок давности по налоговым обязательствам (см. п.п. 15.1.1 Закона № 2181 ). В противном случае если бы налоговым органам было предоставлено право принимать решение о непризнании поданной налоговой декларации без ограничения сроком либо в срок, истекающий позднее предельного срока подачи декларации, это неоправданно сильно сужало бы права налогоплательщиков, так как момент начала течения срока давности по налоговым обязательствам был бы полностью поставлен в зависимость от усмотрения налоговиков («Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 46).В Базе данных адресата отчетности налоговая отчетность в этом случае только регистрируется (без внесения показателей) и получает статус «Не признана как налоговая декларация» с обязательным указанием оснований непризнания, а в комментариях проставляется регистрационный номер уведомления налоговой инспекции о непризнании налоговой отчетности как налоговой декларации и дата его направления субъекту хозяйствования.
Далее
Закон № 2181 предусматривает два возможных варианта действий для предприятия:—
предоставить новую декларацию, одновременно с этим уплатив штраф, предусмотренный п.п. 17.1.1 Закона № 2181 в размере 10 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан, т. е. 170 грн. (но штраф будет подлежать уплате только если уже пропущены сроки подачи декларации, если же декларация после устранения выявленных налоговым органом недочетов подается без нарушения сроков, то указанный штраф не применяется);—
обжаловать решение налогового органа в порядке апелляционного согласования.На втором варианте остановимся более подробно.
В соответствии с
п.п. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закона № 2181 налогоплательщик имеет право обжаловать не только решение об определении налогового обязательства, но и любое решение налогового органа, которое, по его мнению, противоречит требованиям законодательства. Для этого он имеет право обратиться в налоговую инспекцию с жалобой о пересмотре принятого решения о непризнании декларации. Жалоба подается в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения предприятием уведомления о непризнании декларации, в письменной форме и к ней могут прилагаться документы, подтверждающие неправомерность принятого налоговым органом решения. Если налогоплательщик будет не удовлетворен результатами рассмотрения его жалобы, он может обжаловать ответ налогового органа на нее в вышестоящем налоговом органе. Срок на подачу такой жалобы так же составляет 10 календарных дней со дня получения ответа на первоначальную жалобу.Отметим, что некоторые специалисты отрицают возможность подачи жалобы непосредственно в налоговую инспекцию, настаивая, что поскольку речь идет об обжаловании действий (отказ в признании декларации), а не решения, как на это указывает
п.п. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закона № 2181, непризнание декларации можно обжаловать только через суд. Однако, на наш взгляд, такая позиция является ошибочной:во-первых, в самом
п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 уведомление о непризнании декларации названо решением, а потому можно считать, что для целей Закона № 2181 отказ в признании декларации охватывается понятием «решение налогового органа»;во-вторых, возможность обжалования такого уведомления через органы государственной налоговой службы признают как сами налоговики, прямо на нее указывая в
п. 4.7 Методрекомендаций № 827, так и суды (см. определение ВАСУ от 29.03.2006 г.).Следует помнить, что в зависимости от того, воспользуется ли налогоплательщик возможностью обжаловать непризнание декларации через органы налоговой службы, будут отличаться
сроки судебного обжалования .Так, если предприятие органу налоговой службы жалобу не подает, то у него есть шесть месяцев с момента получения уведомления о непризнании декларации, чтобы обжаловать такие действия налоговиков в административном суде. Если предварительно подавалась жалоба в налоговый орган, однако результатами ее рассмотрения предприятие не удовлетворено, то с момента получения окончательного решения по рассмотрению жалобы должно пройти
не более месяца до подачи административного иска в суд.В отношении сроков обжалования также следует учесть, что подача жалобы в срок более чем десять календарных дней со дня получения уведомления о непризнании декларации, приводит к тому, что:
— во-первых, налоговый орган получает возможность самостоятельно определить сумму налогового обязательства на том основании, что налоговая отчетность (пока дело будет рассматривать суд) считается неподанной, и направить предприятию налоговое уведомление-решение;
— во-вторых, к субъекту хозяйствования могут быть применены штрафные санкции за несвоевременную подачу налоговой отчетности.
Обращаясь в административный суд с иском в связи с непризнанием налоговой декларации, субъекту хозяйствования следует учесть, что в административном иске исковое требование должно заключаться в признании действий налогового органа, а не его решения, неправомерными, поскольку суды исходят из того, что уведомление о непризнании декларации не является ни нормативно-правовым, ни актом индивидуального действия (
определение ВАСУ от 01.04.2008 г., определение Полтавского окружного админсуда от 14.04.2010 г. по делу № 2а-845/10/1670).Подробно порядок обжалования раскрыт в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 21). Сейчас лишь напомним основные правила.
Обжаловать решение налогового органа нужно в окружном административном суде (
ч. 2 ст. 18 КАСУ) по местонахождению налогоплательщика, в чьих интересах подается жалоба (ч. 2 ст. 19 КАСУ).Подача иска в суд автоматически прекращает процедуру административного обжалования
(если таковая инициировалась). Кроме того, на налогоплательщика возложена обязанность уведомлять контролирующий орган о каждом случае судебного обжалования его решений (абзац второй п.п. 5.2.5 Закона № 2181). Правда, санкции за ее невыполнение законодательством не предусмотрены.В иске нужно указать
:1) наименование административного суда, в который подается исковое заявление;
2) имя (наименование) истца, почтовый адрес, а также номер средства связи, адрес электронной почты, если таковые есть;
3) имя (наименование) ответчика, почтовый адрес, а также номер средства связи, адрес электронной почты, если такие известны;
4) содержание исковых требований и изложение обстоятельств, которыми истец обосновывает свои требования;
5) в случае необходимости — в иск включается ходатайство истца, т. е. обращение к суду с просьбой совершить определенные действия, которые сам истец совершить не может. Это может быть ходатайство об освобождении от уплаты судебного сбора, о назначении судебной экспертизы, об истребовании доказательств, о вызове свидетелей и др.;
6) перечень документов и других материалов, которые прилагаются.
Исковое заявление подписывается истцом или его представителем с указанием даты подписания.
Подать иск можно либо самостоятельно, либо через представителя, полномочия которого на представительство интересов налогоплательщика в суде должны быть подтверждены доверенностью, либо направив иск почтой. Если иск подается представителем, в нем указываются имя представителя, его почтовый адрес, номер средства связи, адрес электронной почты, если таковые имеются.
В качестве основания для признания действий налогового органа по непризнанию налоговой декларации неправомерными могут служить как допущенные ими процедурные нарушения, так и содержательные ошибки, заключающиеся в использовании в качестве оснований для непризнания декларации обстоятельств, которые такими основаниями выступать не могут.
Наиболее распространенные процедурные нарушения, допускаемые налоговиками и рассматриваемые судами как основание для признания их действий неправомерными, — несоблюдение трехдневного срока на уведомление плательщика о непризнании поданной им декларации, отсутствие в уведомлении о непризнании декларации указания на основания такого непризнания и на необходимость подачи новой декларации (см.
постановление Харьковского окружного админсуда от 13.07.2010 г. по делу № 2а-7224/10/2070, определение ВАСУ от 11.02.2010 г. по делу К-18439/07).До завершения процедуры обжалования — как через налоговый орган, так и через суд — налоговая инспекция не может определить сумму налогового обязательства на основании
п.п. «а» п.п. 4.2.2 п. 4.2 ст. 4 Закона № 2181, а именно в связи с неподачей налоговой декларации в установленные сроки. Не будет и оснований для применения предусмотренного п.п. 17.1.2 п. 17.1 Закона № 2181 штрафа в размере десяти процентов суммы налогового обязательства за каждый полный либо неполный месяц задержки налоговой декларации, но не больше 50 процентов от суммы начисленного налогового обязательства и не меньше 10 ннмдг, т. е. 170 грн.Приводим образец административного иска к государственной налоговой инспекции, непризнавшей налоговую декларацию.
Возможен также вариант, когда налогоплательщик после получения уведомления о непризнании декларации не совершает никаких из предусмотренных
п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 действий. Это ему грозит штрафом за неподачу декларации, а также тем, что срок давности в 1095 дней, в течение которого налоговый орган может самостоятельно определить налоговое обязательство, не начнет исчисляться (см. письмо ГНАУ от 13.05.2009 г. № 9842/7/23-4017/227 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 62).Так что есть и третий вариант действий — ничего не предпринимать, пока не придет налоговое уведомление-решение, принятое в связи с непризнанием декларации налогоплательщика, и обжаловать уже его. Как показывает анализ судебной практики, многие субъекты хозяйствования именно так и поступают. При выборе этого варианта действий в иск следует включить такие требования: признать действия налогового органа по непризнанию налоговой декларации неправомерными, отменить налоговое уведомление-решение.
