Проблеми при здаванні звітності: можливі варіанти оскарження
При здаванні звітності можуть виникнути дві проблеми — неприйняття звітності податковим органом або її подальше невизнання. Приводи для цього, як відомо, можуть бути найрізноманітнішими, а от рецепти подолання таких труднощів загальні. Їм і присвячено цю статтю.
Олена УВАРОВА, юрист Видавничого будинку «Фактор»
Звітність не приймають: як бути?
У статті «(НЕ)Прийняття декларації податковими органами: поведінка та шляхи вирішення» на с. 14 цього номера, ми запропонували, умовно кажучи, безконфліктні варіанти ухилення від проблеми.
Але не завжди вдається ними скористатися без шкоди інтересам підприємства. Адже, наприклад, якщо звітність здається менш ніж за 10 календарних днів до закінчення строків її подання, відправлення її поштою означатиме порушення встановлених строків подання декларації, за що до підприємства може бути застосовано санкції. Направити декларацію в електронній формі теж є можливість далеко не в усіх, адже про такий варіант слід потурбуватися заздалегідь та вчинити низку організаційних дій, що потребують певних часових витрат.
Та й справа може бути просто у принципі та небажанні йти на поводі у податківців, які висувають неправомірні вимоги.
Нагадаємо:
п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закону № 2181 прийняття декларації називає обов’язком контролюючого органу. При цьому передбачено, що податкова декларація приймається без попередньої перевірки зазначених у ній показників через канцелярію. Відмова службової (посадової) особи контролюючого органу прийняти податкову декларацію з будь-яких причин або висунення нею тих чи інших умов щодо такого прийняття (уключаючи зміну показників декларації, зменшення або скасування від’ємного значення об’єктів оподаткування, сум бюджетних відшкодувань, незаконе збільшення податкових зобов’язань тощо) забороняється та розцінюється як перевищення службових повноважень такою особою, що спричинює дисциплінарну та матеріальну відповідальність в порядку, визначеному законом*.* Зауважимо, що проект Податкового кодексу, як і чинне законодавство, установлює заборону для органів державної податкової служби на відмову у прийнятті декларації. Такого поняття, як «невизнання податкової декларації», у проекті немає. Але його аналогом стало «
визнання декларації неподаною».Водночас уже на стадії прийняття податкової звітності працівники податкової інспекції контролюють наявність (
п. 4.4 Методрекомендацій № 827):— підписів посадових осіб;
— печатки платника податків;
— обов’язкових реквізитів;
— обов’язкових додатків до податкової звітності, передбачених порядком заповнення відповідної звітності, які є невід’ємною частиною податкової декларації або уточнюючої звітності та не можуть бути самостійним документом;
— прокреслень у значеннях показників, які не заповнюються у зв’язку з відсутністю інформації.
І якщо при такому попередньому контролі інспектор виявляє певні порушення правил заповнення податкової звітності (детальніше див. статтю «Проблеми при здаванні декларацій: міфи та реальність» на с. 4 цього номера), то він може в усній формі попередити платника податків про виявлені недоліки та можливу загрозу невизнання такої декларації. Однак
відмовляти у прийнятті декларації він не може, і тому, якщо платник податків наполягатиме на прийнятті звітності, її має бути прийнято та зареєстровано. На примірнику, який залишається у платника податків, у цьому випадку проставляється штамп «Отримано, платника податків попереджено про можливість невизнання», однак жодних юридичних наслідків наявність такого штампу сама по собі не тягне — у подальшому декларація може бути визнана, незважаючи на наявність на ній такого штампу, і навпаки — його відсутність не є гарантією того, що податкову декларацію буде визнано. Тому саме проставляння такого штампу оскаржити не можна.Варто звернути увагу, що в
абзаці третьому п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закону № 2181 передбачено право платника податків оскаржити дії працівника податкової інспекції, який не прийняв декларацію, у судовому порядку. Однак важливо пам’ятати: скориставшись цим правом, платник податків не звільняється від необхідності вчинити зазначені вище дії щодо направлення декларації поштою. І навпаки: якщо платник податків, вважаючи, наприклад, що простіше усунути причини, внаслідок яких працівник податкової інспекції не прийняв декларацію, і заново її принести, ніж направляти поштою, то в подальшому оскаржити первісну неправомірну відмову у прийнятті декларації він вже не зможе, оскільки доказом такої відмови саме і має бути направлення звітності поштою з додаванням відповідної заяви.Майте на увазі: оскаржити можна тільки відмову прийняти декларацію, отриману від працівника канцелярії, а не від інспектора податкової. В іншому разі суд відмовить у задоволенні позовних вимог про визнання дій працівника податкової інспекції неправомірними, оскільки відмову отримано від особи, не уповноваженої на прийняття декларації. У цьому випадку і до подальшого направлення декларації поштою застосовуватимуться загальні правила, у тому числі про необхідність подання декларації на пошту не пізніше 10 календарних днів до закінчення граничних строків подання податкової звітності (див., наприклад,
ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09.11.2009 р. у справі № 2а-5258/08).Також не слід забувати, що відповідно до
абзацу четвертого п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закону № 2181 відмова у прийнятті податкової декларації не звільняє платника податків від обов’язку погасити податкове зобов’язання, самостійно визначене ним у такій податковій декларації, у загальному порядку, тобто протягом десяти календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку подання декларації.Підприємство може подати до адміністративного суду позов з вимогою визнати відмову працівника податкової інспекції у прийнятті декларації неправомірною
протягом 6 місяців із дня отримання відмови у прийнятті декларації. Ми не могли не згадати про наявність такої можливості, хоча, безумовно, захочуть скористатися нею одиниці, оскільки жодних відчутних бонусів підприємству такий судовий процес не принесе.
Декларацію не визнано: ваші дії?
Закон № 2181
не встановлює процедуру невизнання декларації та час, протягом якого податковий орган повинен перевірити податкову декларацію на предмет її можливого невизнання. Однак відповідь на ці запитання дають Методрекомендації № 827 (див. «Податкова звітність: новий статус «неправильних» податкових декларацій та фільтр від неплатників ПДВ» // «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 39, с. 45)Згідно з
абзацом четвертим п. 4.5 Методрекомендацій № 827 структурний підрозділ з прийняття податкової звітності у триденний строк із дня отримання звітності (але не пізніше наступного дня після закінчення граничного строку подання декларації) направляє платнику податків повідомлення про невизнання податковим органом декларації як податкової із зазначенням підстав для такого невизнання та пропозицією подати нову декларацію, оформлену належним чином. Відповідна пропозиція направляється рекомендованим листом з повідомленням про вручення або вручається під підпис посадовим особам суб’єкта господарювання (див. лист ДПАУ від 02.12.2008 р. № 24752/7/15-0217 // «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 98, с. 23).Слід зауважити, що деякими фахівцями відстоюється точка зору, згідно з якою не визнати податкову декларацію податкові органи можуть протягом усього строку, передбаченого законодавством для проведення камеральної перевірки. Наприклад, строк камеральної перевірки податкової декларації з ПДВ становить 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації (
п. 7.4 Порядку № 166).На наш погляд, правило про те, що
граничним строком невизнання звітності як податкової декларації має бути день, наступний за останнім днем її подання контролюючому органу, є логічним та обґрунтованим, оскільки саме з цього дня починає відлічуватися строк давності щодо податкових зобов’язань (див. п.п. 15.1.1 Закону № 2181 ). В іншому разі, якби податковим органам було надано право приймати рішення про невизнання поданої податкової декларації без обмеження строком або у строк, що закінчується пізніше ніж граничний строк подання декларації, це невиправдано звужувало б права платників податків, оскільки момент початку перебігу строку давності за податковими зобов’язаннями було б повністю поставлено в залежність від розсуду податківців («Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 46).У базі даних адресата звітності податкова звітність у цьому випадку тільки реєструється (без унесення показників) та набуває статусу «Не визнана як податкова декларація» з обов’язковим зазначенням підстав невизнання, а в коментарях проставляється реєстраційний номер повідомлення податкової інспекції про невизнання податкової звітності як податкової декларації та дата його направлення суб’єкту господарювання.
Далі
Закон № 2181 передбачає два можливі варіанти дій для підприємства:—
подати нову декларацію, одночасно з цим сплативши штраф, передбачений п.п. 17.1.1 Закону № 2181 у розмірі 10 не оподатковуваних податком мінімумів доходів громадян, тобто 170 грн. (але штраф підлягатиме сплаті тільки якщо вже пропущено строки подання декларації, якщо ж декларація після усунення виявлених податковим органом недоліків подається без порушення строків, то зазначений штраф не застосовується);—
оскаржити рішення податкового органу в порядку апеляційного узгодження.На другому варіанті зупинимося докладніше.
Відповідно до
п.п. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181 платник податків має право оскаржити не тільки рішення про визначення податкового зобов’язання, а й будь-яке рішення податкового органу, яке, на його думку, суперечить вимогам законодавства. Для цього він має право звернутися до податкової інспекції зі скаргою про перегляд прийнятого рішення про невизнання декларації. Скарга подається протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання підприємством повідомлення про невизнання декларації, у письмовій формі та до неї можуть додаватися документи, що підтверджують неправомірність прийнятого податковим органом рішення. Якщо платник податків буде не задоволений результатами розгляду його скарги, він може оскаржити відповідь податкового органу на неї у вищому за рівнем податковому органі. Строк на подання такої скарги також становить 10 календарних днів із дня отримання відповіді на первісну скаргу.Зауважимо, що деякі фахівці заперечують можливість подання скарги безпосередньо до податкової інспекції, наполягаючи, що оскільки йдеться про оскарження дій (відмова у визнанні декларації), а не рішення, як на це вказує
п.п. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181, невизнання декларації можна оскаржити тільки через суд. Однак, на наш погляд, така позиція є помилковою:по-перше, у самому
п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закону № 2181 повідомлення про невизнання декларації названо рішенням, а тому можна вважати, що для цілей Закону № 2181 відмова у визнанні декларації охоплюється поняттям «рішення податкового органу»;по-друге, можливість оскарження такого повідомлення через органи державної податкової служби визнають як самі податківці, прямо на неї вказуючи в
п. 4.7 Методрекомендацій № 827, так і суди (див. ухвалу ВАСУ від 29.03.2006 р.).Слід пам’ятати, що залежно від того, чи скористається платник податків можливістю оскаржити невизнання декларації через органи податкової служби, відрізнятимуться
строки судового оскарження.Так, якщо підприємство до органу податкової служби скаргу не подає, то в нього є шість місяців з моменту отримання повідомлення про невизнання декларації, щоб оскаржити такі дії податківців в адміністративному суді. Якщо попередньо подавалася скарга до податкового органу, однак результатами її розгляду підприємство не задоволене, то з моменту отримання остаточного рішення за розглядом скарги має минути
не більше місяця до подання адміністративного позову до суду.Щодо строків оскарження також слід урахувати, що подання скарги у строк більше ніж десять календарних днів із дня отримання повідомлення про невизнання декларації, призводить до того, що:
— по-перше, податковий орган отримує можливість самостійно визначити суму податкового зобов’язання на тій підставі, що податкова звітність (поки справу розглядатиме суд) вважається неподаною, та направити підприємству податкове повідомлення-рішення;
— по-друге, до суб’єкта господарювання може бути застосовано штрафні санкції за несвоєчасне подання податкової звітності.
Звертаючись до адміністративного суду з позовом у зв’язку з невизнанням податкової декларації, суб’єкту господарювання слід урахувати, що в адміністративному позові позовна вимога повинна полягати у визнанні дій податкового органу, а не його рішення, неправомірними, оскільки суди виходять з того, що повідомлення про невизнання декларації не є ні нормативно-правовим, ні актом індивідуальної дії (
ухвала ВАСУ від 01.04.2008 р., ухвала Полтавського окружного адмінсуду від 14.04.2010 р. у справі № 2а-845/10/1670).Докладно порядок оскарження розкрито в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2008, № 21. Зараз лише нагадаємо основні правила.
Оскаржувати рішення податкового органу потрібно в окружному адміністративному суді (
ч. 2 ст. 18 КАСУ) за місцезнаходженням платника податків, у чиїх інтересах подається скарга (ч. 2 ст. 19 КАСУ).Подання позову до суду автоматично припиняє процедуру адміністративного оскарження
(якщо така ініціювалася). Крім того, на платника податків покладено обов’язок повідомляти контролюючий орган про кожний випадок судового оскарження його рішень (абзац другий п.п. 5.2.5 Закону № 2181). Щоправда, санкції за його невиконання законодавством не передбачено.У позові слід указати
:1) найменування адміністративного суду, до якого подається позовна заява;
2) ім’я (найменування) позивача, поштову адресу, а також номер засобу зв’язку, адресу електронної пошти, якщо такі є;
3) ім’я (найменування) відповідача, поштову адресу, а також номер засобу зв’язку, адресу електронної пошти, якщо такі відомі;
4) зміст позовних вимог та викладення обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги;
5) у разі потреби — до позову включається клопотання позивача, тобто звернення до суду з проханням вчинити певні дії, які сам позивач зробити не може. Це може бути клопотання про звільнення від сплати судового збору, про призначення судової експертизи, про витребування доказів, про виклик свідків тощо;
6) перелік документів та інших матеріалів, що додаються.
Позовна заява підписується позивачем або його представником із зазначенням дати підписання.
Подати позов можна або самостійно, або через представника, повноваження якого на представництво інтересів платника податків у суді має бути підтверджено довіреністю, або направивши позов поштою. Якщо позов подається представником, у ньому вказуються ім’я представника, його поштова адреса, номер засобу зв’язку, адреса електронної пошти, якщо такі є.
Підставою для визнання дій податкового органу з невизнання податкової декларації неправомірними можуть бути як допущені ними процедурні порушення, так і змістовні помилки, що полягають у використанні як підстави для невизнання декларації обставин, які такими підставами виступати не можуть.
Найбільш поширені процедурні порушення, що допускаються податківцями та розглядаються судами як підстави для визнання їх дій неправомірними, — недотримання триденного строку на повідомлення платника про невизнання поданої ним декларації, відсутність у повідомленні про невизнання декларації вказівки на підстави такого невизнання та на необхідність подання нової декларації (див.
постанову Харківського окружного адмінсуду від 13.07.2010 р. у справі № 2а-7224/10/2070, ухвалу ВАСУ від 11.02.2010 р. у справі К-18439/07).До завершення процедури оскарження — як через податковий орган, так і через суд — податкова інспекція не може визначити суму податкового зобов’язання на підставі
п.п. «а» п.п. 4.2.2 п. 4.2 ст. 4 Закону № 2181, а саме у зв’язку з неподанням податкової декларації в установлені строки. Не буде і підстав для застосування передбаченого п.п. 17.1.2 п. 17.1 Закону № 2181 штрафу в розмірі десяти відсотків суми податкового зобов’язання за кожний повний або неповний місяць затримки податкової декларації, але не більше 50 відсотків від суми нарахованого податкового зобов’язання та не менше 10 нмдг, тобто 170 грн.Наведемо зразок адміністративного позову до державної податкової інспекції, що не визнала податкову декларацію.
Можливий також варіант, коли платник податків після отримання повідомлення про невизнання декларації не вчинює жодних з передбачених
п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закону № 2181 дій. Це йому загрожує штрафом за неподання декларації, а також тим, що строк давності в 1095 днів, протягом якого податковий орган може самостійно визначити податкове зобов’язання, не почне обчислюватися (див. лист ДПАУ від 13.05.2009 р. № 9842/7/23-4017/227 // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 62).Отже, є і третій варіант дій — нічого не робити, допоки не прийде податкове повідомлення-рішення, прийняте у зв’язку з невизнанням декларації платника податків, та оскаржувати вже його. Як свідчить аналіз судової практики, чимало суб’єктів господарювання саме так і діють. При виборі цього варіанта дій до позову слід уключити такі вимоги: визнати дії податкового органу з невизнання податкової декларації неправомірними, скасувати податкове повідомлення-рішення.
