Темы статей
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Нет предела совершенству: комментарий к приказу Минфина № 1085

Редакция НиБУ
Налоги & бухучет Ноябрь, 2010/№ 89
Печать
Статья

Нет предела совершенству: комментарий к приказу Минфина № 1085

 

Стало уже привычным, что с приближением окончания отчетного финансового года Минфин утверждает изменения к отдельным нормативно-правовым актам по бухгалтерскому учету. Не стал исключением и этот год.

Комментируемый приказ № 1085 (на с. 5) как раз является таким документом.

Татьяна ВОЙТЕНКО, консультант газеты «Налоги и бухгалтерский учет»

 

Документы статьи

ХКУ — Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV.

Закон о бухучете

Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.

Закон

№ 2063 — Закон Украины «О государственной поддержке малого предпринимательства» от 19.10.2000 г. № 2063-III.

Приказ № 1085

— приказ Министерства финансов Украины «Об утверждении Изменений к некоторым нормативно-правовым актам Министерства финансов Украины по бухгалтерскому учету и признании утратившими силу приказов Министерства» от 24.09.2010 г. № 1085.

П(С)БУ 3

— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 3 «Отчет о финансовых результатах», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87.

П(С)БУ 25

— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 25.02.2000 г. № 39.

П(С)БУ 31

— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 31 «Финансовые расходы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 28.04.2006 г. № 415.

Порядок № 109

— Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией и арендой государственных предприятий, утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 16.12.93 г. № 109.

Инструкция № 291

— Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.

МСБУ (IAS) 23

— Международный стандарт бухгалтерского учета (IAS) 23 «Расходы на займы».

 

Проанализируем изменения, которым вследствие издания

приказа № 1085 подверглись бухгалтерские нормативы. При этом детально рассмотрим таковые в разрезе каждого из подкорректированных документов.

 

П(С)БУ 3

О том, что

доход от реализации необоротных активов, удерживаемых для продажи, и группы выбытия (информация о котором обобщается на субсчете 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов») и себестоимость таких реализованных активов (учитываемая на субсчете 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов») приводятся в статьях «Прочие операционные доходы» и «Прочие операционные расходы» Отчета о финансовых результатах (строки 060 и 090 формы № 2 соответственно) Минфин разъяснял еще в письме от 25.07.2008 г. № 31-34000-10-10/29072 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 74).

Видимо, чтобы окончательно развеять всякие сомнения и придать нормативный статус этой норме, и были внесены уточнения в

п. 21 и п. 24 П(С)БУ 3, где теперь прямо указано о включении:

дохода от реализации необоротных активов, удерживаемых для продажи, и группы выбытия в статью «Прочие операционные доходы» Отчета о финансовых результатах по форме № 2 (строка 060);

себестоимости реализованных необоротных активов, удерживаемых для продажи, и группы выбытия в состав статьи «Прочие операционные расходы» формы № 2 (строка 090).

Вместе с тем крайне важно помнить: невзирая на то, что доходы и расходы от такой продажи носят операционный характер и находят отражение в форме № 2 в составе «операционных» статей,

поступления денежных средств от реализации необоротных активов, удерживаемых для продажи, для целей составления Отчета о движении денежных средств (форма № 3) рассматриваются как движение денежных средств, полученных в результате инвестиционной деятельности. Показываются такие поступления в статье «Реализация необоротных активов» (строка 190) формы № 3. Указанное требование содержится в п. 32 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 4 «Отчет о движении денежных средств», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87. На это обстоятельство мы обращали внимание в статье «Бухгалтерское усовершенствование: комментарий к приказу Минфина № 1125» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 90.

 

П(С)БУ 25

Сфера применения П(С)БУ 25.

Сразу скажем, что изменение, внесенное приказом № 1085 в П(С)БУ 25, в отношении сферы распространения действия последнего более четко очерчивает круг лиц, имеющих право применять упомянутый стандарт бухгалтерского учета и, как следствие, подавать сокращенную по показателям финансовую отчетность в составе Баланса (форма № 1-м) и Отчета о финансовых результатах (форма № 2-м).

Напомним, что по предписаниям устаревшей на данный момент редакции

п. 2 П(С)БУ 25 его положения могли быть применены:

субъектами малого предпринимательства, которые признаны таковыми в соответствии с действующим законодательством;

— представительствами иностранных субъектов хозяйственной деятельности.

Эта норма полностью отвечает предписаниям

ч. 3 ст. 11 Закона о бухучете. Однако ни один из названных нормативных документов не давал расшифровки, что же именно понимается под «действующим законодательством», в силу чего присутствовала некоторая неопределенность в этом вопросе. Так, позиция Госкомстата, изложенная в письме от 28.04.2005 г. № 04/1-1-3/89, заключалась в том, что финансовая отчетность в сокращенном объеме для целей статистики подается малыми предприятиями, относящимися к данной категории согласно ч. 7 ст. 63 ХКУ. При этом с точки зрения права подавать сокращенную финансовую отчетность между малыми предприятиями и субъектами малого предпринимательства Госкомстатом проставлялся знак равенства.

Минфин, правда, своим

письмом от 16.05.2008 г. № 31-34000-10-10/17931 пояснил, что «действующим законодательством» в данном случае является Закон № 2063 и именно юридическими лицами — субъектами малого предпринимательства может составляться и подаваться упрощенная по показателям финансовая отчетность. Причем для придания юридическому лицу — субъекту предпринимательской деятельности статуса субъекта малого предпринимательства ст. 1 Закона № 2063 установлены два необходимых критерия: показатель среднеучетного количества работающих за отчетный период (календарный год) не должен превысить 50 человек, а объем валового дохода от реализации продукции (работ, услуг) за тот же отчетный год не должен превысить 70 млн грн. Кстати, эти же условия для отнесения предприятий к малым выдвигает и ХКУ.

Одновременно с этим

ст. 2 Закона № 2063 очерчивает круг лиц, которые не подпадают под действие данного Закона. Так вот, если сравнить тот перечень со списком субъектов, не имеющих права применения П(С)БУ 25, который теперь приведен в его измененном п. 2, то несложно будет заметить их полную идентичность.

Итак,

нормы П(С)БУ 25 могут применять:

1) субъекты малого предпринимательства — юридические лица, признанные таковыми

в соответствии с законодательством (т. е. те, у кого соблюдаются оба критерия одновременно — «среднеучетная численность работающих за отчетный период (календарный год) не превышает 50 человек и объем годового валового дохода не превышает 70 млн гривень»);

2) представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности.

В то же время

действие П(С)БУ 25 не распространяется на:

— доверительные общества, страховые компании, банки, ломбарды, другие финансово-кредитные и небанковские финансовые учреждения;

— субъектов предпринимательской деятельности, которые осуществляют обмен иностранной валюты, являются производителями и импортерами подакцизных товаров;

— субъектов предпринимательской деятельности, в уставном фонде которых доля вкладов, принадлежащая юридическим лицам — учредителям и участникам этих субъектов, не являющимся субъектами малого предпринимательства, превышает 25 процентов.

Переход к «малым» формам.

Следующая группа изменений, внесенных в П(С)БУ 25, урегулирует ситуацию отражения остатков ранее признанных отсроченных налогов предприятиями, приобретшими статус субъекта малого предпринимательства, при переходе к сокращенному формату финансовой отчетности .

Проблема здесь заключается в том, что, подавая финансовую отчетность в полном объеме, предприятия обязаны рассчитывать отсроченные налоги, руководствуясь предписаниями

Положения (стандарта) бухгалтерского учета 17 «Налог на прибыль», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 28.12.2000 г. № 353, и отражать полученный результат в отведенных для этого строках 060 «Отсроченные налоговые активы» или 460 «Отсроченные налоговые обязательства» Баланса по форме № 1. С переходом на сокращенную финансовую отчетность отпадает необходимость в ведении учета отсроченных налогов на прибыль — отсроченных налоговых активов (далее — ОНА) и отсроченных налоговых обязательств (далее — ОНО). Именно поэтому «малый» Баланс (форма № 1-м) не содержит специальных строк для отражения в нем остатков сумм ОНА и ОНО. Между тем предприятиям, признанным субъектами малого предпринимательства, надо трансформировать исходящие (заключительные) показатели формы № 1 во вступительные (начальные, входящие) для формы № 1-м. Определиться при переносе данных из одной формы в другую нужно и с суммами отсроченных налогов, числящимися на конец последнего дня прошедшего отчетного года (т. е. на 31.12).

Надо заметить, что Минфин уже излагал свою позицию по данному вопросу в

письме от 14.04.2010 г. № 31-34000-20-27/8144. Комментируя названное письмо (см. статью «Коли стал «малышом»… как поступить с отсроченными налогами» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 45), мы указывали на недопустимость использования для отражения разницы значений сальдо счетов 17 «Отсроченные налоговые активы» и 54 «Отсроченные налоговые обязательства» расходного счета учета 85 «Прочие затраты». В приказе № 1085 Минфин учел наши замечания, закрепив на нормативном уровне для этих целей счет 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)».

В итоге предписанный Минфином порядок действий

при переходе предприятий на применение П(С)БУ 25 на сегодняшний день выглядит так:

1) если на конец года, предшествующего отчетному, предприятием отражены данные в статье «

Отсроченные налоговые активы» (строка 060) Баланса (форма № 1), то в Балансе по форме № 1-м на начало отчетного года они включаются в статью «Прочие необоротные активы» (строка 070) (п. 9 П(С)БУ 25).

В ситуации, когда на конец прошлого года в Балансе (форма № 1) предприятием заполнена строка 460 «

Отсроченные налоговые обязательства», на начало отчетного года ее показатель переносится в строку 480 «Долгосрочные обязательства» Баланса по форме № 1-м (п. 25 П(С)БУ 25);

2) в первом месяце года перехода на применение

П(С)БУ 25 (т. е. в январе отчетного года) сальдо счетов 17 «Отсроченные налоговые активы» и 54 «Отсроченные налоговые обязательства» сворачивается взаимной корреспонденцией этих счетов с отражением разницы на счете 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)» (п. 22 П(С)БУ 25). Соответственно полученная в результате сумма нераспределенной прибыли или непокрытого убытка приводится в Балансе (форма № 1-м) в составе статьи «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (строка 350);

3)

в графу 4 за аналогичный период предыдущего года строки 170 «Налог на прибыль» Отчета о финансовых результатах по форме № 2-м включается результат соответствующего сложения (вычитания) значений статей «Налог на прибыль от обычной деятельности» (строка 180), «Налоги на чрезвычайную прибыль» (строка 210) и «Доход по налогу на прибыль от обычной деятельности» (строка 185) Отчета о финансовых результатах (форма № 2) по графе 3 за истекший год (п. 43 П(С)БУ 25).

Вписываемая строка.

И последняя правка, которой подвергся п. 31 П(С)БУ 25, вводит в Баланс (форма № 1-м) еще одну вписываемую строку 665 «Из строки 580 графа 4 Просроченные обязательства по оплате труда (665) _______», где уже по итогам 2010 года нужно будет показывать сумму задолженности на конец отчетного периода по выплатам работникам, не погашенную (не выплаченную) в установленный коллективным договором срок.

Обратите внимание: введенная

строка 665 формы № 1-м является справочной, ее показатель никоим образом не будет оказывать влияния на итог пассива Баланса. В указанной строке следует приводить данные исключительно из графы 4 «На конец отчетного периода» строки 580.

По всей видимости, аналогичная строка должна скоро появиться и в Балансе по форме № 1. Так что нужно ждать изменений в

Положение (стандарт) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87.

 

П(С)БУ 31

Текущий вариант

П(С)БУ 31 , как известно, предоставляет право предприятиям применять два подхода к учету финансовых расходов в зависимости от избранной учетной политики:

1)

основной подход, когда финансовые расходы в полном объеме признаются в качестве расходов того отчетного периода, в котором они возникли;

2)

альтернативный подход, по которому финансовые расходы признаются расходами отчетного периода, в котором они были начислены, за исключением случая, когда учетная политика предприятия предусматривает капитализацию финансовых расходов, связанных с созданием квалификационного актива (актива, обязательно требующего существенного времени для его создания), путем их включения в себестоимость этого актива.

Вследствие изложения

п. 4 П(С)БУ 31 в новой редакции после 1 января 2011 года предприятиям (кроме применяющих П(С)БУ 25) будет разрешено применять только второй вариант учета финансовых расходов. Это полностью корреспондирует с МСБУ (IAS) 23, который обязывает капитализировать расходы по займам, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством квалификационного актива. Все же другие расходы на займы по МСБУ (IAS) 23 признаются расходами периода.

Таким образом, с 01.01.2011 г. из

П(С)БУ 31 исключается основной вариант учета финансовых расходов и предприятия больше не смогут включать финансовые расходы, относящиеся к квалификационным активам, в расходы того отчетного периода, за который они были начислены (признаны обязательствами). Влияние этого изменения зависит от текущей политики в области учета финансовых расходов. Тем предприятиям, которые в соответствии со своей учетной политикой признают сегодня финансовые расходы в качестве расходов периода, нужно идентифицировать свои квалификационные активы. Всем без исключения предприятиям следует с 01.01.2011 г. внести изменения в приказ об учетной политике, убрав из него пункт, посвященный порядку учета финансовых расходов, поскольку П(С)БУ 31 вводит императивную норму.

По предписаниям

МСБУ (IAS) 23 изменения в учетной политике в этой ситуации применяются перспективно, сравнительные данные не пересчитываются и не приводятся. Ввиду того что национальные П(С)БУ не должны противоречить международным стандартам, такой подход должен, по нашему мнению, применяться и отечественными предприятиями.

При этом нельзя не подчеркнуть, что внесенными в

п. 4 П(С)БУ 31 поправками определен круг лиц, которые финансовые расходы признают расходами того отчетного периода, за который они были начислены (признаны обязательствами), и не капитализируют их. К таковым относятся:

— субъекты малого предпринимательства — юридические лица;

— представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности;

— юридические лица, не занимающиеся предпринимательской деятельностью, — так называемые неприбыльные организации (кроме бюджетных учреждений, которые и так согласно

п. 2 П(С)БУ 31 не применяют нормы данного стандарта).

Еще раз повторим:

все прочие юридические лица признают финансовые расходы расходами того отчетного периода, за который они были начислены (признаны обязательствами), кроме финансовых расходов, подлежащих капитализации.

Результатом отказа от возможности выбора предприятиями учетной политики в отношении финансовых расходов стало изложение в новой редакции

п.п. 15.1 п. 15 П(С)БУ 31, по требованиям которого начиная с 01.01.2011 г. в примечаниях к финансовой отчетности необходимо будет приводить информацию о случаях, причинах и длительности приостановки выполнения работ по созданию квалификационного актива и капитализации финансовых расходов.

Кроме прочего,

приказом № 1085 внесены также уточнения в приложение 1 к П(С)БУ 31, где в качестве квалификационного актива в составе незавершенных финансовых инвестиций наряду с программным продуктом, разработка (создание) которого не завершена, названы прочие нематериальные активы.

 

Порядок № 109

Каких-либо глобальных правок

Порядок № 109 не претерпел. В нем подкорректированы отдельные ссылки, которые были даны на уже недействующие или измененные нормативные акты, однако сделано это почему-то выборочно. Чтобы не быть голословными, приведем следующие доказательства:

п. 4.5 Порядка № 109 даже после внесения изменений отсылает к давно утратившему силу Положению о порядке проведения экспертной оценки государственного имущества при приватизации, утвержденному приказом Фонда государственного имущества Украины от 02.02.95 г. № 100;

— в

п. 1.3 Порядка № 109 подправлено название Положения об инвентаризации имущества государственных приватизируемых (корпоратизируемых) предприятий, а также имущества государственных предприятий и организаций, которое передается в аренду (возвращается после окончания срока действия договора аренды или его расторжения), утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 02.03.93 г. № 158. Тогда как п. 6.2 Порядка № 109, тоже упоминающий данное Положение, остался без изменений. Более того, в том же п. 6.2 Порядка № 109 второй документ, который носит сегодня название Методика оценки объектов аренды, утвержденная постановлением Кабинета Министров Украины от 10.08.95 г. № 629, записан в старой редакции.

В свете внесенных в

Порядок № 109 изменений возникает закономерный вопрос: почему Минфин упорно не приводит в соответствие с сегодняшними реалиями данные в нем корреспонденции счетов? Ведь еще с 2000 года внедрены новый План счетов и Инструкция № 291 и, как регламентировано п. 3 приказа Минфина от 30.11.99 г. № 291, с названной даты «другие нормативные документы Министерства финансов Украины по бухгалтерскому учету в части, которая содержит корреспонденцию счетов бухгалтерского учета» не действуют. Однако по мнению Минфина (см. письма от 16.01.2003 г. № 053-191 и от 06.09.2005 г. № 31-04200-20-16/18941), положения Порядка № 109 в части, содержащей корреспонденции счетов бухгалтерского учета, должны применяться с учетом норм (корреспонденции счетов) Инструкции № 291. То есть вместо того чтобы привести Порядок № 109 в соответствие с требованиями Закона о бухучете, Минфин предлагает бухгалтерам сделать это самим. Правда, в двух вышеназванных письмах и письме Минфина от 11.06.2007 г. № 31-34000-10-10/11925 актуализированные корреспонденции счетов по отражению в бухгалтерском учете операций аренды целостного имущественного комплекса все же приведены. Что касается отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с приватизацией (корпоратизацией), то соответствующие проводки можно найти в письме Фонда государственного имущества Украины от 06.04.2001 г. № 10-36-4327. Тем не менее хотелось бы именно в Порядке № 109 видеть отвечающие сегодняшним реалиям корреспонденции счетов.

 

Прочие изменения

В соответствии с изменениями, внесенными

приказом № 1085 в п.п. 1.6 п. 1 приказа Министерства финансов Украины «О порядке бухгалтерского учета гуманитарной помощи» от 14.12.99 г. № 298, таможенная стоимость полученных от иностранных доноров товарно-материальных ценностей, выполненных ими работ, предоставленных услуг и полученная от них в качестве гуманитарной помощи иностранная валюта должны отражаться в бухгалтерском учете и финансовой отчетности в денежной единице Украины путем пересчета суммы в иностранной валюте по правилам, установленным Положением (стандартом) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 10.08.2000 г. № 193, т. е. в общеустановленном порядке.

Вдобавок ко всему изложенному

приказом № 1085 признаны утратившими силу два документа Минфина, а именно:

— приказ Министерства финансов Украины «О бухгалтерском учете списания и реструктуризации налоговой задолженности» от 14.11.97 г. № 244;

— приказ Министерства финансов Украины «О бухгалтерском учете взаимозачета и реструктуризации задолженности» от 16.12.97 г. № 272.

Оба упомянутых

приказа Минфина принимались до введения П(С)БУ и базировались на старом плане счетов, регулировали бухгалтерский учет конкретных операций и отменены вследствие утраты ими актуальности. Кроме того, содержащиеся в них корреспонденции счетов давно устарели и не соответствовали положениям Инструкции № 291.

В заключение осталось уточнить, что

приказ № 1085 вступил в силу 30.10.2010 г., за исключением положений, касающихся учета финансовых расходов, которые будут действовать с 1 января 2011 года.
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше