Основное в расчете и отчетности по экосбору в части стационарных и передвижных источников загрязнения
Тема налогового учета экосбора уже не раз поднималась на страницах нашего издания, но мы считаем необходимым еще раз рассмотреть некоторые особенности его расчета и подачи отчетности*.
Виталий СМЕРДОВ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
* Рассматривается расчет экосбора за выбросы стационарными и передвижными источниками загрязнения в атмосферный воздух.
Документы статьи
Закон № 1264 — Закон Украины «Об охране окружающей природной среды» от 25.06.91 г. № 1264-XII.
Порядок № 303
— Порядок установления нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды и взимания этого сбора, утвержденный постановлением КМУ от 01.03.99 г. № 303.Инструкция № 111
— Инструкция по составлению налогового расчета сбора за загрязнение окружающей природной среды, утвержденная приказом ГНАУ от 17.03.2005 г. № 111.Инструкция № 162
— Инструкция о порядке исчисления и уплаты сбора за загрязнение окружающей природной среды, утвержденная приказом Минприроды и ГНАУ от 19.07.99 г. № 162/379.
Плательщики
Логично начать рассмотрение данного вопроса с тех «счастливчиков», которые именуются плательщиками экосбора. Его должны уплачивать следующие лица, которые осуществляют на территории Украины и в пределах ее континентального шельфа и исключительной (морской) экономической зоны выбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду и размещение отходов (
п. 2.1 Инструкции № 162):1) субъекты хозяйствования вне зависимости от формы собственности;
2) юридические лица, не осуществляющие хозяйственной (предпринимательской) деятельности;
3) бюджетные, общественные и иные предприятия, учреждения и организации;
4) постоянные представительства нерезидентов, которые зарегистрированы в Украине, или нерезиденты, выполняющие агентские (представительские) функции относительно таких нерезидентов или их учредителей;
5) граждане.
Как можно увидеть, круг плательщиков экосбора достаточно широк — в него входят практически все юридические лица, а также граждане, но о последних скажем отдельно — плательщиками данного сбора являются лишь субъекты предпринимательства. Этот вывод можно сделать из анализа нормативно-правовых актов по этому вопросу, однако прямо он нигде не подтвержден. Подробная аргументация уже приводилась в нашем издании (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 28, с. 16).
Сразу заметим, что если плательщик перестает функционировать как самостоятельное юридическое лицо (например, юридическое лицо разделилось), то обязанности по учету и уплате экосбора ложатся на его правопреемника. Хотя логичнее было бы закончить эту норму такими словами: «правопреемника, который продолжает использовать источники загрязнения» (ведь правопреемников может быть и несколько).
Не стоит забывать и о том, что уже год как объединения, филиалы, отделения и иные обособленные подразделения, которые не имеют статуса юридических лиц, расположенные в пределах иной территориальной громады, не платят экосбор и не отчитываются по нему. Вместо них на налоговый учет в качестве плательщика данного платежа должно становиться головное предприятие.
И в заключение раздела несколько слов о фактических плательщиках экосбора с передвижных источников загрязнения — ими являются те лица, которые эксплуатируют источники загрязнения.
Расчет
Плательщики сбора отчитываются по утвержденной форме (
см. Инструкцию № 111) в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем налогового (отчетного) квартала в орган налоговой службы (п.п. 7.1 Инструкции № 162, п. 9 Порядка № 303):— при использовании стационарных источников загрязнения — по местонахождению таких источников загрязнения;
— при использовании передвижных источников загрязнения — по месту налогового учета плательщика.
Расчет составляется нарастающим итогом с начала отчетного (налогового) года. В этом плане видим полное сходство с нормами
Закона № 2181. Следовательно, предельным сроком подачи расчета по экосбору за 9 месяцев 2010 года будет 9 ноября.Также на порядок учета экосбора распространяются и другие нормы
Закона № 2181 — сроки и порядок уплаты, порядок исправления ошибок, обжалования решений органов налоговой службы и т. д.Важно!
Если плательщик предоставляет расчеты не по месту своего налогового учета, то плюс ко всему он должен отчитываться и перед органом налоговой службы по месту своего налогового учета — путем подачи копий соответствующих расчетов (абзац 3 п. 9 Порядка № 303). Напоминание об этом также содержится в письме ГНАУ от 14.04.2009 г. № 7787/7/15-0817 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 34, с. 9). Только вот не совсем ясно, могут ли налоговики считать неподачу таких копий неподачей отчетности и применять санкции по п.п. 17.1.1 Закона № 2181. На наш взгляд, не должны, поскольку такая копия не является документом, на основании которого производятся начисление и уплата налога, а значит, не является декларацией в понимании Закона № 2181.
| Источник загрязнения | Налоговый расчет подается в орган налоговой службы |
| 1 | 2 |
| Один источник загрязнения | |
| Стационарный источник загрязнения | По месту нахождения такого источника |
| Передвижной источник загрязнения | По месту налогового учета плательщика |
| По месту налоговой регистрации объединения, филиала, обособленного подразделения — если передвижной источник загрязнения эксплуатируется таким подразделением (письмо ГНАУ от 22.10.2009 г. № 23120/7/15-0817 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 88, с. 7) | |
| Несколько источников загрязнения (п. 7.1 Инструкции № 162) | |
| Несколько передвижных источников загрязнения | По месту налогового учета плательщика (подается один расчет) |
| Несколько стационарных источников загрязнения на территории нескольких сельских, поселковых, городских советов | По месту нахождения стационарных источников загрязнения (расчет по каждому стационарному источнику загрязнения) |
| Несколько стационарных источников загрязнения на территории одного сельского, поселкового или городского совета | По месту нахождения стационарных источников загрязнения (подается один налоговый расчет) |
| Источники загрязнения находятся на территории города с районным делением | По месту налогового учета плательщика (подается один расчет) |
И еще один момент: если плательщик сбора с начала отчетного года и на его протяжении не планирует осуществлять выбросы загрязняющих веществ или размещать отходы, то он должен уведомить об этом соответствующий орган налоговой службы и составить заявление об отсутствии у него в отчетном году объекта обложения экосбором. В противном случае придется подавать пустые налоговые расчеты.
Определение суммы сбора
Для начала посмотрим, что говорит по этому поводу базовый
Закон № 1264. В ст. 44 этого Закона указывается, что экосбор устанавливается на основе фактических объемов выбросов. И большего там не сказано, так что за более конкретной информацией (нормативы, формулы и т. д.) следует обратиться к подзаконным нормативным актам, что мы и сделаем в разрезе источников загрязнения.Стационарные источники загрязнения
. Расчет сбора при эксплуатации стационарных источников загрязнения достаточно не прост, и в основном это связано с объектом обложения. Согласно п.п. 3.1 Инструкции № 162 объект расчета сбора для стационарных источников представлен объемом загрязняющих веществ, которые выбрасываются в атмосферный воздух. Объемный перечень загрязняющих веществ и нормативы сбора приведены в таблице 1.1 приложения 1 Порядка № 303. С целью корректного определения норматива необходимо придерживаться следующего алгоритма:
| № | Действие |
| 1 | Сверяем найденные в ходе инвентаризации загрязняющие вещества с веществами в таблице 1.1 приложения 1 к Порядку № 303 |
| Если имеются загрязняющие вещества, которые не вошли в указанный перечень: | |
| 2 | Норматив сбора надо использовать в зависимости от класса опасности загрязняющего вещества в соответствии с таблицей 1.2 приложения 1 к Порядку № 303 |
| Если загрязняющие вещества не вошли в указанный перечень и для них не установлен класс опасности | |
| 3 | Норматив сбора применяется в зависимости от принятых ориентировочно-безопасных уровней влияния по таблице 1.3 приложения 1 к Порядку № 303 |
| Если приведенные выше варианты не работают | |
| 4 | Необходимо применять норматив за выбросы загрязняющих веществ первого класса по таблице 1.2 приложения 1 к Порядку № 303 |
Кроме того, в соответствии с
п.п. 4.2 Инструкции № 162 органы местного самоуправления по представлению Минприроды могут увеличивать перечень видов загрязняющих веществ, за которые устанавливается сбор. То есть видим, что Порядком № 303 установлен далеко не исчерпывающий перечень загрязняющих веществ, и он может дополняться по инициативе органов власти на местах.Теперь перейдем непосредственно к формуле расчета экосбора (
п.п. 6.1 Инструкции № 162):| Пвс = | п | (Мі х Нпі х Кнас х Кф), |
| Σ | ||
| і = 1 |
где
Σ — знак суммы;Мі — фактический объем выброса і-го загрязняющего вещества в тоннах (т);
Нпі — проиндексированные нормативы сбора в текущем году за тонну і-го загрязняющего вещества в гривнях с копейками (с округлением до двух десятичных знаков) (грн. коп/т), которые рассчитываются по формуле, приведенной в
п.п. 4.5 Инструкции № 162 (более подробно об индексации норматива будет сказано дальше);Кнас — корректирующий коэффициент, который устанавливается в зависимости от численности жителей населенного пункта (приведены в
таблице 2.1 приложения 2 к Порядку № 303);Кф — корректирующий коэффициент, который устанавливается в зависимости от народно-хозяйственного значения населенного пункта (
приведены в таблице 2.2 приложения 2 к Порядку № 303).Вся информация, необходимая для определения каждого коэффициента, общедоступна или приведена в приложениях к
Порядку № 303, так что сам расчет не должен составить сложностей. Единственный момент, на который мы обратим внимание, — определение фактического объема выбросов загрязняющих веществ (Мі). Информация о загрязняющих веществах и объемах их выбросов получается плательщиком по результатам инвентаризации стационарных источников загрязнения, выбросов, а также их видов и объема, которая является обязательным условием для получения разрешения (более подробная информация по получению разрешения содержится в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 28, с. 39).Не лишним будет вспомнить и о том, что объемы деятельности (особенно в настоящее время) нестабильны и постоянно изменяются. Это приводит к тому, что определенные в свое время объемы выбросов в будущем перестают соответствовать действительности. Что же делать в таком случае? К сожалению, этот момент все еще не урегулирован, поэтому решать эту проблему следует исходя из имеющейся нормативно-правовой базы и здравого смысла. Советы по этому вопросу содержались в «Налогах и бухгалтерском учете», 2010, № 28, с. 23, мы лишь повторим их. Если фактический объем выбросов изменяется, то:
— можно продолжать уплачивать экосбор за указанный в разрешении годовой объем выбросов. На наш взгляд, это самый безопасный, но одновременно нелогичный вариант;
— можно провести расчеты фактических выбросов с привлечением специализированных организаций, имеющих соответствующие лицензии;
— можно периодически проводить замеры концентрации выбросов загрязняющих веществ (также с привлечением специализированных организаций).
Но заметьте, последние два варианта не регламентированы действующим законодательством, а также требуют дополнительных расходов на привлечение сторонних организаций. Так что, прежде чем принимать решение о выборе конкретного варианта, надо основательно взвесить все «за» и «против».
Передвижные источники загрязнения
. С передвижными источниками загрязнения все гораздо проще. По ним объектом обложения является объем фактического использования топлива, в результате сжигания которого образовываются загрязняющие вещества. Сам норматив определяется по таблицам 1.4 — 1.6 приложения 1 к Порядку № 303 в зависимости от вида топлива и транспорта.Рассмотрим формулу расчета (п.п. 6.2 Инструкции № 162):
| Пвп = | п | (Мі х Нпі х Кнас х Кф), |
| Σ | ||
| і = 1 |
где Мі — количество использованного топлива і-го вида, в тоннах (т);
Нпі — проиндексированные нормативы сбора в текущем году за тонну і-го загрязняющего вещества в гривнях с копейками (с округлением до двух десятичных знаков) (грн. коп/т), которые рассчитываются по формуле, приведенной в
п.п. 4.5 Инструкции № 162 (более подробно об индексации норматива будет сказано дальше);Кнас — корректирующий коэффициент, который устанавливается в зависимости от численности жителей населенного пункта (приведены в
таблице 2.1 приложения 2 к Порядку № 303);Кф — корректирующий коэффициент, который устанавливается в зависимости от народно-хозяйственного значения населенного пункта (
приведены в таблице 2.2 приложения 2 к Порядку № 303).Как видим,
Инструкция № 162 предполагает использование в расчете количества использованного топлива в тоннах (т), в то время как стандартный учет топлива ведется в единицах объема (л или м3). Мы напоминаем, что с 2008 года этот вопрос урегулирован в п.п. 3.3.2 Инструкции № 111, в которой приведена формула для перевода единиц объема в единицы массы:| M= | Q х Kп | , |
| 1000 |
где М — масса использованного топлива, тонны (т) (округление значения этого показателя производится до трех десятичных знаков по общеустановленным правилам);
Q — объем использованного топлива, л или м3;
Кп — коэффициент перевода количества использованного топлива, которое выражается в единицах объема (л или м3), в единицы массы (т).
Значение коэффициента Кп:
для бензина — 0,74 кг/л;
для дизельного топлива — 0,85 кг/л;
для сжиженного нефтяного газа — 0,55 кг/л;
для сжатого природного газа — 0,59 кг/ м3.
В этом месте надо сделать небольше отступление по поводу общих для стационарных и передвижных источников загрязнения коэффициентов — Кнас и Кф. В случае с передвижными источниками загрязнения эти коэффициенты определяются по месту налогового учета плательщика. Если же источники загрязнения стационарные, то коэффициенты определяются по месту их расположения или, если стационарные источники находятся на территории города с районным делением, — по месту налогового учета плательщика.
И отдельно касательно Кнас — для определения его значения следует применять значение численности населения на первое число отчетного года.
Источниками определения указанных коэффициентов может быть письменный запрос в территориальное управление органов государственной статистики или статистические справочники (например, «Статистичний щорічник України»).
Индексация нормативов
Также не забываем, что нормативы сбора подлежат ежегодной индексации. Производится она лишь раз в год, и в основе ее определения лежит индекс инфляции по итогам года и проиндексированный норматив прошлого года (
п.п. 4.5 Инструкции № 162):| Ні= | Нп х І | , |
| 1000 |
где Ні — проиндексированный норматив сбора в текущем году, гривень с копейками (с округлением до двух десятичных знаков) за 1 тонну (1 единицу);
Нп — проиндексированный норматив сбора в предыдущем году, гривень с копейками (с округлением до двух десятичных знаков) за 1 тонну (1 единицу);
І — индекс потребительских цен (индекс инфляции) за предыдущий год, процентов;
В случае, если индекс инфляции за прошлый год не превышает 100 %, то индексация нормативов сбора не производится. Во время проведения индексации базовыми следует считать нормативы сбора на 31 декабря 2006 года, а для нововведенных нормативов — на 31 декабря года их введения.
То есть, если мы были плательщиками экосбора в прошлом году, то базой для индексации в текущем году как раз и будет прошлогодний норматив. В данной статье мы не будем рассматривать этот вариант, поскольку он более актуален в первом квартале. Для нас больший интерес представляет ситуация с новоиспеченными плательщиками экосбора, когда прошлогодний норматив им неизвестен. В таком случае следует обратиться к
письму ГНАУ от 11.02.2010 г. № 2723/7/15-0817 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 17), где приведены индексы инфляции за каждый год, начиная с базового — 2006 года. Таким плательщикам необходимо постепенно, домножая норматив из Порядка № 303 на индекс инфляции соответствующего года, определить норматив текущего года.Приведем условный пример — например, требуется определить норматив текущего года по этилированному бензину:
| № п/п | Описание | Расчет/Значение |
| 1 | 2 | 3 |
| 1 | Ищем его норматив по таблице 1.4 приложения 1 к Порядку № 303 | 6 грн./т |
| 2 | Умножаем это значение на коэффициент 2,373, чтобы привести искомую величину к уровню 2006 года | 6 х 2,373 = 14,24* |
| * В соответствии с постановлением КМУ «О дополнении приложения 1 к Порядку установления нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды и взимания этого сбора» от 14.11.2007 г. № 1317 округление норматива необходимо производить до двух десятичных знаков. | ||
| 3 | Для определения норматива в 2007 году умножаем полученное значение на индекс инфляции за 2006 год | 14,24 х 1,116 = 15,89 |
| 4 | Для определения норматива в 2008 году умножаем полученное значение на индекс инфляции за 2007 год | 15,89 х 1,166 = 18,53 |
| 5 | Для определения норматива в 2009 году умножаем полученное значение на индекс инфляции за 2008 год | 18,53 х 1,223 = 22,66 |
| 6 | Для определения норматива в 2010 году умножаем полученное значение на индекс инфляции за 2009 год | 22,66 х 1,123 = 25,45 |
