Импорт оборудования и монтаж: 1 + 1 или два в одном?

Налогообложение
по  Варианту 1
(расходы на монтаж оплачиваются по отдельному договору)

Налогообложение
по Варианту 2
(расходы на монтаж включены
в стоимость оборудования)

Примечания

1

2

3

Таможенная пошлина

Ввозная таможенная пошлина уплачивается только с таможенной стоимости ввозимого оборудования

Ввозная таможенная пошлина уплачивается с таможенной стоимости ввозимого оборудования, включающей в себя стоимость услуг по монтажу

Если ввоз оборудования облагается таможенной пошлиной, то при Варианте 1 пошлину придется уплатить в большей сумме, поскольку стоимость оборудования окажется увеличенной на стоимость услуг по монтажу

НДС

Отражение НО в декларации по НДС

НО по «ввозному» НДС со стоимости импортируемого оборудования в декларации не отражаются.
НО со стоимости услуг по монтажу оборудования отражаются в декларации по первому из событий: на дату авансовой оплаты за услуги нерезиденту или на дату фактического предоставления услуг по акту

НО по «ввозному» НДС со стоимости импортируемого оборудования в декларации не отражаются

Вариант 1 невыгоден тем, что со стоимости услуг по монтажу оборудования в периоде первого события придется декларировать НО (строка 7 декларации), которые могут привести к уплате НДС по декларации без права отражения НК в этом же периоде.
При варианте 2 НО со стоимости услуг по монтажу будут начислены в составе НО со стоимости оборудования и по дате уплаты могут быть отражены в составе НК (строка 12.1 декларации)

Перерасчет (уточнение) суммы НО

Если первым событием будет предоплата (аванс) нерезиденту за услуги по монтажу, а вторым составление акта, то возможны корректировки НО и НК по НДС с услуг нерезидента в сторону увеличения или уменьшения

Корректировок по НДС с услуг нерезидента не будет, поскольку стоимость услуг по монтажу отдельно не выделяется

Вариант 1 затруднит работу бухгалтера в случае, если первым событием окажется перечисление нерезиденту предоплаты (аванса) за услуги по монтажу оборудования. Необходимо будет помнить о том, что подписание акта приема-передачи оказанных услуг может привести к изменению величины НО, которые, в свою очередь, зависят от курса НБУ, действующего на дату, предшествующую дню составления акта (п. 4.3 Закона об НДС). Так, в частности, если курс НБУ увеличится, то необходимо будет доначислить НО и отразить сумму корректировки в строке 8.4 декларации по НДС. В этом случае на сумму такой корректировки также придется увеличить и НК (по строке 12.4 декларации), однако сделать это предстоит в налоговом периоде, следующем за периодом корректировки НО

Отражение НК в декларации

НК по «ввозному» НДС со стоимости импортируемого оборудования возникает в налоговом периоде уплаты НДС при таможенном оформлении и подтверждается ГТД (пп. 7.2.7, 7.5.2 Закона об НДС).
НК со стоимости услуг нерезидента по монтажу возникает в налоговом периоде, следующем за периодом отражения НО

Поскольку стоимость услуг по монтажу входит в стоимость оборудования и формирует единую контрактную стоимость,
то НК по «ввозному» НДС отражается в налоговом периоде его уплаты при таможенном оформлении и подтверждается ГТД

Вариант 1 приводит к задержке в отражении НК со стоимости услуг нерезидента на один налоговый период. Это означает, что возможно в предыдущем периоде придется уплатить НО с нерезидентских услуг, отраженных в декларации по НДС.
При Варианте 2 сумма «ввозного» НДС, уплаченная при таможенном оформлении оборудования, в стоимость которого включена стоимость услуг по монтажу, может быть отнесена в НК в периоде уплаты «ввозного» НДС

Право на бюджетное возмещение

НДС со стоимости услуг нерезидента по монтажу оборудования, включенный в налоговый кредит, не может претендовать на бюджетное возмещение (см. выше об этом письма ГНАУ)

Есть возможность включить в расчет бюджетного возмещения сумму «ввозного» НДС, уплаченного при таможенном оформлении оборудования, в стоимость которого включена и стоимость услуг по монтажу

Вариант 1 не выгоден тем, что сумма НДС со стоимости услуг нерезидента по монтажу не может поучаствовать в расчете бюджетного возмещения

Налог на прибыль

Формирование балансовой стоимости группы основных фондов

В балансовую стоимость соответствующей группы ОФ включают расходы на приобретение оборудования
(для ОФ групп 2 — 4 — по оприходованию объектов) и расходы на монтаж (по акту)

В балансовую стоимость соответствующей группы ОФ включают расходы на приобретение оборудования
(для ОФ групп 2 — 4 — по оприходованию объектов)

Казалось бы, при одинаковых действиях по формированию балансовой стоимости группы ОФ при двух вариантах, при Варианте 1 затраты, понесенные на приобретение оборудования, и отдельные затраты на услуги по монтажу могут быть оценены по разным валютным курсам. А значит, балансовая стоимость группы ОФ может формироваться из сумм, рассчитанных по разным курсам. Причина в том, что оборудование и услуги поставляются по разным контрактам, а значит, возможна их поставка в разные периоды при разном курсе валют

Приобретение у оффшорного нерезидента

Приобретение услуги по монтажу у оффшорного нерезидента может привести к спорам с налоговым органом относительно включения в балансовую стоимость ОФ 85 % стоимости услуг

Поскольку стоимость услуг по монтажу входит в стоимость оборудования, то нет причин задумываться об оффшорных ограничениях

При Варианте 1 стоимость услуг по монтажу (после их предоставления, по акту) на основании п.п. 8.1.2 Закона о налоге прибыль необходимо включить в балансовую стоимость той группы ОФ, куда отнесена и стоимость оборудования, поскольку это расходы, связанные с приобретением ОФ (п.п. 8.4.1 Закона о налоге на прибыль). Однако проблема в том, что услуги могут приобретаться у нерезидента, имеющего оффшорный статус. Согласно ограничению из п. 18.3 Закона о налоге на прибыль стоимость услуг, приобретенных у таких нерезидентов, включается в валовые расходы в размере 85 %. При Варианте 1 стоимость услуг по монтажу будет включаться в балансовую стоимость соответствующей группы ОФ, а значит, в валовые расходы она не попадет. Однако из практики не исключаем, что за 100 % стоимости услуг во время налоговой проверки, возможно, придется побороться.
При Варианте 2 основные фонды хоть и являются товарами в понимании Закона о налоге на прибыль, однако расходы на их приобретение в валовые расходы не включаются, а подлежат амортизации (п.п. 8.4.1 Закона о налоге на прибыль). Поэтому стоимость оборудования, куда входит в том числе и стоимость услуг по монтажу, может быть отнесена на увеличение балансовой стоимости группы ОФ в 100 % размере. Заметим, о том, что к ОФ, приобретаемым у оффшорных нерезидентов, не применяется 85 % ограничение из п. 18.3 Закона о налоге на прибыль и расходы на их приобретение относятся на увеличение балансовой стоимости соответствующей группы ОФ в полном объеме, говорилось и в консультации сотрудников налоговых органов в газете «Налоговый, банковский, таможенный КОНСУЛЬТАНТ», 2009, № 46, с. 9

№
п/п

Содержание операции

Бухгалтерский учет

Сумма,
грн.

Налоговый учет

дебет

кредит

1

2

3

4

5

6

Контракт №1 (приобретение оборудования)

1

Перечислены таможенному органу денежные средства для уплаты таможенных платежей

377

311

8000

—

2

Получено оборудование от нерезидента
(курс НБУ — 7,0 грн./$ — условно) ($5000 х 7,0 грн./$)

152

632

$5000

35000

Расходы на приобретение ОФ относятся на увеличение балансовой стоимости (далее — БС) по курсу НБУ, указанному в ГТД
(т. е. в сумме 35000 грн.)

3

Отражены расходы на транспортировку оборудования

152

631

5000

Включаются в БС приобретаемых ОФ

4

Оплачены расходы на транспортировку

631

311

5000

—

5

Отражены таможенные расходы (плата за таможенное оформление включена в первоначальную стоимость оборудования)

152

377

1000

Включаются в БС приобретаемых ОФ

6

Отражен налоговый кредит по «ввозному» НДС, уплаченному при таможенном оформлении оборудования (на основании ГТД)

641

377

7000

НК отражается в строке 12.1 декларации по НДС

7

Перечислена оплата за оборудование поставщику-нерезиденту
(курс НБУ — 7,8 грн./$ — условно) ($5000 х 7,8 грн./$)

632

312

$5000

39000

—

8

Отражена курсовая разница на дату расчетов
($5000 х (7,8 грн./$ - 7,0 грн./$))

945

632

4000

— *

* В данном случае курсовая разница отражается только в бухгалтерском учете (как по монетарной статье баланса — денежной задолженности перед нерезидентом пп. 7, 8 П(С)БУ 21). В налоговом учете курсовые разницы при осуществлении расчетов в валюте не возникают и не рассчитываются.

Контракт №2 (монтаж оборудования)

9

Уплачен 50 % аванс нерезиденту за услуги по монтажу
(курс НБУ — 7,0 грн./$ — условно) ($1000 х 7,0 грн./$)

371

312

$1000

7000

—

10

Начислены налоговые обязательства по НДС от суммы аванса за услуги нерезидента по монтажу оборудования
(7000 грн. х 20 %)

643

641

1400

НО отражаются в строке 7 декларации по НДС в периоде уплаты аванса

11

Подписан акт оказанных услуг по монтажу оборудования
(курс НБУ на дату подписания и на дату, предшествующую дню его подписания, — 7,5 грн./$ — условно). Отражены расходы:

— в сумме уплаченного 50 % аванса (по курсу НБУ на дату перечисления аванса — 7,0 грн./$)*

152

632

$1000

7000

На увеличение БС приобретаемых ОФ отнесена сумма расходов по монтажу согласно акту — 14500 грн.
(7000 грн. + 7500 грн.)

— в сумме оставшихся 50 %
(по курсу НБУ на дату подписания акта — 7,5 грн./$)*
($1000 х 7,5 грн./$)

152

632

$1000

7500

*Согласно требованиям пп. 5, 6 П(С)БУ 21.

12

Отражен зачет задолженности

632

371

$1000

7000

—

13

На дату подписания акта начислены налоговые обязательства по НДС с оставшейся неоплаченной стоимости услуг нерезидента по монтажу оборудования (по курсу НБУ на дату, предшествующую дню подписания акта)
(7500 грн. х 20 %)

643

641

1500

НО отражаются в строке 7 декларации по НДС в периоде подписания акта оказанных услуг

14

Уточнена сумма налоговых обязательств с услуг нерезидента по монтажу оборудования после подписания акта (в части 50 % аванса)
($1000 х (7,5 грн./$ - 7,0 грн./$))

643

641

500

Уточнение суммы НО с услуг нерезидента со знаком «+» отражается в строке 8.4 декларации по НДС

15

Оплачены нерезиденту остальные 50 % стоимости услуг по монтажу
(курс НБУ — 7,8 грн./$ — условно) ($1000 х 7,8 грн./$)

632

312

$1000

7800

—

16

Отражена курсовая разница на дату расчетов
($1000х (7,8 грн./$ - 7,5 грн./$))

945

632

300

—

17

В следующем периоде отражен налоговый кредит с услуг нерезидента по монтажу оборудования
(1400 грн. + 1500 грн. + 500 грн.)

641

644

3400

НК отражается в строке 12.4 декларации по НДС*

*Налоговый кредит будет отражен полностью одной суммой только в том случае, если налоговые обязательства и их корректировка задекларированы в предыдущем налоговом периоде. Если же налоговые обязательства от суммы аванса (1400 грн.), например, задекларированы в мае, а от оставшейся части услуг (1500 грн. + 500 грн.) в июне, то в июне можно будет отразить налоговый кредит в сумме 1400 грн., а в июле 1500 грн. в строке 12.4 и 500 грн. в строке 8.4.

18

Закрыты расчеты по НДС

644

643

3400

—

Формирование стоимости объекта и ввод объекта в эксплуатацию

19

Оборудование введено в эксплуатацию
(35000 грн. + 5000 грн. + 1000 грн. + 7000 грн. + 7500 грн.)

104

152

55500

—

20

В налоговом учете на увеличение балансовой стоимости ОФ группы 3 отнесены расходы на приобретение оборудования в сумме 55000 грн.
(35000 грн. + 5000 грн. + 1000 грн. + 14500 грн.)

—

—

—

55000*

*В балансовую стоимость группы ОФ, кроме расходов на транспортировку оборудования и платы за таможенное оформление, включены также и расходы по монтажу (при условии, что они были понесены в том же отчетном квартале). Если монтаж поступившего оборудования будет происходить в другом периоде — к примеру, в следующем квартале, то расходы на его проведение (14500 грн.) увеличат балансовую стоимость группы ОФ по итогам такого квартала.