О соблюдении двух условий для применения нулевой ставки по налогу на прибыль
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 09.02.2011 г. № 2768/6/15-0315
Государственная налоговая служба Украины рассмотрела письмо <…> о соблюдении плательщиками налога на прибыль двух условий для пользования нулевой ставкой по налогу на прибыль согласно п. 154.6 ст. 154 Налогового кодекса Украины и сообщает.
В соответствии с п. 154.6 ст. 154 раздела III Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — Кодекс) определено, что на период с 01.04.2011 г. до 01.01.2016 г. будет применяться ставка 0 % для плательщиков налога на прибыль, у которых:
— размер доходов каждого отчетного налогового периода нарастающим итогом
с начала года не превышает 3 млн грн.;— начисленная за каждый месяц отчетного периода заработная плата работников, находящихся с плательщиком налога в трудовых отношениях, является не ниже двух минимальных заработных плат, размер которых установлен законом.
При этом право на получение льготы (в случае соблюдения основных требований) имеют те плательщики налога на прибыль, которые будут соответствовать одному из определенных в пункте 154.6 ст. 154 Кодекса критериев.
Ограничение в 3 млн грн.
определяется нарастающим итогом с начала отчетного налогового периода и заканчивается последним календарным днем такого периода.Согласно ст. 33 Кодекса налоговым периодом определяется установленный этим Кодексом период времени, с учетом которого происходят исчисление и уплата отдельных видов налогов и сборов. Налоговый период может состоять из нескольких отчетных периодов.
Подпунктом 2 подраздела 4 раздела XX Кодекса определено, что в 2011 году (с 01.04.2011 г. — даты вступления в силу раздела III Кодекса) плательщики налога на прибыль предприятий составляют и подают декларацию по налогу на прибыль за следующие отчетные налоговые периоды: II квартал, II и III кварталы и II — IV кварталы 2011 года.
Что касается второго требования
, то нормой 154.6 Кодекса плательщики налога, которые хотят пользоваться льготой, обязаны с 01.04.2011 г. до 01.01.2016 г. начислять штатным работникам заработную плату в размере не ниже двух минимальных заработных плат.Если хотя бы в одном отчетном налоговом периоде нормы п. 154.6 ст. 154 Кодекса не соблюдаются, плательщик налога на прибыль теряет право на такую льготу и облагается налогом на общих основаниях.
Заместитель председателя А. Любченко
комментарий редакции
Критерии для применения нулевой ставки
В письме анализируется два, прямо скажем не самых животрепещущих, вопроса применения нулевой ставки:
1) момент начала отсчета трехмиллионного критерия по доходам (речь о доходе отчетного года, а не трех предыдущих лет);
2) последствия нарушения другого ограничения — двукратной минимальной заработной платы.
Оба критерия сформулированы в первом абзаце п. 154.6 НКУ. Сама нулевая ставка применяется с 01.04.2011 г., но ограничение установлено следующим образом: размер доходов каждого отчетного налогового периода нарастающим итогом
с начала года не должен превышать указанные три миллиона гривень. Отсюда и возник первый вопрос: с какой даты все-таки начинать контролировать доход — с 1 января или с 1 апреля 2011 года?Со ссылкой на налоговые периоды 2011 г. налоговики отвечают, что рассчитывать доход для целей сравнения с трехмиллионным критерием нужно с начала отчетного налогового периода, т. е. по сути
с 01.04.2011 г. Такой подход, конечно, для налогоплательщиков либерален, да и логичнее (если учесть, что в 2011 г. применять нулевую ставку можно не ранее 1 апреля), однако, строго говоря, п. 154.6 НКУ не соответствует. Ведь, как указано выше, в нем речь идет о начале года, а не о начале периода, как это преподносят налоговики.Судя по всему, такого подхода налоговики будут придерживаться только в 2011 г., поскольку обосновывают свое решение нестандартными периодами именно 2011 г. В то же время не совсем понятно, как контролировать рассматриваемый критерий в том случае, если на нулевую ставку будут переходить не плательщики налога на прибыль и не с 01.04.2011 г. Например, единоналожник переходит «на ноль» с 01.07.2011 г. Если применять подход, изложенный в письме (ориентир на начало периода, а не года), то такое предприятие должно начинать отсчитывать доход с 01.07.2011 г. (первый период начинается с даты постановки на учет как плательщика налога на прибыль), что приведет к еще большему искажению норм НКУ.
Что касается второго вопроса, то в письме дан ответ, который и так понятен из текста НКУ: если хотя бы в одном отчетном налоговом периоде нормы п. 154.6 НКУ не соблюдаются,
налогоплательщик теряет право на такую льготу и облагает прибыль налогом на общих основаниях.Со своей стороны отметим следующее. Во-первых, эта норма применяется так сказать «
на будущее», т. е. в тех периодах, когда налогоплательщик применяет нулевую ставку. Иными словами, если в 2010 г. или в I квартале 2011 г. зарплата выплачивалась в меньшем размере, то это не является помехой для применения нулевой ставки с 01.04.2011 г.Во-вторых, налогоплательщик потеряет право на применение льготы только в том
году, в котором было допущено нарушение. Учитывая нарастающий итог по налогу на прибыль, полную ставку придется уплатить как за периоды, предшествующие месяцу нарушения критерия (в рамках года), так и за периоды, следующие за месяцем нарушения (в рамках этого же года). А вот со следующего года налогоплательщик может применять нулевую ставку (если нет нарушения других критериев).Сам порядок определения этого ограничения написан в НКУ очень туманно: не понятно, применять его к абсолютной сумме начисленной зарплаты по каждому работнику или с учетом выработки (отработанного времени), не известно, почему в первом абзаце п. 154.6 НКУ речь идет о зарплате каждого работника, а потом в нормах этого же пункта о
средней зарплате…К сожалению, на эти вопросы официальных ответов со стороны ГНАУ пока нет. Свои варианты мы предложили в статье «Выбираем нулевую ставку налога на прибыль: важные переходные моменты» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 20).
Дмитрий Костюк
