Закупаем сельскохозяйственную продукцию правильно
Закупка сельскохозяйственной продукции у физических лиц, не являющихся предпринимателями, — распространенная операция для перерабатывающих, торговых предприятий и предприятий общепита. Как оформляется такая хозяйственная операция, и подлежат ли налогообложению доходы физических лиц от продажи сельскохозяйственной продукции, мы расскажем в данной статье.
Екатерина СКРИПКИНА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документальное оформление закупки сельхозпродукции у физических лиц — непредпринимателей
Закупка сельхозпродукции у физических лиц, не являющихся предпринимателями, осуществляется через подотчетных лиц предприятия за наличные средства.
Для закупки сельхозпродукции подотчетному лицу выдается аванс. Необходимо помнить, что выдача наличных средств под отчет
на закупку сельхозпродукции и заготовку вторичного сырья, кроме металлолома, разрешается на срок не более 10 рабочих дней со дня выдачи наличных средств под отчет (п. 2.11 Положения № 637).Если подотчетному лицу одновременно выдана наличность как на командировку, так и для решения в этой командировке производственных (хозяйственных) вопросов (в том числе для закупки сельхозпродукции у населения и заготовки вторичного сырья), то
срок, на который выдана наличность под отчет на такие задания, может быть продлен до завершения срока командировки.После осуществления закупки сельхозпродукции
(завершения командировки, если закупка осуществлялась в командировке) работник обязан заполнить и предоставить Отчет об использовании средств, выданных на командировку или под отчет (далее — Отчет), по форме, утвержденной приказом ГНАУ «Об утверждении формы Отчета об использовании средств, выданных на командировку или под отчет, и Порядка его составления» от 23.12.2010 г. № 996 (абзац первый п.п. 170.9.2 НКУ).В соответствии с
п.п. 170.9.2 и п.п. «а» п.п. 170.9.3 НКУ Отчет должен быть сдан:—
до окончания 5-го банковского дня, следующего за днем, в котором работник завершил выполнение гражданско-правового действия (закупку сельхозпродукции) по поручению и за счет работодателя, выдавшего деньги под отчет, или завершает командировку, если закупка сельхозпродукции осуществлялась в командировке;— до окончания
3-го банковского дня после окончания командировки, если расчеты производились наличными, снятыми с корпоративных платежных карточек.При наличии излишне израсходованных средств их сумма должна быть возвращена подотчетным лицом в кассу или на банковский счет предприятия до или во время предоставления Отчета. О наказании для недисциплинированных подотчетных лиц читайте в статье «Подотчетные средства» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 12.
Учитывая, что нормы
Положения № 637 и п.п. 170.9.2 НКУ не согласуются, на практике следует действовать таким образом: подотчетное лицо должно осуществить закупку сельхозпродукции в течение 10 рабочих дней со дня получения наличных под отчет (при закупке в командировке — до завершения срока командировки, если срок, на который выдана наличность, продлен), а Отчет подать в сроки, установленные п.п. 170.9.2 и п.п. «а» п.п. 170.9.3 НКУ. То есть подотчетному лицу необходимо соблюсти одновременно требования и Положения № 637, и НКУ.Отметим, что 10-тысячное ограничение при проведении наличных расчетов, установленное
п. 2.3 Положения № 637 и постановлением Правления Национального банка Украины «Об установлении предельной суммы наличного расчета» от 09.02.2005 г. № 32, в данном случае не действует, поскольку продавцом сельхозпродукции выступает обычное физическое лицо, а предельная сумма установлена для наличных расчетов одного предприятия (предпринимателя) с другим предприятием (предпринимателем) (п. 2.3 Положения № 637).К Отчету подотчетное лицо должно приложить закупочный акт, подтверждающий осуществленные расходы.
Форма закупочного акта
приведена в приложении 5 к п. 2.1 Методических рекомендаций № 157. Несмотря на то что эта форма не является обязательной для применения и носит рекомендательный характер, Минфин в письмах от 30.07.2004 г. № 31-03430-03-29/13806 и от 03.12.2004 г. № 31-03430-01-10/22335 рекомендует составлять закупочный акт.Документ должен содержать следующие реквизиты:
— место заключения сделки;
— фамилия, имя, отчество продавца;
— идентификационный номер или регистрационный номер учетной карточки плательщика налога — продавца (для налогоплательщиков, которые были
зарегистрированы в Государственном реестре физических лиц — плательщиков налогов после 01.01.2011 г.), а в случае отказа от получения идентификационного номера (регистрационного номера учетной карточки плательщика налога) по религиозным убеждениям и наличии соответствующей отметки в паспорте — сведения из паспорта продавца;— реквизиты справки о праве физического лица на получение дохода от налогового агента без удержания налога по форме, утвержденной
приказом № 975 (далее — Справка по форме № 3ДФ), а именно: ее номер, дату и кем выдана. Подробнее о такой Справке пойдет речь ниже;— наименование продукции;
— цена единицы продукции;
— объем проданной продукции;
— сумма выплаченных средств;
— подпись продавца в получении денежных средств.
Далее рассмотрим, при выполнении каких требований доход физических лиц от продажи сельхозпродукции освобождается от налогообложения.
Налогообложение доходов от продажи сельхозпродукции
Налогообложение доходов физических лиц регулируется
разделом IV НКУ. В соответствии с п.п. 165.1.24 НКУ не облагаются налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) доходы от отчуждения непосредственно собственником сельхозпродукции (включая продукцию первичной переработки), выращенной (произведенной) им на земельных участках, предоставленных ему в размерах, установленных ЗКУ для:— ведения личного крестьянского хозяйства, если их размер не был увеличен в результате полученной в натуре (на местности) земельной доли (пая);
— строительства и обслуживания жилого дома, хозяйственных строений и сооружений (приусадебных участков);
— ведения садоводства;
— индивидуального дачного строительства.
Рассмотрим по порядку все требования, при выполнении которых доход от продажи сельхозпродукции не будет облагаться НДФЛ.
Продажа сельхозпродукции должна быть произведена собственником такой продукции.
Данное требование будет выполнено, если документы, оформляемые при закупке сельхозпродукции, заполняются на лицо, являющееся собственником данной продукции, а не ее продавцом. То есть даже если продавцом выступает не собственник данной продукции, а, например, член семьи собственника, то в закупочном акте необходимо записать данные собственника сельхозпродукции. Также в закупочном акте должны быть указаны реквизиты Справки по форме № 3ДФ, которая выписана на собственника сельхозпродукции.В случае если закупка сельхозпродукции будет оформлена не на собственника сельхозпродукции, то выплаченный доход облагается налогом с доходов физических лиц.
Продукция, которая продается физическим лицом, должна относиться к сельскохозяйственной.
Согласно п. 2.15 Закона № 1877 сельскохозяйственная продукция (сельскохозяйственные товары) — товары, указанные в группах 1 — 24 УКТ ВЭД согласно Закону Украины «О Таможенном тарифе Украины» от 05.04.2001 г. № 2371-III (кроме подакцизных товаров), при условии, что такие товары (продукция) выращиваются, откармливаются, вылавливаются, собираются, изготовляются, производятся, перерабатываются непосредственно производителем этих товаров (продукции), а также продукты обработки и переработки этих товаров (продукции), если они были приобретены или изготовлены на собственных или арендованных мощностях (площадях).К сельскохозяйственной продукции (товарам) также относятся отходы, полученные при производстве сельскохозяйственной продукции (товаров), указанной в группах 1 — 24 УКТ ВЭД согласно
Закону Украины «О Таможенном тарифе Украины» от 05.04.2001 г. № 2371-III, а именно: органические удобрения (гной, перегной, птичий помет, а также полова, ботва и т. п.), смеси органических и минеральных удобрений, в которых часть органических удобрений составляет больше 50 % от общего веса таких смесей, а также все биологическое топливо и энергия, полученные при переработке и утилизации сельскохозяйственной продукции (товаров) и их отходов (биогаз, биодизель, этанол, твердое биотопливо, в производстве которого была использована сельскохозяйственная продукция (ее отходы) в размере больше 50 % от всей использованной продукции, электрическая энергия, пар, горячая вода и т. п.)*.* В п.п. 14.1.234 НКУ дано несколько иное определение сельхозпродукции (в него отмеченные отходы не попали). Однако это определение должно использоваться для целей главы 2 раздела XIV НКУ.
Сельхозпродукция должна быть выращена (произведена) на земельных участках, предоставленных в размерах, установленных
ст. 121 ЗКУ, для:— ведения личного крестьянского хозяйства, если их размер не был увеличен в результате полученной в натуре (на местности) земельной доли (пая) (площадью не более 2,0 га);
— строительства и обслуживания жилого дома, хозяйственных строений и сооружений (приусадебных участков) (площадью в селах — не более 0,25 га, в поселках — не более 0,15 га, в городах — не более 0,10 г);
— ведения садоводства (площадью не более 0,12 га);
— индивидуального дачного строительства (площадью не более 0,10 га).
Доход от продажи сельхозпродукции, выращенной на земельных участках, порядок передачи которых в собственность продавца и размер которых удовлетворяют указанным требованиям, не облагается налогом на доходы физических лиц. В противном случае доход от продажи сельхозпродукции попадет в налогооблагаемый доход физического лица.
Так, в случае если размер личного крестьянского хозяйства был увеличен в результате полученной в натуре (на местности) земельной доли (пая), то доход от выращенной на таких участках сельхозпродукции облагается налогом на доходы физических лиц. Исключение составляют случаи увеличения земельного участка в пределах 2,0 га.
Это следует из
Не вправе претендовать на освобождение от налогообложения доходов от продажи сельхозпродукции налогоплательщик, который, кроме выделенного земельного участка для ведения личного крестьянского хозяйства, имеет еще и земельный пай, право на который удостоверяет земельный сертификат. При этом не важно, использует собственник такой пай или нет (сдает в аренду, обслуживает и т. п.) (
письмо ГНАУ от 26.04.2011 г. № 7907/6/17-0715).В вышеуказанном письме налоговики обращают внимание:
одним из условий освобождения от налогообложения доходов от продажи сельхозпродукции является то, что целью выращивания (производства) и реализации сельхозпродукции не должно быть получение прибыли от ее реализации, т. е. ведение товарного сельхозпроизводства.Согласно
абзацу второму п.п. 165.1.24 НКУ для подтверждения права на освобождение от налогообложения доходов от продажи сельхозпродукции физическое лицо, не являющееся предпринимателем, должно предоставить налоговому агенту (покупателю) Справку по форме № 3ДФ. Только при условии предъявления такой Справки покупатель сельхозпродукции, который выступает в роли налогового агента, вправе не удерживать налог на доходы физических лиц с выплачиваемого продавцу дохода.Порядок выдачи справки о праве физического лица на получение дохода от налогового агента без удержания налога на доходы физических лиц и ее форма утверждены
приказом ГНАУ от 21.12.2010 г. № 975, который действует с 21.01.2011 г. Постановление КМУ от 01.08.2006 г. № 1063, которым была утверждена ранее действующая форма справки о праве физического лица на получение дохода у источника его выплаты без уплаты налога на доходы физических лиц (форма № 3ДФ) и порядок ее выдачи, утратило силу с 12.01.2011 г.Отметим, что Справку по форме № 3ДФ физическое лицо должно предоставить и в том случае, когда такое лицо передает выращенную им продукцию на переработку на давальческих условиях и при этом за услуги по переработке расплачивается частью продукции. Дело в том, что для целей
раздела IV НКУ данная операция для физического лица, по сути, является обменом движимого имущества.Справка по форме № 3ДФ выдается
бесплатно сельским, поселковым, городским советом лично собственнику сельхозпродукции в 10-дневный срок со дня его обращения по месту жительства или месту расположения земельного участка на основании письменного заявления. Справка выдается сроком на 5 лет.В Справке по форме № 3ДФ должны быть указаны:
— порядковый номер, по которому справка зарегистрирована, и дата (число, месяц и год) ее выдачи;
— паспортные данные собственника сельскохозяйственной продукции (фамилия, имя и отчество, серия и номер паспорта, кем и когда выдан), местожительство (область, район, населенный пункт, улица, дом, корпус, квартира);
— регистрационный номер учетной карточки физического лица — налогоплательщика собственника сельскохозяйственной продукции согласно Государственному реестру физических лиц — налогоплательщиков (идентификационный номер — для налогоплательщиков, зарегистрированных в Государственном реестре физических лиц — плательщиков налогов до 01.01.2011 г.), а для физических лиц, которые из-за своих религиозных убеждений отказались от принятия регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика (идентификационного номера) и сообщили об этом соответствующему органу государственной налоговой службы и имеют отметку в паспорте — серия и номер паспорта;
— вид использования земельного участка;
— размер земельного участка в гектарах;
— инициалы и фамилия председателя или секретаря исполнительного комитета сельского, поселкового, городского совета;
— дата, до которой действительна справка.
Физическое лицо — продавец сельхозпродукции должно предъявить налоговому агенту оригинал и копию Справки по форме № 3ДФ. Покупатель сельхозпродукции — налоговый агент сверяет копию Справки по форме № 3ДФ с оригиналом, после чего ее оригинал остается у физического лица, а ксерокопия — у налогового агента. Срок хранения такой копии — 3 года (
ст. 257 ГКУ).Убедившись в наличии в Справке по форме № 3ДФ всех необходимых реквизитов, налоговый агент вправе выплатить физическому лицу доход без удержания налога на доходы физических лиц.
В Налоговом расчете по форме № 1ДФ необлагаемый доход, выплаченный (начисленный) физическим лицам — производителям сельскохозяйственной продукции, отражается
с признаком «148».В случае невыполнения требований
п.п. 165.1.24 НКУ доход физического лица от продажи сельхозпродукции включается в общий налогооблагаемый доход физического лица. Поскольку сельхозпродукция подпадает под определение движимого имущества, которое дано в ГКУ*, доход от ее продажи подлежит налогообложению по ставке, установленной п. 167.2 НКУ, т. е. 5 % (п. 173.1 НКУ).* Согласно ч. 2 ст. 181 ГКУ движимыми вещами являются вещи, которые можно свободно перемещать в пространстве.
Однако обращаем ваше внимание на то, что налоговики придерживаются иной точки зрения относительно размера ставок, по которым следует облагать доход от продажи сельхозпродукции в случае непредоставления физлицом Справки по форме № 3ДФ. Так, в устных консультациях и в Единой базе налоговых знаний налоговики отмечают, что к налогооблагаемому доходу от продажи сельхозпродукции применяются ставки, установленные п. 167.1 НКУ (15 % и 17 %). Мы с этим в корне не согласны, поскольку, как указано выше, сельхозпродукция полностью соответствует определению движимого имущества. Вместе с тем, применяя ставку 5 % к налогооблагаемому доходу физлица — продавца сельхозпродукции, имейте в виду, что придется отстаивать свою позицию перед контролирующими органами.
Налогооблагаемый доход физического лица от продажи сельхозпродукции отражается с признаком «105» как доход от продажи движимого имущества.
Доход физического лица от продажи сельхозпродукции не облагается единым социальном взносом (далее — ЕСВ), поскольку доходы по договорам купли-продажи не являются объектом для начисления ЕСВ.
Бухгалтерский учет операций по закупке сельхозпродукции у физических лиц рассмотрим на конкретных примерах.
Пример 1.
Работнику предприятия общепита был выдан аванс в сумме 1300 грн. на приобретение мяса. Закупка мяса была произведена на рынке у физического лица — непредпринимателя. Согласно закупочному акту было закуплено 23 кг говядины по 55 грн., всего на сумму 1265 грн. Продавец предоставил Справку по форме № 3ДФ.
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Выданы работнику денежных средств под отчет из кассы предприятия | 372 | 301 | 1300,00 |
| 2 | Оприходована закупленная сельхозпродукция | 281 | 685 | 1265,00 |
| 3 | Отражен зачет задолженностей | 685 | 372 | 1265,00 |
| 4 | Возвращена работником неиспользованная сумма денежных средств в кассу предприятия | 301 | 372 | 35,00 |
Пример 2.
Видоизменим условия примера 1, предположив, что продавец говядины не предоставил Справку по форме № 3ДФ. В данном случае предприятие должно удержать из его дохода налог на доходы физических лиц.В данном случае следует учитывать, что продавец сельхозпродукции, торгующий на рынке, вряд ли согласится продать свой товар дешевле его рыночной цены, в связи с чем предприятие будет вынуждено закупить у него продукцию по рыночной цене (по 55 грн. за 1 кг говядины).
Выход следующий: в закупочном акте цену за 1 кг говядины указать в размере 57,89 грн. (55 х 1,052632). Общая сумма дохода продавца говядины составит 1331,47 грн. (57,89 х 23). Сумма налога на доходы, которую необходимо указать в закупочном акте, составит 66,57 грн. Сумма, выплаченная продавцу на руки, составит 1264,90 грн.
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Выданы работнику денежные средства под отчет из кассы предприятия | 372 | 301 | 1300,00 |
| 2 | Оприходована закупленная сельхозпродукция | 281 | 685 | 1331,47 |
| 3 | Удержан НДФЛ (1331,47 х 5 : 100) | 685 | 641/НДФЛ | 66,57 |
| 4 | Отражен зачет задолженностей | 685 | 372 | 1264,90 |
| 5 | Перечислен НДФЛ | 641/НДФЛ | 311 | 66,57 |
| 6 | Возвращена работником неиспользованная сумма денежных средств в кассу предприятия | 301 | 372 | 35,10 |
Уверены, что приведенная информация станет подспорьем в работе бухгалтеров предприятий перерабатывающих, торговых предприятий и предприятий общепита.
