Ремонты и улучшения арендованных основных средств
При аренде основных средств ремонтировать или улучшать арендованное имущество может и арендатор. Об особенностях учета в таком случае ремонтных расходов сейчас и поговорим.
Нина КОСТЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Бухгалтерский учет
Бухгалтерский учет ремонтов и улучшений арендованных основных средств регулируется
П(С)БУ 7 и П(С)БУ 14 и по-прежнему зависит от того, на что направлены проводимые ремонтные мероприятия: на поддержание арендованных объектов в рабочем состоянии или же на их улучшения.Ремонты арендованных ОС (поддержание в рабочем состоянии)
. Особых правил учета расходов на ремонты арендованных ОС П(С)БУ 14 не устанавливает. Поэтому в данном случае арендатор руководствуется общими ремонтными нормами П(С)БУ 7 и, в частности, его п. 15, согласно которому затраты на проведение ремонтных мероприятий, направленных на восстановление первоначального ресурса и поддержание объекта в рабочем состоянии (т. е. на проведение всех видов ремонтов, приводящих к сохранению первоначально ожидаемых экономических выгод от использования объектов), относятся на расходы периода (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 20, 22, 13, 63, 65, 66, 63, 68; п. 32 Методрекомендаций № 561).Улучшения арендованных ОС (модернизация, дооборудование, достройка)
. В отношении улучшений арендованных объектов основных средств п. 8 П(С)БУ 14 установлены специальные правила. Так, согласно этому пункту затраты на улучшения объекта операционной аренды (модернизацию, дооборудование, достройку, реконструкцию и т. п.), приводящие к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта, отражаются арендатором как капитальные инвестиции на создание (строительство) прочих необоротных материальных активов, т. е. капитализируются (собираются арендатором на субсчете 153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов»). Дальше о судьбе таких расходов в П(С)БУ 14 ничего не говорится. Поэтому что касается последующего их учета (и, в частности, возможности признания по ним арендатором объекта прочих необоротных материальных активов на субсчете 117 «Прочие необоротные материальные активы» с дальнейшей его бухгалтерской амортизацией), то, на наш взгляд, он будет зависеть от достигнутых договоренностей между арендатором и арендодателем, и в частности, от того: возмещает ли арендодатель расходы на проведение улучшений арендатору (и если «да», то когда происходит такое возмещение: непосредственно по окончании улучшений или же по окончании срока аренды — при возврате арендованного объекта), а также с согласия ли арендодателя улучшаются арендованные объекты.В связи с этим возможны ситуации, когда:
1) арендованные ОС улучшаются
с согласия арендодателя:—
с возмещением арендатору понесенных расходов;—
без возмещения арендатору понесенных расходов;2) арендованные ОС улучшаются
без согласия арендодателя.В любом случае передача осуществленных улучшений от арендатора на баланс арендодателя оформляется документально, — это может быть, к примеру,
акт приемки-передачи улучшений (например, акт по форме № ОЗ-2). Подробнее особенности учета улучшений в каждой ситуации будут рассмотрены далее в таблице.
Налоговый учет
В целом после вступления в силу с 01.04.2011 г. «прибыльного»
раздела III НКУ подход к налоговому учету расходов на ремонты и улучшения арендованных объектов сохранился и теперь регулируется пп. 146.19 — 146.20 НКУ. Так, согласно п. 146.19 НКУ :1)
арендатор может отразить в налоговом учете расходы на ремонты и улучшения арендуемых объектов при условии, что договор аренды обязывает или разрешает ему проводить ремонты или улучшения (хотя заметим: в действительности, например, о проведении текущего ремонта — как об обязанности арендатора — говорит ст. 776 ГКУ, что, в свою очередь, дает основания считать «законными» ремонтные расходы арендатора даже без соответствующего упоминания в договоре аренды. И все же во избежание различного рода недоразумений лучше, чтобы оговорка о возможности проведения арендатором как ремонтов, так и улучшений в договоре присутствовала, тогда каких-либо сомнений насчет применения арендатором положений п. 146.19 НКУ и отражения в налоговом учете расходов по ремонтным операциям не возникнет). А вот ситуации, когда улучшения осуществляются арендатором без подкрепленного договором согласия арендодателя, лучше не допускать, поскольку это влечет за собой неблагоприятные последствия, прежде всего для самого арендатора (ведь в таком случае арендатор, во-первых, не вправе требовать от арендодателя по улучшениям компенсации расходов, поскольку такого права согласно ч. 5 ст. 778 ГКУ не имеет, а во-вторых, не может воспользоваться «арендными» нормами пп. 146.19 — 146.20 НКУ и отразить расходы на улучшения в налоговом учете). Правда, если произведенные улучшения отделимы от арендованного объекта, то ст. 778 ГКУ разрешает арендатору изъять их и оставить у себя. Иначе, если это невозможно, то их передача при возврате объекта аренды будет рассматриваться как безвозмездная передача со всеми вытекающими из этого для сторон налоговыми последствиями. Поэтому если уж случилось так, что арендованный объект начал улучшаться без согласия арендодателя, то для сторон будет благоприятнее перевести такую операцию в разряд операции, когда улучшения произведены с согласия арендодателя, но, например, без возмещения их стоимости арендатору;2) в налоговом учете
расходы на ремонты (улучшения) арендованных ОС отражаются арендатором также с оглядкой на 10 % «ремонтный» лимит, рассчитываемый по тем же правилам (как 10 % «налоговой» совокупной балансовой стоимости всех групп ОС на начало отчетного года, без учета балансовой стоимости объектов оперативной аренды, числящихся при этом на балансе арендодателя).Соответственно при проведении ремонтов и улучшений
арендованных ОС арендатор в налоговом учете:— сумму расходов на ремонты и улучшения
в пределах 10 %-го «ремонтного» лимита относит на расходы периода, в котором были осуществлены такие ремонты или улучшения (п. 146.12 НКУ);—
из суммы ремонтных расходов, превышающей 10 %, формирует отдельный объект ОС (той группы, к которой относится сам арендованный объект ОС), подлежащий «налоговой» амортизации (п. 146.19 НКУ). Причем при начислении по нему амортизации, полагаем, в данном случае арендатору целесообразнее исходить из срока полезного использования созданного объекта, который логично при этом привязать к сроку аренды, однако не ниже минимально допустимых сроков, установленных п. 145.1 НКУ.Особенности учета
улучшений арендованных ОС, осуществленных с согласия арендодателя, рассмотрены в таблице:
Учет улучшений арендованных ОС, осуществленных с согласия арендодателя
| Улучшения арендованных ОС | ||
| с компенсацией расходов арендодателем | без компенсации расходов арендодателем | |
| вариант 1: | вариант 2: | |
| 1 | 2 | 3 |
| БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ | ||
| У арендатора | ||
| Арендатор собирает расходы на субсчете 153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов», однако при этом объект на субсчете 117 «Прочие необоротные материальные активы» не отражает (соответственно бухгалтерская амортизация в данном случае начисляться не будет). | Арендатор отражает расходы на улучшения на субсчете 153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов», после чего зачисляет сформированный объект прочих необоротных материальных активов на субсчет 117 «Прочие необоротные материальные активы» и амортизирует его (с применением прямолинейного или производственного метода — п. 27 П(С)БУ 7). При этом начисление амортизации происходит в течение срока полезного использования объекта, который в данном случае арендатору логично привязать к сроку аренды. | Арендатор создает объект прочих необоротных материальных активов (Дт 117 — Кт 153) и амортизирует его прямолинейным или производственным методом. Применение этих методов удобно тем, что они предусматривают списание стоимости объекта в течение срока его полезного использования (который в данном случае в бухучете логично привязать к сроку аренды). При этом целесообразность полной амортизации стоимости объекта в течение срока аренды связана с тем, что после возврата ОС арендодателю объект, сформированный из расходов на улучшение арендованных ОС, у арендатора полностью самортизируется и перестанет отвечать критериям актива. |
| У арендодателя | ||
| Арендодатель и при варианте 1, и при варианте 2 отражает возмещение в бухучете как расходы на улучшение объекта ОС, предоставленного в аренду (т. е. с их капитализацией на субсчете 152 «Приобретение (изготовление) основных средств», с последующим увеличением на их величину на счете 10 стоимости соответствующего объекта ОС — предмета договора аренды) | Арендодатель, получающий от арендатора бесплатно (без возмещения расходов) улучшения ОС (приводящие к росту будущих экономических выгод от использовании объекта ОС), отражает их в бухучете как бесплатно полученные (Дт 152 — Кт 424) | |
| НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ | ||
| У арендатора | ||
| С 01.04.2011 г. арендатор отражает расходы на ремонты и улучшения арендованных ОС в налоговом учете в порядке, оговоренном пп. 146.19 — 146.20 НКУ | ||
| Считаем, что в рассматриваемых «компенсационных» случаях нормы п. 146.20 НКУ для арендатора не работают, так как в данных ситуациях фактически происходит продажа улучшений за компенсацию арендодателю, в то время как п. 146.20 НКУ, на наш взгляд, регулирует ситуацию, когда расходы арендодателем не компенсируются | Налогообложение возврата арендованных улучшенных объектов ОC, на наш взгляд, в данном случае должно осуществляться в порядке, предусмотренном п. 146.20 НКУ. Согласно этому пункту при возврате арендуемого объекта по окончании договора аренды арендатор пользуется правилами, определенными п. 146.16 НКУ для замены (ликвидации) ОС (а значит, в периоде возврата арендованного имущества арендатор имеет право отнести амортизируемую остаточную стоимость объекта, созданного из «сверхлимитных ремонтных» расходов, в налоговом учете на расходы — в состав прочих расходов, п.п. 138.12.1 НКУ).Заметим, что в таком же порядке арендатор списывает в налоговом учете и сумму улучшений в случае уничтожения, кражи или разрушения объекта аренды. | |
| В случае если по договоренности сторон арендодатель компенсирует расходы арендатору сразу в квартале улучшений, то арендатор отражает операции в налоговом учете как продажу работ. В таком случае сумму компенсации, на наш взгляд, арендатор включает в доходы (п.п. 135.4.1 НКУ), а сумму расходов на улучшения относит на расходы | Ввиду того, что п. 146.20 НКУ не говорит, как поступать в случае возмещения арендодателем расходов по улучшению арендатором арендованного объекта, по нашему мнению, арендатору при получении возмещения от арендодателя по окончании срока аренды следует отражать в налоговом учете как продажу ОС (если, конечно, ремонтные расходы превысили 10 % лимит и из них арендатором был создан отдельный объект ОС). Если же арендодатель возмещает арендатору стоимость улучшений, которые ввиду непревышения 10 %-го лимита были отнесены арендатором в полной сумме на расходы (т. е. когда объект ОС на сумму улучшений в налоговом учете арендатора не создавался), то логично рассматривать такую операцию как продажу работ. Поэтому в таком случае арендатор включает сумму возмещения от арендодателя в доходы на основании п.п. 135.4.1 НКУ | |
| При этом в любом случае при компенсации арендатор должен начислить налоговые обязательства по НДС (пп. 185.1, 188.1 НКУ) | ||
| У арендодателя | ||
| Считаем, что для арендодателя нормы второго предложения п. 146.20 НКУ в данном случае не работают, а сумма возмещения отражается в порядке, предусмотренном пп. 146.11 — 146.12 НКУ, т. е. как расходы на улучшения собственных ОС. Ведь фактически в данном случае выходит, что арендодатель осуществляет расходы на улучшение ОС через другое лицо (арендатора), а их возмещение указывает на то, что такие расходы, по сути, осуществляются за счет арендодателя | Как предусматривает п. 146.20 НКУ, арендодатель не изменяет амортизируемую стоимость ОС и не увеличивает расходы на сумму расходов, понесенных арендатором на улучшение арендованного объекта. | |
Отражение ремонтных расходов в декларации
. Сумму расходов на ремонты и улучшения арендованных ОС арендатор отражает в приложении АМ к декларации следующим образом:— расходы на ремонты и улучшения арендованных ОС
в пределах 10 % «ремонтного» лимита (включаемые в «налоговые» расходы) арендатор показывает в таблице 3 приложения АМ. При этом в зависимости от того, в каких целях используются арендованные объекты, ремонтные расходы по ним могут соответственно попадать в состав общепроизводственных расходов, административных расходов, расходов на сбыт или прочих операционных расходов (соответствующие данные из таблицы 3 арендатор также переносит в «ремонтные» строки: 06.1.5.2 приложения ЗВ, 06.2.3.2 приложения АВ, 06.3.9.2 приложения ВЗ, 06.5.39 приложения ІВ);— расходы на ремонты и улучшения арендованных ОС,
превысившие 10 % «ремонтный» лимит (из которых формируется отдельный объект ОС той группы, к которой принадлежит само арендуемое имущество), с месяца, следующего за месяцем проведения ремонта/улучшений, будут подлежать налоговой амортизации в обычном порядке (а значит, в дальнейшем при начислении амортизации будут попадать у арендатора в графу 4 таблицы 1 «амортизационного» приложения АМ).А вот
арендодатель (компенсирующий ремонтные расходы арендатору либо проводящий ремонты/улучшения самостоятельно) расходы на ремонты и улучшения объектов аренды:—
в пределах 10 % «ремонтного» лимита показывает в графе 9 таблицы 3 «амортизационного» приложения АМ, а также соответственно в строке 06.5.39 приложения ІВ — т. е. в составе прочих расходов операционной деятельности (п. 146.12, п.п. 138.12.1 НКУ);— в сумме,
превышающей 10 % (относящейся на увеличение первоначальной стоимости объекта аренды и подлежащей амортизации), учитывает в составе начисляемой по такому объекту амортизации в графе 10 таблицы 1 приложения АМ и соответственно в «амортизационной» строке 06.5.28 приложения ІВ.
Техобслуживание арендованных ОС
Расходы на техобслуживание арендованных ОС отражаются арендатором в том же порядке, что и расходы на техобслуживание собственных ОС, т. е.:
— в бухгалтерском учете — включаются в
расходы периода (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 20, 22, 28, 63, 65, 66, 68);— в налоговом учете — как расходы, связанные с хозяйственной деятельностью (содержанием и эксплуатацией арендованных ОС), относятся в состав «налоговых» расходов и в зависимости от целей использования арендуемых объектов могут при этом попадать у арендатора в состав «налоговой» себестоимости (
п. 138.8 НКУ), общепроизводственных расходов (п.п. «г» п.п. 138.8.5 НКУ), административных расходов (п.п. «в» п.п. 138.10.2 НКУ), расходов на сбыт (п.п. «д» п.п. 138.10.3 НКУ) или прочих операционных расходов (п. 20 П(С)БУ 16, п.п. 138.10.4 НКУ).В бухгалтерском и налоговом учете расходы на техобслуживание, ремонты и улучшения
арендованных ОС отражаются следующим образом:Техобслуживание, ремонты и улучшения арендованных ОС
| Первичный документ | Содержание операции | Бухгалтерский учет | Сумма, | Налоговый учет | ||
| дебет | кредит | доходы | расходы | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Техобслуживание арендованных ОС | ||||||
| Накладные на внутреннее перемещение материалов, акты выполненных работ и др. | Арендатором отражены расходы на техобслуживание арендованных ОС | 23, 91, 92, 93, 94 | 20, 22, 28, 63, 657, 66, 68 | 600 | — | 600 |
| Ведомость начисления амортизации | Увеличен остаток по забалансовому счету 09 «Амортизационные отчисления» на сумму начисленной амортизации (вошедшей в состав расходов на техобслуживание) | 09 | — | 80 | — | — |
| Расходы на техобслуживание в бухгалтерском и налоговом учете (как расходы на содержание и эксплуатацию арендованных ОС) относятся в состав соответствующих расходов отчетного периода. | ||||||
| Ремонты арендованных ОС | ||||||
| Накладные на внутреннее перемещение материалов, наряды на сдельную работу, сменные задания, ведомость расчета амортизации, акты выполненных работ | Отражены расходы на проведение ремонта арендованного объекта ОС | 23, 91, 92, 93, 94 | 20, 22, 13, 661, 657, 63,68 | 1500 | — | 1500* |
| *Предполагается, что расходы на ремонты и улучшения арендованных ОС не превысили 10 % «ремонтный» лимит и потому согласно пп. 146.19, 146.12 НКУ во всей сумме были отнесены арендатором на «налоговые» расходы. | ||||||
| Ведомость начисления амортизации | Увеличен остаток по забалансовому счету 09 «Амортизационные отчисления» на сумму начисленной амортизации (вошедшей в состав расходов на ремонт) | 09 | — | 200 | — | — |
| Улучшения арендованных ОС | ||||||
| — с возмещением расходов по окончании улучшений | ||||||
| У арендатора |
|
|
|
|
| |
| Акт выполненных работ | Отражены капитальные инвестиции на проведение улучшения арендованного объекта ОС | 153 | 63,68 | 50000 | — | — |
| Налоговая накладная | Отражен налоговый кредит по НДС | 641 | 63,68 | 10000 | — | — |
| Платежное поручение | Оплачены работы по улучшению арендованного объекта ОС | 63,68 | 311 | 60000 | — | — |
| Акт приемки-передачи улучшений | Составлен акт, отражен доход в сумме, возмещаемой арендодателем | 377 | 742 | 60000 | 50000* | 50000* |
| *В налоговом учете арендатор отражает операции как продажу работ, включая сумму причитающейся компенсации от арендодателя в «налоговые» доходы (п.п. 135.4.1 НКУ), а сумму расходов на улучшения арендованных ОС — в «налоговые» расходы (п.п. 138.1.1 НКУ). | ||||||
| Налоговая накладная | Начислены налоговые обязательства по НДС | 742 | 641 | 10000 | — | — |
| Бухгалтерская справка | Списана себестоимость улучшений на расходы | 972 | 153 | 50000 | — | — |
| Выписка банка | Получено возмещение от арендодателя | 311 | 377 | 60000 | — | — |
| У арендодателя |
|
|
|
|
| |
| Акт приемки-передачи улучшений | Отражена стоимость улучшения объекта аренды, произведенного арендатором | 152 | 63,68 | 50000 | В налоговом учете арендодателя возмещение расходов арендатору отражается в порядке, предусмотренном пп. 146.11—146.12 НКУ, т. е. как расходы на улучшение собственных ОС | |
| Налоговая накладная | Отражен налоговый кредит по НДС на основании налоговой накладной арендатора | 641 | 63,68 | 10000 | ||
| Бухгалтерская справка | Уменьшен остаток на забалансовом счете 09 «Амортизационные отчисления» | — | 09 | 50000 | ||
| Платежное поручение | Перечислено возмещение арендатору | 63,68 | 311 | 60000 | ||
| Акт выполненных работ, акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф. № ОЗ-2) | Увеличена стоимость объекта аренды на сумму проведенных улучшений | 10 | 152 | 50000 | ||
| — с возмещением расходов по окончании срока аренды | ||||||
| У арендатора |
|
|
|
|
| |
| Акт выполненных работ | Отражены капитальные инвестиции на улучшение арендованного объекта ОС | 153 | 63,68 | 15000 | — | 15000* |
| *Предполагается, что расходы на ремонты и улучшения арендованных ОС не превысили 10 % «ремонтный» лимит и потому согласно пп. 146.19, 146.12 НКУ во всей сумме были отнесены арендатором на «налоговые» расходы. | ||||||
| Налоговая накладная | Отражен налоговый кредит по НДС | 641 | 63,68 | 3000 | — | — |
| Бухгалтерская справка | Уменьшен остаток на забалансовом счете 09 «Амортизационные отчисления» | — | 09 | 15000 | — | — |
| Платежное поручение | Оплачены работы по улучшению арендованного объекта | 63,68 | 311 | 18000 | — | — |
| Акт выполненных работ, акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф. № ОЗ-2) | Сформирован объект прочих необоротных материальных активов | 117 | 153 | 15000 | — | — |
| Ведомость расчета амортизации | Отражено начисление амортизации (износа) по объекту прочих необоротных материальных активов | 23, 91, 92, 93, 94 | 132 | сумма амортизации | — | — |
| Ведомость начисления амортизации | Увеличен остаток по забалансовому счету 09 «Амортизационные отчисления» (на сумму начисленной амортизации) | 09 | — | сумма амортизации | — | — |
| Бухгалтерская справка | Списана сумма начисленной амортизации (износа) по объекту прочих необоротных материальных активов | 132 | 117 | сумма амортизации, начисленная за период аренды | — | — |
| Отражен перевод объекта в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи | 286* | 117 | балансовая (остаточная) стоимость объекта | — | — | |
| *Если на момент возврата в бухучете объект самортизирован не полностью, арендатор в бухучете отражает продажу объекта с предварительным его переводом, как того требует П(С)БУ 27, в запасы, т. е. из «Прочих необоротных материальных активов» (сч. 117) в «Необоротные активы, удерживаемые для продажи» (сч. 286) и последующей реализацией уже как запасов (подробнее об учете таких операций см. статью «Операции с основными средствами (фондами): бухгалтерско-налоговые вопросы» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 72, с. 23). | ||||||
| Акт приемки-передачи улучшений | При передаче улучшений по окончании срока аренды составлен акт, отражен доход в сумме, возмещаемой арендодателем (8400 грн. — договорная сумма с НДС) | 377 | 712 | 8400 (договорная сумма) | —* | —* |
| *Заметим: если бы расходы на улучшение превысили 10 % лимит и в налоговом учете из сверхлимитных расходов арендатором был создан объект ОС, то при возмещении стоимости улучшения арендодателем арендатор руководствовался бы правилами п. 146.13 НКУ для продажи ОС, т. е. отражал налоговые последствия как при продаже объекта основных средств, сравнивая при этом доходы от продажи с балансовой (остаточной) стоимостью реализуемого объекта и включая при этом возникающую разницу (в зависимости от ситуации) в «налоговые» доходы или расходы. | ||||||
| Налоговая накладная | Начислены налоговые обязательства по НДС | 712 | 641 | 1400 | — | — |
| Бухгалтерская справка | Списана балансовая стоимость реализуемого объекта | 943 | 286 | балансовая (остаточная) стоимость | — | — |
| Выписка банка | Возмещены расходы арендодателем | 311 | 377 | 8400 | — | — |
| У арендодателя |
|
|
|
|
| |
| Акт приемки-передачи улучшений | Отражена стоимость улучшения объекта аренды, произведенного арендатором | 152 | 63,68 | 7000 | В налоговом учете арендодателя возмещение расходов арендатору отражается в порядке, предусмотренном пп. 146.11 — 146.12 НКУ, | |
| Налоговая накладная | Отражен налоговый кредит по НДС на основании налоговой накладной арендатора | 641 | 63,68 | 1400 | ||
| Бухгалтерская справка | Уменьшен остаток на забалансовом счете 09 «Амортизационные отчисления» | — | 09 | 7000 | ||
| Платежное поручение | Перечислено возмещение арендатору | 63,68 | 311 | 8400 | ||
| Акт выполненных работ, акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов | Увеличена стоимость объекта аренды на сумму проведенных улучшений | 10 | 152 | 7000 | ||
| — без возмещения расходов арендатору | ||||||
| У арендатора |
|
|
|
|
| |
| Акт выполненных работ | Отражены капитальные инвестиции на улучшение арендованного объекта ОС | 153 | 63,68 | 10000 | — | 10000* |
| *Предполагается, что расходы на ремонты и улучшения арендованных ОС не превысили 10 % «ремонтный» лимит и потому согласно пп. 146.19, 146.12 НКУ во всей сумме были отнесены арендатором на «налоговые» расходы. | ||||||
| Налоговая накладная | Отражен налоговый кредит по НДС | 641 | 63,68 | 2000 | — | — |
| Бухгалтерская справка | Уменьшен остаток на забалансовом счете 09 «Амортизационные отчисления» | — | 09 | 10000 | — | — |
| Платежное поручение | Оплачены работы по улучшению арендованного объекта | 63,68 | 311 | 12000 | — | — |
| Акт выполненных работ, акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф. № ОЗ-2) | Сформирован объект прочих необоротных материальных активов | 117 | 153 | 10000 | — | — |
| Ведомость расчета амортизации | Начислена амортизация (износ) по объекту прочих необоротных материальных активов | 23, 91, 92, 93, 94 | 132 | сумма амортизации | — | — |
| Ведомость начисления амортизации | Увеличен остаток по забалансовому счету 09 «Амортизационные отчисления» (на сумму начисленной амортизации) | 09 | — | сумма амортизации | — | — |
| Бухгалтерская справка | При передаче улучшений по окончании срока аренды: |
|
|
|
|
|
| — cписана сумма начисленной амортизации (износа) по объекту прочих необоротных материальных активов | 132 | 117 | сумма амортизации, начисленная за период аренды | — | — | |
| Бухгалтерская справка | — cписана остаточная стоимость объекта прочих необоротных материальных активов на расходы | 976 | 117 | остаточная стоимость | — | —* |
| *Заметим: если бы из сверхлимитных расходов на улучшение, превысивших 10 % лимит, арендатором в налоговом учете создавался отдельный объект ОС, то при возврате арендодателю улучшенных ОС арендатор, руководствуясь пп. 146.20, 146.16 НКУ, мог (как при ликвидации ОС) отнести балансовую (т. е. остаточную — недоамортизированную в налоговом учете) стоимость такого объекта в состав «налоговых» расходов. | ||||||
| Налоговая накладная, акт приемки-передачи улучшений | — начислены налоговые обязательства по НДС | 976 | 641* | 600 | — | — |
| * Поскольку улучшения передаются арендодателю без возмещения (т. е. бесплатно), то арендатору согласно п. 188.1 НКУ предстоит начислить налоговые обязательства по НДС исходя из обычной (рыночной) стоимости улучшений на момент их передачи арендодателю (предположим, исходя из 3000 грн.). | ||||||
| У арендодателя |
|
|
|
|
| |
| Акт приемки-передачи улучшений | Отражены улучшения, полученные от арендатора бесплатно, и приводящие к увеличению будущих экономических выгод | 152 | 424 | 3600 | 3600* | Согласно п. 146.20 НКУ арендодатель не изменяет амортизируемую стоимость ОС или расходы на сумму расходов, понесенных арендатором |
| Акт выполненных работ, акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф. № ОЗ-2) | Увеличена стоимость объекта аренды на стоимость улучшений | 10 | 152 | 3600 | — | |
| Ведомость расчета амортизации | Начислена амортизация по полученным улучшениям | 23, 91, 92, 93, 94 | 131 | сумма амортизации | — | — |
| Ведомость начисления амортизации | Увеличен остаток по забалансовому счету 09 «Амортизационные отчисления» (на сумму начисленной амортизации) | 09 | — | сумма амортизации | — | — |
| Бухгалтерская справка | Признан доход в сумме начисленной амортизации | 424 | 745 | сумма амортизации | — | — |
| *С учетом положений пп. 135.5.4 и 137.10 НКУ арендодатель при получении от арендатора «улучшенного» объекта аренды на стоимость осуществленным арендатором улучшений увеличивает «налоговые» доходы как по бесплатно полученным. | ||||||
