Новая налоговая накладная: с кодом УКТВЭД и не только…

Новая налоговая накладная: с кодом УКТВЭД и не только…

Наконец-то после появления Закона № 3609 Минфин приказом от 01.11.2011 г. № 1379 обновил форму налоговой накладной и порядок ее заполнения (текст документа и форму см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 100). И хотя внесенные правки, пожалуй, нельзя назвать уж столь кардинальными, тем не менее, учитывая важность для каждого из налогоплательщиков такого документа, как налоговая накладная, мы решили остановиться на них подробнее.

Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Закон № 3609 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по совершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.2011 г. № 3609-VI.

Закон о языках — Закон ВС УССР «О языках в Украинской ССР» от 28.10.89 г. № 8312-ХI.

Порядок № 969 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом ГНАУ от 21.12.2010 г. № 969.

Порядок № 1002 — Порядок ведения реестра выданных и полученных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1002.

Порядок № 1379 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 01.11.2011 г. № 1379.

Письмо № 9497 — письмо ГНАУ от 06.04.2011 г. № 9497/7/16-1517 (приложение к письму — Памятка об административных процедурах выписки, выдачи и получения налоговых накладных).

В целом новый Порядок № 1379 по построению напоминает своего предшественника — Порядок № 969 (большинство норм из которого перешло в новый документ в неизменном виде). В то же время появились и некоторые новшества, а также закреплен ряд моментов, озвученных в прошлом лишь в консультациях и разъяснениях налоговиков (так, многие дополнения попросту повторяют уже известные налогоплательщикам рекомендации из Памятки об административных процедурах выписки, выдачи и получения налоговых накладных, доведенной в прошлом письмом ГНАУ от 06.04.2011 г. № 9497/7/16-1517, см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 35).

Заметим: изменения, связанные с порядком заполнения налоговой накладной, важны прежде всего потому, что налоговая накладная, составленная с нарушением порядка заполнения, как известно, не дает налогоплательщику права на налоговый кредит (п. 201.10 НКУ), о чем теперь также прямо говорится и в п. 6.3 Порядка № 1379. А потому познакомимся с обновленными правилами детальнее.

Прежде всего отметим, что Порядок № 1379 вступает в силу со дня официального опубликования (на дату подготовки номера не опубликован, однако по информации, размещенной на сайте журнала «Офіційний вісник України» www.ovu.com.ua, Порядок № 1379 подготовлен к опубликованию в № 95 от 16.12.2011 г.). А стало быть, именно с этой даты и нужно начинать выписывать налоговые накладные (НН) новой формы. С этого же момента старый Порядок № 969 и утвержденная к нему форма налоговой накладной утратят силу.

В отношении формы НН, в целом глобально не поменявшейся, отметим, что:

— в порядковом номере налоговой накладной (а также ее приложений 1 и 2) в знаменателе дроби (после знака «/») количество клеточек увеличилось на одну (стало 5 вместо 4) — при этом первая клеточка после дроби по-прежнему отводится для проставления кода вида деятельности («2», «3» или «4» — в случае применения налогоплательщиком специального режима налогообложения), на что отныне прямо указывает появившаяся к ней сноска 1. Напомним, что требование о проставлении первым после дроби кода спецрежимной деятельности существовало и прежде (п. 3 Порядка № 969), однако теперь в новой форме налоговой накладной оно представлено более четко; если плательщик субъектом спецрежима не является, то первая клеточка после дроби остается пустой — не заполняется. Остальные четыре клеточки, напомним, отводятся для проставления номера филиала (заполнение начинается с последней клеточки, в пустых клеточках проставляются нули, п. 21 письма № 9497);

— главное новшество минфиновской НН — появление новой графы 4 «Код товару згідно з УКТЗЕД» (для проставления согласно п.п. «і» п. 201.1 НКУ кода по подакцизным и импортным товарам). Напомним: начиная с 06.08.2011 г. данное требование ввел Закон № 3609, сделав код УКТВЭД (для подакциза и импорта) обязательным реквизитом налоговой накладной. Вместе с тем ввиду отсутствия специального поля для проставления его, как разъяснялось, пока следовало указывать вслед за наименованием товара в графе 3 «Номенклатура товарів/послуг продавця» налоговой накладной (письмо ГНАУ от 08.09.2011 г. № 24316/7/15-3117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 77). Теперь в новой форме НН для этого отведена специальная графа 4 (в результате нумерация последующих граф НН сдвинулась на 1, а их количество увеличилось с 11 до 12). Причем, как предусмотрено п. 12.3 Порядка № 1379, код товара согласно УКТВЭД по подакцизным и импортным товарам проставляется в графе 4 НН на всех этапах поставки (о чем налоговики говорили и прежде, см., к примеру, консультацию в разделе 130.31 Единой базы налоговых знаний, далее — ЕБНЗ). Также графа 4 «Код товару згідно з УКТЗЕД» есть и в приложениях к налоговой накладной. В связи с чем, к примеру, графу 4 расчета корректировки (приложения 2 к налоговой накладной) нужно заполнять при корректировках налоговых обязательств по подакцизным и импортным товарам (п. 23 Порядка № 1379).

К сожалению, больше ничего о заполнении графы 4 (в частности, какое количество знаков кода УКТВЭД в ней проставлять) в Порядке № 1379 не говорится. Напомним, что, рассматривая подобный вопрос в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 90, с. 27, мы отмечали, что лучше в налоговой накладной проставлять все 10 знаков кода УКТВЭД. Такие же разъяснения на этот счет можно встретить и в консультации в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2011, № 45, с. 13, где отмечалось, что в графе 4 «Код товару згідно з УКТЗЕД» указывается весь 10-значный код товаров согласно УКТВЭД (указанный в ГТД), который вносится при этом сплошным порядком, без каких-либо разделительных знаков (пробелов, точек и т. п.). А вот если в ГТД код УКТВЭД содержит меньшее количество знаков, то он переносится в налоговую накладную без дописывания нулей или других знаков, с выравниванием при этом, как разъясняли налоговики, по правому краю поля графы 4 (хотя, нужно заметить, требования о таком выравнивании Порядок № 1379 не содержит);

— внесены косметические правки: более корректным стало название графы 2 «Дата виникнення податкового зобов'язання (постачання (оплати))», а также должным образом (под стать терминологии НКУ) в шапке НН представлена группировка поставок на облагаемые по:

• основной ставке (ст. 194 НКУ) — графа 8,

• нулевой ставке (ст. 195 НКУ) — объединившей в себе соответственно «нулевые» поставки на территории Украины (графа 9) и экспорт (графа 10), и

• операции, освобожденные от налогообложения (ст. 197 разд. V и подразд 2 разд. ХХ НКУ), — графа 11 налоговой накладной;

— урегулирован порядок составления НН при большой номенклатуре — разрешается добавлять бланк НН необходимым количеством строк, если количество наименований товаров/услуг превысит количество строк, отведенных в бланке (п. 12.2 Порядка № 1379). В связи с этим отметим, пожалуй, похожую консультацию, размещенную в разделе 130.21 ЕБНЗ, где разъяснялось, что НН с большой номенклатурой и значительным количеством строк может оформляться на нескольких листах — в таком случае печать проставляется на последнем листе (т. е. скреплять печатью каждый лист не нужно).

Способ заполнения. Отдельный п. 2 Порядка № 1379 посвящен порядку заполнения налоговой накладной. Так, теперь прямо оговаривается, что НН может заполняться только одним из двух способов:

— «ручным» — когда сначала распечатывается пустая форма, которая затем заполняется вручную (разборчивым почерком ручкой с чернилами (пастой) синего или черного цвета без подчисток и исправлений текста и цифровых данных), либо

— «печатным» — когда сначала НН заполняется в электронном виде, после чего распечатывается уже с заполненными показателями (причем в таком случае распечатанная НН может быть либо с клеточками, либо без них).

Заметим, что раньше об этом же говорилось и в п. 17 письма № 9497, где также отмечалось, что в одной НН одновременно не могут отдельные поля заполняться печатным способом, а отдельные — от руки шариковой или чернильной ручкой (т. е. комбинированный способ заполнения НН не допускается). Это лучше принять к сведению, чтобы установленного порядка заполнения НН не нарушать.

Заполняя шапку НН, реквизиты выравнивают по правому краю поля (п. 2 Порядка № 1379). На этот момент обращалось внимание и в письме № 9497, где разъяснялось, что служебные поля заполняются начиная с последней клеточки (поэтому требование, очевидно, касается отражения в шапке цифровых показателей, что подтверждает и консультация в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2011, № 45, с. 11. Тем более, что выравнивание по правому краю в заглавной части надписей выглядит абсурдным, особенно при заполнении НН ручным способом).

Порядковый номер. Порядковый номер по-прежнему присваивается налоговой накладной в соответствии с ее номером в Реестре и не может (как теперь уже прямо уточняется в п. 3 Порядка № 1379) содержать букв или других символов (запятых, скобок, тире и т. п.). При этом в отношении обновления нумерации НН (о чем Порядок № 1379 почему-то умалчивает) стоит напомнить разъяснения из п. 19 письма № 9497, сообщающие, что нумерация НН может либо ежемесячно начинаться с № 1, либо быть сквозной в течение года.

Дата в НН. Уточнен формат даты НН (п. 3 Порядка № 1379), которая выглядит так: ДДММГГГГ, т. е. записывается цифрами в такой последовательности: день месяца (две цифры), месяц (две цифры), год (четыре цифры). Точки, запятые и другие разделительные знаки в дате НН не проставляются (то же самое касается и даты заключения гражданско-правового договора, см. п. 4 Порядка № 1379). В свое время об этом говорилось и в п. 18 письма № 9497, где, к примеру, дата 25 марта 2011 года имела следующий вид: «25032011». Хотя очевидно, речь в первую очередь идет о формате записей дат в шапке налоговой накладной (т. е. в отведенных 6 клеточках, что следует и из консультации, размещенной в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2011, № 45, с. 11). Что касается проставления даты в графе 2 налоговой накладной, то она может выглядеть как угодно.

Вид гражданско-правового договора. Как теперь предусматривает п. 4 Порядка № 1379, этот реквизит НН заполняют с учетом вида договорных обязательств, определенных ГКУ. А значит, следуя ГКУ, здесь могут указываться такие виды гражданско-правовых договоров: «Договір купівлі-продажу», «Договір роздрібної купівлі-продажу», «Договір поставки», «Договір про надання послуг», «Договір міни», «Договір дарувания», «Договір комісії», «Договір доручення» и пр. О том, что в данном случае прежде всего нужно учитывать суть договора, независимо от того, является ли он письменным или устным, говорилось и в п. 30 письма № 9497 (где в связи с этим также разъяснялось, что, к примеру, при устной договоренности сторон о продаже товара с оплатой наличным или безналичным способом, в НН в качестве вида договора также нужно указать «Договір купівлі-продажу»). Поэтому иных записей, например, таких как «Счет-фактура», в этом поле лучше избегать. Заметим, что при устной договоренности, когда номер договора отсутствует, далее в поле «від» указывается дата выполнения договора, а в поле «№» проставляется прочерк (п. 31 письма № 9497).

Язык НН. Язык налоговой накладной — только государственный — украинский (п. 2 Порядка № 1379, ст. 10 Конституции Украины от 28.08.96 г. № 254к/96-ВР, ст. 2 Закона о языках). Поэтому если Свидетельство плательщика НДС составлено на русском языке, то адрес (местонахождение) налогоплательщика придется указать по-украински. Об «украинском» заполнении НН налоговики говорили и прежде (см. п. 7 письма № 9497, а также разъяснения в разделе 130.21 ЕБНЗ), отмечая, что украинский язык является языком ведения документации и делопроизводства. Так что для спокойствия лучше, чтобы налоговый кредит подтверждался «украинскими» налоговыми накладными (особенно в свете положений п. 6.3 Порядка № 1379, не признающего налоговый кредит по налоговым накладным, заполненным с нарушением порядка заполнения). Иначе, требуя от продавца «украинскую» налоговую накладную, покупатель, чтобы сохранить налоговый кредит, вынужден будет, перестраховываясь, пожаловаться на продавца (п. 201.10 НКУ).

Правда, надеемся, контролирующие органы при этом не изменят своего мнения в отношении заполнения налоговых накладных по импортным товарам и в случае невозможности перевода с иностранного языка торговой марки или наименования товара, с целью сохранения идентификации товаров, по-прежнему разрешат в графе 3 «Номенклатура поставки товарів (послуг) продавця» налоговой накладной указывать название торговой марки в виде аббревиатуры номенклатуры товара без перевода на украинский язык, т. е. на иностранном языке (консультация в разделе 130.21 ЕБНЗ).

Печать. Прямо прописана возможность скрепления налоговых накладных печатью «Для налоговых накладных» (п. 16 Порядка № 1379), на которой, кроме этого, также, по всей видимости, должны приводиться такие обязательные реквизиты налогоплательщика, как наименование и код согласно ЕГРПОУ. Напомним: в прошлом о возможности использования подобной печати говорилось и в письме ГНАУ от 26.05.2011 г. № 14839/7/16-1517 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 45, где в то же время разъяснялось, что проставление других печатей, таких как «Канцелярия», «Для документов», «Для справок» и т. п., на налоговых накладных не допускается.

При этом нужно заметить, что из п. 16 Порядка № 1379 не следует, что печать «Для налоговых накладных» предусматривается только для филиалов (хотя в прошлом налоговики на этот счет придерживались именно такой точки зрения, см. письмо ГНАУ от 26.11.99 г. № 17621/7/16-1220-27).

Филиалы. Отдельно урегулирован случай с филиалами (структурными подразделениями), которым делегировано право выписки налоговых накладных. Так, выписывающий налоговую накладную филиал в строке «Особа (платник податку) — продавець» сперва приводит наименование головного предприятия — плательщика НДС, предусмотренное уставными документами (полное либо сокращенное, п.п. «в» п. 201.1 НКУ), а потом — свое наименование (филиала/структурного подразделения, п. 1 Порядка № 1379). Заметим, что о похожем подходе к заполнению НН филиалами налоговики говорили и прежде в п. 22 письма № 9497, разрешая, правда, тогда добавлять название филиала (вслед за названием головного предприятия) по желанию. Теперь же, как следует из Порядка № 1379, упоминание о филиале является обязательным.

Полагаем, что по такому же принципу филиалу можно заполнять и поле «Місцезнаходження (податкова адреса) продавця» налоговой накладной, т. е. приводя вначале местонахождение головного предприятия, а затем — местонахождение филиала (во всяком случае, поступать именно таким образом прежде советовали налоговики, см. п. 25 письма № 9497). Хотя в новом Порядке № 1379 этот момент почему-то оставлен без внимания.

Также наименование филиала (другого структурного подразделения) вместе с реквизитами самого налогоплательщика может присутствовать и на скрепляющей НН печати (п. 16 Порядка № 1379).

Нарушение порядка заполнения НН. Прямо повторяются «кодексные» нормы (из п. 201.10 НКУ) о том, что нарушение порядка заполнения налоговой накладной, а также отсутствие факта регистрации продавцом «соответствующих» (т. е. подлежащих регистрации согласно п. 11 подразд. 2 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ) НН в Едином реестре налоговых накладных не дают покупателю права на отражение по ним налогового кредита (п. 6.3 Порядка № 1379). А стало быть, по-прежнему к заполнению налоговых накладных нужно относиться внимательно. И хотя, как известно, традиционно в подобных случаях судебная практика стояла на том, что незначительные недостатки в заполнении налоговой накладной не могут служить основанием для признания ее недействительной, теперь (после появления подобных оговорок) по возможности для спокойного сохранения налогового кредита каких-либо недочетов в заполнении НН все же лучше избегать.

Отдельное уточнение коснулось предусмотренного п. 201.9 НКУ «судебного» случая: добавлена оговорка, что не может подтверждать налоговый кредит налоговая накладная, выписанная освобожденным по решению суда от уплаты налога налогоплательщиком, после вступления такого судебного решения в силу.

Появилось 3 новых типа причин выписки налоговых накладных (п. 8 Порядка № 1379) на случаи, когда все экземпляры НН остаются у продавца (на случай бесплатной передачи, нехозяйственного использования и получения услуг от нерезидента), соответственно типы:

«12» — Выписана на стоимость безвозмездно поставленных товаров/услуг, исчисленную исходя из уровня обычных цен;

«13» — Использование производственных или непроизводственных средств, других товаров/услуг не в хозяйственной деятельности;

«14» — Выписана покупателем (получателем) услуг от нерезидента.

Бесплатная передача. Прямо прописана ситуация с бесплатной передачей (пп. 12.2, 17 Порядка № 1379). В этом случае выписываются две налоговые накладные (каждая в двух экземплярах):

— первая НН — на нулевую сумму (стоимость поставки и сумма НДС в ней указываются равными нулю — «0»); как разъяснялось в прошлом в п. 35 письма № 9497, оригинал такой «нулевой» НН выдается покупателю, копия остается у продавца (в такой «нулевой» НН тип причины «12» не проставляется). Причем получатель бесплатных товаров/услуг должен отразить такую «нулевую» НН у себя в разделе II Реестра (консультация в разделе 130.23 ЕБНЗ);

— вторая НН — на стоимость бесплатно поставленных товаров/услуг, исчисленную по обычным ценам (ОЦ). В связи с этим в «номенклатурной» графе 3 такой НН так и записывается: «звичайна ціна за товарами, послугами, указаними в податковій накладній № _______» (указывается порядковый номер первой «нулевой» НН), с отражением далее по графам стоимости (т. е. обычной цены) и суммы налоговых обязательств. В шапке такой НН проставляется тип причины «12», ее оригинал покупателю не выдается, а оба экземпляра остаются у продавца (о чем говорилось в п. 35 письма № 9497 и письме ГНСУ от 14.11.2011 г. № 2715/5/15-3416).

Получение услуг от нерезидента. В п. 8.2 Порядка № 1379 учтены требования из п. 11.6 Порядка № 1002 о проставлении условного индивидуального налогового номера (ИНН) по операциям с нерезидентом. В связи с этим в строке «(індивідуальний податковий номер продавця)» НН, выписываемой с услуг нерезидента, как и в Реестре, также следует приводить условный ИНН «300000000000» (а если нерезидентские услуги куплены не для использования в хозяйственной деятельности или для использования в поставках услуг за пределами Украины либо услуг, место поставки которых определяется по п. 186.3 НКУ — то условный ИНН «200000000000»). А вот в строке «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (продавця)» такой НН при этом ставится ноль («0»).

Также при этом следует помнить, что, в отличие от общеустановленных правил, по услугам нерезидента получатель согласно п. 208.2 НКУ выписывает налоговую накладную в одном экземпляре (что теперь прямо оговаривается и п. 6 Порядка № 1379, хотя, нужно признать, и не вполне корректно — почему-то с упоминанием по тексту наряду с услугами и товаров и в то же время почему-то без прямого указания на то, что речь в данном случае идет именно об услугах, получаемых от нерезидента).

Завершая на этом знакомство с обновленным документом в целом, отметим, что в Порядке № 1379, как видим, учтены последние изменения законодательства, внесенные Законом № 3609, а также урегулирован ряд моментов, представленных в прошлом лишь в разъяснениях налоговиков.

Также напомним, что начиная со следующего года (с 01.01.2012 г.) изменится критерий регистрации налоговых накладных в ЕРНН, где регистрировать нужно будет НН с суммой НДС свыше 10 тыс. грн. Строже будут обстоять дела с налоговыми накладными на поставки подакцизных и импортных товаров — начиная с 1 января 2012 года их регистрировать в ЕРНН нужно будет независимо от суммы НДС (т. е. даже если она при этом окажется меньше 10 тыс. грн.).