Регистрация (аннулирование) плательщика НДС
Как известно, при наступлении определенных обстоятельств лицо в обязательном порядке должно зарегистрироваться плательщиком НДС. Впрочем, подчас субъект хозяйствования может изъявить желание оказаться в числе «добровольцев», уплачивая этот налог в добровольном порядке. Как повлияло на ситуацию принятие Налогового кодекса (вместе с появившимся новым Положением о регистрации плательщиков НДС № 978 и методическими рекомендациями по его применению в виде письма ГНАУ от 14.02.2011 г. № 4021/7/16-1417), а также соблюдение каких условий для НДС-регистрации (аннулирования регистрации) теперь необходимо, рассмотрим в данной статье.
Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
Налоговый кодекс
— Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.ТКУ
— Таможенный кодекс Украины от 11.07.2002 г. № 92-IV.Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.Письмо № 4021
— письмо ГНАУ от 14.02.2011 г. № 4021/7/16-1417.Положение № 79
— Положение о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденное приказом ГНАУ от 01.03.2000 г. № 79.Положение № 978
— Положение о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденное приказом ГНАУ от 22.12.2010 г. № 978.Постановление № 507
— постановление КМУ «О разъяснении Указа Президента Украины от 3 июля 1998 г. № 727» от 16.03.2000 г. № 507 (с учетом изменений, внесенных постановлением КМУ от 27.12.2010 г. № 1196).Указ № 727
— Указ Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» от 03.07.98 г. № 727/98 (в редакции Указа Президента Украины от 28.06.99 г. № 746/99).
НДС-регистрация: обязательная и добровольная
Сразу отметим, что
Налоговый кодекс (так же, как и его предшественник — Закон об НДС) предусматривает, что регистрация плательщиком НДС может быть: обязательной (когда лицо подпадает под критерии плательщика НДС и должно зарегистрироваться таковым в обязательном порядке) и добровольной (когда стать плательщиком НДС, лицо решает самостоятельно, уплачивая такой налог по собственному желанию). Рассмотрим особенности НДС-регистрации в каждом случае. При этом попутно отметим, что во исполнение норм п. 183.14 Налогового кодекса ГНАУ на смену прежнему Положению № 79 приготовила и приказом от 22.12.2010 г. № 978 утвердила новое Положение о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость (далее — Положение № 978, которое вступило в силу с даты опубликования — 14 января 2011 года), в связи с чем соответственно Положение № 79 признано утратившим силу. Так что теперь НДС-регистрацию и учет налогоплательщиков регулирует новый подзаконный документ (методические рекомендации по применению положений которого недавно были доведены письмом ГНАУ от 14.02.2011 г. № 4021/7/16-1417, далее — письмо № 4021, см. с. 19).
Обязательная регистрация плательщиком НДС
Итак, с 01.01.2011 г. согласно
п. 181.1 разд. V «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса единственным критерием обязательной регистрации лица плательщиком НДС является превышение объема налогооблагаемых поставок (в том числе с использованием локальной или глобальной компьютерной сети) за последние 12 календарных месяцев 300 тыс. грн. Таким образом, если этот предел превышен, лицо обязано стать плательщиком НДС, зарегистрировавшись таковым в налоговых органах по своему местонахождению.Именно
с учетом такого 300-тысячного объема, на наш взгляд, и следует рассматривать лиц, перечисленных в ст. 180 «Плательщики налога». То есть в действительности пройти процедуру НДС-регистрации, оказавшись в числе плательщиков НДС, им предстоит только в случае превышения «предельных» 300 тыс. грн. Нужно заметить, что и в Налоговом кодексе , и в Положении № 978 этот момент все же прописан недостаточно четко, однако уточнен в письме № 4021, где пояснялось, что лица, перечисленные в пп. 3, 4, 5, 7 п. 180.1 (импортеры; ведущие учет результатов при совместной деятельности; управители имущества; уполномоченные на железнодорожном транспорте), должны будут зарегистрироваться плательщиками НДС в обязательном порядке (при соответствии требованиям ст. 181 — превышении 300-тысячного предела) либо (в случае недостижения 300 тыс. грн.) могут стать добровольными плательщиками НДС (при соответствии условиям из ст. 182).Правда, при этом хотим обратить внимание на следующие исключительные
случаи:(а)
НДС-регистрация при объемах менее 300 тыс. грн. — под нее попадают:— добровольные плательщики НДС, т. е. лица, объемы налогооблагаемых поставок у которых за последние 12 месяцев
менее 300 тыс. грн., но которые, однако (при соответствии определенным условиям), решили зарегистрироваться плательщиками НДС по собственному желанию в добровольном порядке (п.п. 1 п. 180.1); на них мы еще подробнее остановимся далее;— лица, реализующие
конфискат (конфискованное имущество, находки, сокровища, имущество, признанное бесхозным, имущество, за которым не обратился владелец до окончания срока хранения, и имущество, которое по праву наследования или на иных законных основаниях переходит в собственность государства, в том числе имущество, определенное ст. 172 ТКУ) — для которых 300-тысячный предел не имеет значения, так как независимо от его достижения и применяемого режима налогообложения такие лица являются плательщиками НДС (п.п. 6 п. 180.1), а стало быть, должны зарегистрироваться плательщиками НДС в общем порядке. Нужно заметить, что на необходимость прохождения обязательной НДС-регистрации такими лицами (независимо от объемов) обращалось внимание и в разъяснениях налоговиков (в разделе «Єдина база податкових знань», размещенном на сайте ГНАУ); также об этом говорится и в письме № 4021;(б)
уплата НДС без НДС-регистрации (т. е. даже когда лицо при этом не зарегистрировано плательщиком НДС) — НДС таким образом уплачивают:—
импортеры (неплательщики НДС) — лица, ввозящие товары на территорию Украины в объемах, подлежащих налогообложению (п.п. 3 п. 180.1; п. 4.3 разд. I Положения № 978). Таким образом, даже если лица, импортирующие товары, не зарегистрированы при этом плательщиками НДС (по причине, скажем, непревышения 300-тысячного предела или, к примеру, будучи предприятием-единоналожником на ставке 10 % или предпринимателем-упрощенцем, см. п. 8 постановления № 507 в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 5, с. 5), уплатить ввозной НДС во время таможенного оформления с импорта в объемах, подлежащих налогообложению, несмотря на отсутствие НДС-регистрации, им все равно придется (на что также указывает и п. 181.2);— лица (неплательщики НДС), получающие услуги (с местом поставки в Украине) от нерезидента, т. е. даже если нерезидентские услуги получает юрлицо — неплательщик НДС, ему все равно предстоит уплатить
НДС с услуг нерезидента, для чего в целях начисления НДС с услуг нерезидента планируется разработать специальный отчетный документ — так называемый расчет налоговых обязательств (п. 180.2; ст. 208 разд. V Налогового кодекса).Примечательно также, что определение «лица» (применительно к НДС (!)) теперь прописано в
п.п. 14.1.139 раздела I Налогового кодекса, согласно которому для целей раздела V «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса лицом является:— субъект хозяйствования — юридическое лицо, в том числе предприятие с иностранными инвестициями, независимо от формы и времени внесения таких инвестиций;
— другое юридическое лицо, не являющееся субъектом хозяйствования;
— физическое лицо (гражданин Украины, иностранец и лицо без гражданства), осуществляющее деятельность, относящуюся согласно законодательству к предпринимательской (
кроме физических лиц, находящихся на упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности, субъектов малого предпринимательства в соответствии с законодательством), и/или ввозящее товары на таможенную территорию Украины;— представительство нерезидента, не имеющее статуса юридического лица;
— лицо, образованное в результате осуществления совместной деятельности без создания юридического лица и учет результатов которого ведется уполномоченным на то сторонами участником.
Как видим, в число лиц в данном случае не попадают
предприниматели-единоналожники (п. 181.1; п.п. 1 подразд. 8 разд. XX «Переходные положения» Налогового кодекса, см. также об этом разъяснения по НДС в разделе «Єдина база податкових знань» на сайте ГНАУ). С 01.01.2011 г. они не являются плательщиками НДС. Для тех же ЧПЕНов, которые до этой даты пребывали в числе плательщиков этого налога, НДС-регистрация подлежит аннулированию на основании п.п. «в» п. 184.1 (письмо ГНАУ от 12.01.2011 г. № 674/7/16-1417; также подтверждает это и п. 6.4 разд. ІІІ Положения № 978, говорящий о необходимости аннулирования НДС-регистрации для предпринимателей, выбирающих единый налог). Таким образом, предприниматели-единоналожники не могут быть (ни обязательными, ни добровольными) плательщиками НДС. Поэтому регистрироваться плательщиками НДС им не нужно (даже если будет превышен предел в 300 тыс. грн.). Правда, как уже отмечалось, импортный НДС при ввозе (в налогооблагаемых объемах) товаров на таможенную территорию Украины им по-прежнему уплачивать придется (п. 8 постановления № 507).Итак, немного подытожим все вышесказанное:
обязательной НДС-регистрации согласно требованиям Налогового кодекса подлежат (1) лица, достигшие предела в 300 тыс. грн. (п. 181.1), а также (независимо от объема операций) (2) лица, реализующие конфискат (п. 6 п. 180.1). Причем в первом случае, как пояснялось в письме № 4021, важно именно фактическое достижение объемов в 300 тыс. грн. (т. е. фактическое осуществление операций поставки). Поэтому, например, наличие только лишь намерений у лица осуществлять деятельность, по результатам которой впоследствии будет достигнут и превышен этот объем, либо же, предположим, только лишь заключение лицом договора на поставку товаров/услуг в сумме свыше 300 тыс. грн. (поставка по которому состоится позже) еще не является основанием для обязательной НДС-регистрации (т. е. нормы, аналогичной прежнему абзацу третьему п. 9.4 Закона об НДС, в Налоговом кодексе нет). А зарегистрироваться плательщиком НДС лицу нужно будет только после фактического осуществления операций, объемы которых перешагнули 300-тысячный предел.Заявление на регистрацию.
Обязательная регистрация лица плательщиком НДС осуществляется по его заявлению (по форме № 1-ПДВ, приведенной в приложении 1 к Положению № 978). Так, если объем налогооблагаемых поставок за последние 12 месяцев превысил 300 тыс. грн. и лицо подлежит обязательной регистрации плательщиком НДС, то регистрационное заявление нужно подать налоговым органам не позднее 10 числа месяца, следующего за месяцем превышения 300-тысячного предела (п. 183.2 разд. V Налогового кодекса; п.п. «а» п. 7 разд. III Положения № 978). Причем примечательно, что плательщиком НДС в данном случае такое лицо (как предусматривают п. 183.10 разд. V Налогового кодекса и п. 5.2 разд. III Положения № 978) будет считаться уже с первого числа такого «следующего» месяца — месяца, следующего за месяцем достижения 300 тысяч (без права до момента НДС-регистрации отнесения сумм «входного» НДС в налоговый кредит и получения бюджетного возмещения). Нужно заметить, что такие предполагающие, как видим, разрыв во времени нормы законодательства делают первый НДС-период для «обязательных» налогоплательщиков несколько проблемным: ведь получается, что, оказавшись в числе плательщиков НДС с первого числа месяца, следующего за превышением 300 тыс. грн., уже начиная с первого числа такого следующего месяца на осуществляемые налогоплательщиком поставки должны начисляться налоговые обязательства по НДС. Поэтому в данном случае, чтобы как можно быстрее (пораньше — уже в первых числах такого месяца регистрации) получить все полноценные права плательщика НДС, с подачей регистрационного заявления и получением Свидетельства плательщика НДС (учитывая к тому же отведенный по общим правилам 10-дневный срок на его выдачу) лучше не затягивать. Более того, как разъяснялось в консультации специалистов налоговых органов в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2011, № 1, на с. 27, учитывая такую ситуацию, лица, достигшие объемов в 300 тыс. грн., могут подавать заявление на обязательную НДС-регистрацию сразу же по достижении указанного объема, не дожидаясь наступления следующего месяца и отведенного предельного 10-дневного срока для подачи заявления. Тем самым это поможет избежать вышеописанных проблем.При этом, как уточняет
п. 183.7 (п. 5.1 разд. III Положения № 978), заявление на регистрацию лица плательщиком НДС подается руководителем юридического лица или физическим лицом лично (в каждом из случаев с документальным подтверждением личности лица и его полномочий). Если последний день срока подачи заявления приходится на выходной, праздничный или нерабочий день, то он переносится на следующий рабочий день (п. 183.6 разд. V Налогового кодекса, п. 12.1 разд. III Положения № 978). А вот получить впоследствии Свидетельство сможет уже как сам плательщик НДС (физлицо или ответственное лицо юрлица, указанное в регистрационном заявлении), так и какое-либо другое лицо (представитель плательщика НДС) при наличии надлежащим образом оформленной доверенности, а также предъявив при этом паспорт или другой документ, удостоверяющий личность (п.п. 12.2.1 разд. III Положения № 978). Либо можно выбрать альтернативный вариант получения Свидетельства по почте. Желаемый способ получения Свидетельства указывается при этом в п. 19 регистрационного заявления (п. 7.3 разд. III Положения № 978).Также нужно учитывать, что, получив заявление на НДС-регистрацию и знакомясь с потенциальным плательщиком НДС, для подтверждения достоверности сведений, указанных в заявлении, в том числе сведений, касающихся финансово-хозяйственной деятельности лица, налоговый орган (как отмечалось в
письме № 4021 со ссылкой при этом на положения п.п. 20.1.6 разд. I и п. 73.3 разд. II Налогового кодекса ) может обратиться к нему с письменным запросом о предоставлении соответствующей информации и копий необходимых документов. Хотя все же, нужно заметить, законодательные основания для этого отсутствуют.Выдача Свидетельства плательщика НДС.
Свидетельство о регистрации плательщиком НДС налоговый орган должен выдать (бесплатно, как подчеркивалось в письме № 4021) лицу в течение 10 рабочих дней со дня поступления регистрационного заявления (п. 183.9, п. 12 разд. III Положения № 978). При этом датой регистрации лица плательщиком НДС, которая вносится в Реестр плательщиков налога на добавленную стоимость (далее — Реестр) и указывается в Свидетельстве, является дата, соответствующая дате осуществления записи в Реестре о такой НДС-регистрации (п. 13 разд. III Положения № 978).Полученный оригинал Свидетельства о регистрации лица плательщиком НДС сохраняется налогоплательщиком, а удостоверенные (в порядке, оговоренном
п. 17 разд. ІІІ Положения № 978) налоговым органом копии Свидетельства размещаются в доступных для обзора местах в помещении плательщика налога и во всех его филиалах (отделениях), представительствах (п. 183.11).При этом по-прежнему в целях информирования об НДС-плательщиках ГНАУ ежедекадно будет размещать на своем сайте (
п. 183.13):— данные из Реестра о лицах, зарегистрированных плательщиками НДС;
— информацию о лицах, по которым аннулирована НДС-регистрация (Свидетельства аннулированы).
Заметим также, что в случае утери или порчи Свидетельства о регистрации лица плательщиком НДС вместо испорченного, изношенного или утерянного Свидетельства плательщика НДС выдается новое Свидетельство в порядке, оговоренном
п. 4.6 разд. ІV Положения № 978.Ответственность.
И еще один момент, касающийся ответственности за несвоевременную регистрацию плательщиком НДС. Как разъясняли контролирующие органы (см. спецвыпуск газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 1, с. 7):— несвоевременная регистрация (неподача в сроки заявления на НДС-регистрацию) влечет за собой наложение штрафов в размерах, оговоренных
п. 117.1 разд. II Налогового кодекса (т. е. штрафа в размере 510 грн.);— неподача (несвоевременная подача) лицом, обязанным начислять и уплачивать налоги, налоговых деклараций, влечет за собой наложение штрафов в размерах, определенных
п. 120.1 разд. II Налогового кодекса (т. е. штрафа в размере 170 грн. за каждую неподачу или несвоевременную подачу декларации).
Добровольная регистрация плательщиком НДС
А вот к
добровольной регистрации плательщиком НДС Налоговый кодекс теперь выдвигает «свое» новое условие (п. 182.1, п. 4 разд. III Положения № 978), которого раньше, заметим, не было в Законе об НДС.Так если объемы налогооблагаемых операций невелики и не выходят за 300 тыс. грн., то стать
добровольным плательщиком НДС лицо сможет только при условии, что у него в последние 12 месяцев не менее 50 % поставок в общем объеме поставок также осуществляется плательщикам НДС (т. е. если как минимум 50 % продаж происходит также НДС-плательщикам). Причем в данном случае, как пояснялось в письме № 4021, важно одновременное соблюдение этих двух условий, т. е. стать добровольцем можно, если:— лицо
зарегистрировано субъектом хозяйствования не менее 12 календарных месяцев;— за последние 12 календарных месяцев лицом
выполняется вышеуказанный 50 % критерий по поставкам (так, например, в случае подачи заявления на добровольную НДС-регистрацию в январе 2011 года, на «заветные» 50 % будут проверяться 12 календарных месяцев предыдущего — 2010 года, т. е. периоды с января по декабрь. Причем для подтверждения обоснованности добровольной НДС-регистрации в данном случае налоговый орган, как отмечалось в письме № 4021, может запросить у налогоплательщика расшифровку объемов поставок, в том числе поставок за последние 12 месяцев).Кстати, если такой 50 % критерий не соблюдается (т. е. лицо не отвечает требованиям
п. 182.1), в добровольной НДС-регистрации ему может быть отказано (п. 183.8 разд. V Налогового кодекса). А вот если же такое 50 % условие, скажем, не будет выполняться уже зарегистрированным «добровольным» плательщиком НДС и в дальнейшем, то его добровольная регистрация может быть аннулирована (п.п. «и» п. 184.1 разд. V Налогового кодекса). Поэтому до достижения 300 тыс. грн. ориентироваться на 50 % добровольным плательщикам НДС придется постоянно (по достижении 300 тыс. грн. 50 % соотношение становится неважным, см. консультацию в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2011, № 1, с. 27).Заявление на регистрацию.
В «добровольном» случае заявление на регистрацию должно быть подано налоговому органу не позднее чем за 20 дней до начала периода, с которого лицо будет считаться плательщиком НДС (п. 183.3, п.п. «б» п. 7 разд. III Положения № 978). При этом в регистрационном заявлении может указываться желаемый день регистрации — т. е. день, с которого лицо будет считаться плательщиком НДС и получит право на выписку налоговых накладных (п. 183.5, п. 8 разд. III Положения № 978), который, однако, должен соответствовать либо: (а) дате начала проведения операций либо (б) дате начала налогового периода (т. е. 1-му числу календарного отчетного месяца; причем почему-то именно исключительно о такой «желаемой» дате из двух возможных при добровольной НДС-регистрации в письме № 4021 говорит ГНАУ).Если же заявление будет подано позже такого 20-дневного срока (т. е. менее чем за 20 календарных дней до начала следующего налогового периода), то в нем, как разъяснялось в
письме № 4021, лицо должно указать, с какого именно налогового периода оно желает зарегистрироваться плательщиком НДС.Выдача Свидетельства плательщика НДС.
На основании поданного заявления «добровольному» плательщику НДС Свидетельство выдается в следующие сроки (п. 183.9, п. 12 разд. III Положения № 978):— не позднее рабочего дня, следующего за желаемым днем регистрации, указанным в заявлении;
— в течение 10 рабочих дней с даты поступления регистрационного заявления — если желаемый день регистрации в заявлении не указан или если желаемый день регистрации наступает ранее даты, приходящейся на последний день срока, установленного для регистрации плательщика налога налоговым органом.
НДС-регистрация у «переходящих» единоналожников
Переход с единого налога на общую систему налогообложения.
Прежде всего, заметим, что перехода единоналожников на общую систему налогообложения касаются пункт 183.4 раздела V «Налог на добавленную стоимость», п. 18 подраздела 2 раздела XX «Переходные положения» Налогового кодекса, а также п. 6 разд. III Положения № 978. Так, указывая на необходимость НДС-регистрации при переходе на общую систему налогообложения (п. 183.4), переходные положения в то же время предписывают «переходящим» единоналожникам считать с этой целью 300-тысячный предел, начиная с момента перехода на общую систему, т. е. «наперед» (п. 18 подразд. 2 разд XIX).Кроме того, в посвященном единоналожникам
п. 6 разд. III Положения № 978 на фоне всего этого почему-то отдельно (пунктом 6.2) выделен случай перехода на общую систему в связи с превышением выручки, согласно которому, как и прежде (поскольку аналогичные нормы, заметим, в прошлом присутствовали и в старом Положении № 79), сроки подачи заявления на НДС-регистрацию зависят от месяца превышения выручки упрощенцем, в связи с чем:—
юрлицо должно подавать заявление «на НДС» не позднее чем за 15 дней до начала квартала перехода (при превышении выручки в 1-м или 2-м месяце последнего квартала работы на едином налоге) или не позднее 20-го календарного дня после окончания такого последнего квартала работы на едином налоге (если выручка будет превышена в 3-м месяце квартала);—
физлицо-предприниматель — не позднее 20 календарного дня с момента превышения выручки.Как разъясняли недавно контролирующие органы (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 8, с. 8), все эти, затрагивающие упрощенцев, переходные НДС-нормы нужно понимать следующим образом: зарегистрироваться плательщиками НДС в обязательной порядке
при переходе с упрощенной системы налогообложения на общую предстоит исключительно тем бывшим упрощенцам, которые вынужденно покидают единый налог по причине превышения выручки (и следовательно, на момент такого перехода соответствуют критериям плательщика НДС из п. 181.1, поскольку объемы за последние 12 месяцев у них превысили 300 тыс. грн.). А вот для остальных единоналожников, переходящих на общую систему с упрощенной по другим причинам (в том числе из-за превышения численности либо, скажем, в добровольном порядке), работают иные правила и отсчитывать объемы операций в целях НДС-регистрации с учетом «переходного» п. 18 им предстоит заново (т. е. с момента перехода на общую систему налогообложения, начав с нуля с такой даты вести «вперед» в целях НДС отсчет объемов поставок). Во всяком случае, именно таким образом ситуацию с НДС-регистрацией «переходящих» единоналожников видели налоговики.И вот
письмо № 4021 (еще более при этом сужая круг «переходящих» единоналожников, которым разрешается отсчитывать НДС-объемы «с момента перехода») теперь, похоже, понимает ситуацию по-своему: считать наперед (с момента перехода на общую систему налогообложения) предел в 300 тыс. грн., как разъяснялось в письме № 4021, предстоит только тем «переходящим» упрощенцам, у которых на момент перехода этот предел еще не был достигнут (превышен). А вот всем остальным «переходящим» единоналожникам (успевшим «набрать» за последние 12 месяцев в периоде единоналожия 300 тыс. грн.) предстоит в обязательном порядке зарегистрироваться плательщиком НДС согласно п. 183.4. Таковы последние разъяснения ГНАУ на этот счет, которые, очевидно, послужат руководством к действию на местах. Однако не можем не заметить, что они противоречат положениям Налогового кодекса. Вдобавок примечательно, что среди причин НДС-регистрации, перечисленных в п. 16 самого регистрационного заявления (по форме № 1-ПДВ), таких оснований не найти.Переход на единый налог по ставке 6 %.
Кроме того, само собой разумеется, в обязательном порядке зарегистрироваться плательщиком НДС нужно субъекту хозяйствования, переходящему на упрощенную систему налогообложения и выбирающему при этом ставку единого налога 6 %, подав для этого регистрационное заявление одновременно с заявлением о выборе упрощенной системы налогообложение, т. е. соответственно не позднее чем за 15 дней до начала квартала перехода (п. 6.3 разд. III Положения № 978, письмо № 4021).Правда, в данном случае вызывает негодование заключительная часть
письма № 4021, посвященная этой ситуации, где налоговики говорят о том, что в случае несоответствия при этом критериям обязательных плательщиков НДС (из п. 181.1) или добровольных плательщиков (из п. 182.1 ), субъекту хозяйствования будет отказано в НДС-регистрации и он не может быть переведен на упрощенную систему налогообложения по ставке 6 %. Фактически такая логика налоговиков приводит к тому, что вновь созданный субъект хозяйствования вообще не сможет оказаться в числе ЮРЕНов на ставке 6 %.С этим мы согласиться не можем. Во-первых, как известно, на сегодняшний день
Указ № 727 применяется в части, не противоречащей п. 8 разд. XX «Переходные положения» Налогового кодекса, а данный «переходной» пункт, в свою очередь, никаких оговорок на счет таких «особенностей» выбора единого налога по ставке 6 % не устанавливает. Во-вторых, переход на ставку единого налога 6 % является самостоятельным основанием для регистрации лица плательщиком НДС, что подтверждает и сама форма регистрационного заявления (№ 1-ПДВ), где среди причин НДС-регистрации в п. 16 предпоследней позицией значится случай, когда «юридична особа переходить на спрощену систему оподаткування та обрала ставку єдиного податку 6 відсотків» (т. е. опять же без выдвижения при этом каких-либо дополнительных условий в отношении набранных при этом субъектом хозяйствования объемов). Так что переход на ставку единого налога 6 % влечет за собой необходимость регистрации лица плательщиком НДС независимо от достижения при этом предельных объемов в 300 тыс. грн. Во всяком случае никаких подобных условий (аналогичных письму № 4021) на этот счет в законодательстве не найти.
Аннулирование (снятие с) НДС-регистрации
Случаям и процедуре аннулирования НДС-регистрации в
Налоговом кодексе посвящена отдельная ст. 184, а также раздел V Положения № 978. Нужно заметить, что по сравнению с п. 9.8 Закона об НДС в них уже приводится несколько расширенный перечень оснований для аннулирования НДС-регистрации и исключения лиц из Реестра плательщиков НДС (всего 11 оснований: пп. «а» — «и» п. 184.1, п. 1 разд. V Положения № 978).Так в общем случае (
п.п. «а») аннулировать НДС-регистрацию теперь можно будет на год быстрее: уже не через 24 (как это предусматривалось в прошлом п.п. «а» п. 9.8 Закона об НДС), а через 12 (полных календарных) месяцев пребывания в рядах плательщиков НДС, при условии, что, как и прежде, за последние 12 месяцев объемы налогооблагаемых поставок при этом невелики и не превышают 300 тыс. грн., а также при условии проведения налогоплательщиком расчетов с бюджетом — уплаты сумм налоговых обязательств. Как уточняет п. 1.1 разд. V Положения № 978, объем налогооблагаемых операций в данном случае определяется по данным налоговых деклараций за последние 12 текущих календарных месяцев, поданных налоговому органу. Аннулирование НДС-регистрации в таком случае осуществляется по заявлению налогоплательщика (по форме № 3-ПДВ из приложения 5 к Положению № 978), вместе с которым налоговому органу нужно вернуть Свидетельство плательщика НДС и все его заверенные копии (п. 3.1 разд. V Положения № 978).Также согласно
п. 184.1 аннулирование НДС-регистрации будет по-прежнему происходить (сохраненные — перешедшие из п. 9.8 Закона об НДС основания аннулирования):— при
ликвидации, т. е. когда субъект хозяйствования ликвидируется по собственному желанию (п.п. «б») или по решению суда (при банкротстве — п.п. «д» или в других случаях — п.п. «е»);— если решением суда
учредительные документы плательщика НДС признаны недействительными (п.п. «ґ»);— при переходе плательщика НДС
на единый налог «без уплаты НДС» (т. е. переходе в число предприятий-упрощенцев на ставке 10 % или предпринимателей-единоналожников) (п.п. «в»);— в случае
неподачи НДС-отчетности плательщиком НДС налоговому органу на протяжении 12 последовательных налоговых месяцев или подачи декларации по НДС, свидетельствующей об отсутствии поставок/приобретения товаров, формирующих налоговые обязательства или налоговый кредит (п.п. «г»).Кроме того, отныне основанием для аннулирования НДС-регистрации также будут служить следующие случаи (появившиеся новые основания аннулирования):
— если
в Едином государственном реестре юридических лиц и физических лиц — предпринимателей имеется либо запись об отсутствии юридического лица или физического лица по его местонахождению (месту проживания), либо запись об отсутствии подтверждения сведений о юридическом лице (п.п. «ж»);— если физическое лицо — плательщик НДС умер, объявлен умершим, признан недееспособным или без вести отсутствующим, либо ограничена его гражданская дееспособность (
п.п. «є»);— если
закончился срок действия Свидетельства плательщика НДС (п.п. «з»);— при этом
для «добровольных» плательщиков НДС появится «свое» возможное основание аннулирования НДС-регистрации — если не соблюдается 50 % критерий (придерживаться которого, как уже отмечалось, важно зарегистрировавшимся «добровольцам»), т. е. когда объем поставок товаров, услуг «добровольными» плательщиками, НДС другим плательщикам налога за последние 12 календарных месяцев окажется менее 50 % в общем объеме поставок (п.п. «и»).Аннулирование НДС-регистрации на основаниях, определенных в
пп. «б» — «и» ст. 184.1, может происходить либо по заявлению налогоплательщика, либо по самостоятельному решению налогового органа (при наличии соответствующих подтверждающих причины аннулирования документов, перечисленных в п. 5.2 разд. V Положения № 978). В случае получения от налогоплательщика заявления на аннулирование налоговый орган аннулирует его НДС-регистрацию, если установит, что соблюдаются условия аннулирования из п. 184.1. Если же налоговый орган сочтет, что такие условия не соблюдаются и законные основания для аннулирования НДС-регистрации отсутствуют, то в течение 10 календарных дней после поступления заявления об аннулировании от налогоплательщика ему будет направлен мотивированный письменный отказ в аннулировании регистрации с пояснениями по данному вопросу (п. 184.4, п.п. 3.2.3 разд. V Положения № 978).Согласно установленным правилам при аннулировании:
— решение об аннулировании принимается налоговым органом
в 10-дневный срок с момента получения заявления от налогоплательщика (п. 3.2 разд. V Положения № 978). Правда, если после подачи заявления выяснится, что налогоплательщиком не проведены расчеты с бюджетом по налоговым обязательствам последнего отчетного периода, то налоговый орган в 10-дневный срок с момента поступления заявления от налогоплательщика обратится к нему с письменной просьбой подать новое заявление об аннулировании НДС-регистрации после проведения расчетов с бюджетом. В таком случае аннулирование плательщика НДС происходит в день, следующий за днем проведения расчетов с бюджетом (п.п. 3.2.4 разд. V Положения № 978);— аннулирование регистрации осуществляется путем исключения лица из Реестра плательщиков НДС. При этом Свидетельство плательщика НДС считается аннулированным
с даты аннулирования НДС-регистрации (п. 184.2, п. 2 разд. V Положения № 978). В свою очередь, такой датой считается дата подписания решения об аннулировании регистрации плательщика налога на добавленную стоимость (по форме № 6-РПДВ из приложения 6 к Положению № 978 ). При этом об аннулировании НДС-регистрации налоговый орган обязан письменно уведомить лицо в течение 3 рабочих дней со дня аннулирования, прислав лицу экземпляр такого решения об аннулировании (п. 184.10, п.п. 3.2.2 разд. V Положения № 978);— если аннулирование происходит по инициативе налогового органа, то лицо обязано вернуть Свидетельство и все его заверенные копии налоговому органу в течение 20 календарных дней со дня принятия решения об аннулировании (
п. 5.5 разд. V Положения № 978). Впрочем, такое решение контролирующих органов налогоплательщик вправе обжаловать;— с момента аннулирования НДС-регистрации лицо лишается права на отнесение сумм НДС в налоговый кредит и выписку налоговых накладных (
п. 184.5, п. 8.2 разд. V Положения № 978);— при аннулировании НДС-регистрации за налогоплательщиком сохраняется обязанность признания
«условной продажи», именуемой теперь в Налоговом кодексе как «условная поставка» (причем отражаемой не позднее даты подачи налогоплательщиком заявления об аннулировании) с начислением налоговых обязательств исходя из обычных цен (п. 184.7, п. 8.1 разд. V Положения № 978). Напомним, что необходимость в ее отражении возникает по числящимся у налогоплательщика в последнем отчетном периоде остаткам товаров и необоротных активов, при приобретении которых сумма входного НДС попала в налоговый кредит. Также в письме № 4021 говорилось о необходимости признания условной поставки (в декларации по НДС по итогам последнего отчетного периода) в случае аннулирования НДС-регистрации по инициативе налогового органа;— последний НДС-период у плательщика НДС (если, конечно, аннулирование происходит не в последний день календарного месяца) оказывается несколько укороченным и охватывает период с первого дня месяца аннулирования по день аннулирования регистрации лица плательщиком НДС (п. 184.6, п.п. «б» п. 202.1, п. 8 разд. V Положения № 978). Причем если по итогам такого последнего отчетного периода налогоплательщик заявляет бюджетное возмещение, то он имеет право на его получение независимо от того, будет на момент его получения он оставаться зарегистрированным плательщиком НДС или нет (п. 184.9, п. 8.3 разд. V Положения № 978). Примечательно также, что Налоговый кодекс при этом уже никак не ограничивает возможность получения «последнего» бюджетного возмещения в данном случае лицами, аннулирующими НДС-регистрацию в связи с переходом на единый налог («без уплаты НДС»), т. е. такие лица наравне с остальными налогоплательщиками также имеют право на его получение (в отличие, заметим, от прежних условий п. 9.8 Закона об НДС, который, напомним, не признавал за ними такой возможности). А вот если по результатам последнего отчетного периода налогоплательщик декларирует налоговые обязательства, то их сумма учитывается в уменьшение бюджетного возмещения, а при его отсутствии — уплачивается в бюджет. При этом аннулирование НДС-регистрации происходит в день, следующий за днем проведения расчетов с бюджетом по налоговым обязательствам последнего налогового периода (п. 184.8, п.п. 3.2.4 разд. V Положения № 978). Так что само аннулирование НДС-регистрации, как видим, станет возможным только после проведения окончательных расчетов с бюджетом.
