НДС: на рубеже 2010 — 2011 гг.

В избранном В избранное
Печать
Редакция НиБУ
Налоги и бухгалтерский учет Январь, 2011/№ 8
Статья

НДС: на рубеже 2010 — 2011 гг.

 

На фоне приходящих новшеств законодательства, сопутствующих налоговой реформе, отдельного внимания, конечно же, заслуживают переходные операции, начало которых было положено еще до 01.01.2011 г., а завершение — произойдет уже после этой даты. Каким образом будут стыковаться старые правила Закона об НДС с новыми положениями Налогового кодекса в таких случаях, рассмотрим в данной статье.

Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

 

Запоздавшие налоговые накладные и 365 дней

Напомним: наряду с общими правилами формирования налогового кредита свои особенности его отражения по

запоздавшим налоговым накладным отныне прямо оговаривает п. 198.6 Налогового кодекса. Так, согласно этому пункту налогоплательщик, получивший налоговую накладную, однако не включивший ее в периоде получения в налоговый кредит, может сделать это в течение 365 календарных дней с даты выписки налоговой накладной. Таким образом, для отражения налогового кредита теперь отводится годовалый срок с момента выписки налоговой накладной, по истечении которого право на налоговый кредит у налогоплательщика будет попросту утрачено.

И поскольку эти нормы заработали уже с 1 января 2011 года, то, судя по всему,

ориентироваться на них предстоит, отражая налоговый кредит с этой даты, в том числе и по «переходным» налоговым накладным (выписанным до 01.01.2011 г., в частности, в предыдущем — 2010 — году). В связи с этим придется провести своего рода «инвентаризацию» запоздавших (и не поучаствовавших еще в силу тех или иных причин в формировании налогового кредита) налоговых накладных, выявив те из них, по которым приближается годовалый срок с момента выписки, чтобы успеть задекларировать по ним налоговый кредит (включить в ближайшую «последнюю» декларацию до истечения 365-дневного срока). Иначе право на налоговый кредит по налоговым накладным «старше» 365 дней будет потеряно.

Нужно заметить, что введенный таким образом

предельный срок на отражение налогового кредита в 365 дней тем самым фактически лишает налогоплательщиков возможности исправления ошибок (доначисления налогового кредита по налоговым накладным, которые были получены своевременно, но по ошибке не включены в налоговый кредит) в более продолжительный период — в отведенные в общем случае для самоисправлений 1095 дней (см. п. 50.1 и ст. 201 Налогового кодекса). Поэтому, выходит, самоисправиться, скажем, в январе 2011 года, доначислив налоговый кредит по ошибочно неучтенной налоговой накладной, датированной, к примеру, октябрем 2009 года (по которой соответственно уже миновали 365 дней со дня выписки), судя по всему, не получится. Так что теперь в этом плане придется быть особо внимательным, помня о возможности отражения налогового кредита с оглядкой всего лишь на годовалый период.

 

Консультационные, бухгалтерские услуги, услуги в сфере информатизации (с 01.01.2011 г. — «без НДС»)

Как известно,

консультационные, юридические (в том числе адвокатские), бухгалтерские, аудиторские и прочие услуги консультационного характера, в том числе в сфере информатизации, с применением компьютерных систем, а также услуги по разработке, поставке и тестированию программного обеспечения с 01.01.2011 г. вывел из-под объекта налогообложения п.п. 196.1.14 разд. V Налогового кодекса. В связи с этим в переходном периоде налогоплательщики могут столкнуться с разными неурегулированными ситуациями.

Так, возьмем случай, когда

договор на оказание подобных услуг, к примеру, был заключен до 1 января 2011 года (и стало быть, в нем фигурировала стоимость услуг «с НДС»), в то время как само их оказание и расчет за них (т. е. оба события) произойдут уже после этой даты — в текущем 2011 году (т. е. уже в «безНДС-ный» период). В данном случае, учитывая, что на момент осуществления каждого из «налоговых» событий (предоставления услуг или получения за них оплаты) операция уже не будет являться объектом налогообложения (т. е. услуги будут предоставляться и оплачиваться «без НДС»), стало быть, и оснований для отражения этого налога в стоимости услуг не возникнет. А поскольку НДС согласно ст. 188 и ст. 193 Налогового кодекса начисляется «сверху» договорной цены, то в данном случае сторонам нужно внести изменения в договор (скажем, составив к нему допсоглашение), откорректировав первоначально установленную договорную стоимость и уточнив, что она ввиду «необлагаемости» с 01.01.2011 г. операции формируется уже без НДС и сумму такого налога в себя не включает (т. е. по сути фактически уменьшив ее на 20 %). Впрочем, даже и без такого допсоглашения покупатель может заплатить сумму без НДС, а продавец не имеет права отказать в выполнении услуги.

Если

же, предположим, и заключение договора, и какое-либо первое из событий (предоплата за услуги либо поставка услуг — скажем, поставка программного обеспечения) уже произошли до 01.01.2011 г. (и, следовательно, попали «под НДС»), то второе происходящее после 1 января 2011 года событие будет в данном случае являться уже просто завершающей операцией (не влияющей на налогообложение). Поэтому в таком случае сторонам в учете ничего корректировать не нужно. Об этом, кстати, говорят в своих разъяснениях и налоговики (с их мнением, в частности, можно ознакомиться в разделе «Єдина база податкових знань» на сайте ГНАУ, см. также с. 63), отмечая, что в данном случае налогообложение операций уже состоялось до 01.01.2011 г. по правилам действовавшего тогда Закона об НДС, в связи с чем корректировать по второму событию, происходящему после этой даты, сторонам ничего не нужно, поскольку нормами Налогового кодекса проведения каких-либо корректировок по таким операциям не предусмотрено.

 

«Переходные» договоры с ЧПЕНами (с 01.01.2011 г. — неплательщиками НДС)

Похожая ситуация складывается и по переходным операциям с ЧПЕНами (предпринимателями-единоналожниками). Как известно, согласно положениям

Налогового кодекса (п.п. 14.1.139 разд. I; п. 181.1 разд. V; п.п. 1 подр. 8 разд. ХX «Переходные положения») с 1 января 2011 года предриниматели-единоналожники уже не могут быть плательщиками НДС. Стало быть, лишившись с 01.01.2011 г. статуса НДС-плательщика, ЧПЕНы утратили и все сопутствующие ему НДС-права и обязанности (т. е. начислять НДС-обязательства, выписывать налоговые накладные, а также отражать налоговый кредит они уже не вправе).

Поэтому опять же по договорам (с предприниматели-единоналожниками — поставщиками товаров, работ, услуг), заключенным до 01.01.2011 г. («с НДС»), но исполнение которых придется на 2011 год (т. е. когда предприниматели-упрощенцы уже перестанут быть плательщиками этого налога), сторонам придется принять решение относительно договорной стоимости в вышеописанном порядке, исключив из нее сумму НДС (по сути, снизив цену на 20 %).

Если же первое из событий (поставка товаров, работ, услуг или предоплата за них) произошло еще до 01.01.2011 г., по которому предприниматель-упрощенец (будучи плательщиком НДС) уже успел отразить НДС-обязательства, то любое второе событие, следующее после 1 января 2011 года, будет уже просто являться

заключительной операцией, не влияющей на налоговый учет сторон.

 

Переходные посреднические договоры

Следующая интересная ситуация возникает с попавшими под переходный период посредническими договорами (комиссии, поручения), начало которых пришлось до 01.01.2011 г., а завершение которых состоится уже после этой даты. Учитывая, что на смену прежнему «посредническому»

п. 4.7 Закона об НДС пришел новый п. 189.4 разд. V Налогового кодекса, говорящий о распространении на такие операции общего правила первого события (а также помня о том, что теперь передача товаров по посредническому договору согласно п.п. «е» п.п. 14.1.191 разд. I Налогового кодекса считается поставкой), получается, что с 01.01.2011 г. движение товаров от комитента к комиссионеру окажется для сторон налогооблагаемой операцией. А стало быть, по правилам Налогового кодекса, передавая с 01.01.2011 г. товар комиссионеру-посреднику при комиссии на продажу, комитенту придется начислить НДС-обязательства. При этом комиссионер на основании полученной от комитента налоговой накладной покажет налоговый кредит, а реализуя уже в дальнейшем такой товар покупателям — начислит соответственно по нему (опять же ориентируясь при этом на первое из событий — отгрузку товара или получение оплаты от покупателя за товар) НДС-обязательства, в подтверждение которых выпишет покупателю налоговую накладную.

Как видим, такие новые правила (сместившие во времени моменты отражения НДС-последствий у сторон и требующие теперь их

более раннего отражения) существенно отличаются от существовавших прежде. Как же тогда поступать с переходными сделками (т. е. если, скажем, товар комиссионеру-посреднику комитент передал еще в прошлом 2010 году, что тогда соответственно не повлекло за собой никаких последствий в НДС-учете у сторон, но продажа которого произойдет уже в текущем 2011-м или если, предположим, комиссионер в 2010-м уже реализовал товар комитента, отразив НДС-обязательства, а теперь собирается осуществить расчеты с комитентом)? Ввиду отсутствия пока соответствующих разъяснений со стороны контролирующих органов, выскажем свое мнение на этот счет. На наш взгляд, в данном случае, видимо, нужно исходить из следующего принципа: старые сделки «довести» по старым правилам, а к новым посредническим операциям, когда передача товара от комитента комиссионеру происходит после 01.01.2011 г., — уже применять новые правила НДС-учета. Во всяком случае считаем, что такой подход поможет избежать различного рода путаниц в НДС-учете по переходному посредничеству. Да и нужно заметить, судя по сложившейся практике, таким принципом обычно традиционно руководствуются при разрешении вопросов в переходных ситуациях.

 

Налоговый кредит по легковым автомобилям

Приятным моментом

с 01.01.2011 г. стала возможность формирования налогового кредита по НДС при покупке легковых автомобилей в обычном порядке, без каких-либо ограничений. Ведь нормы, аналогичной бывшему абзацу второму п.п. 7.4.2 Закона об НДС (запрещающей, напомним, относить в налоговый кредит сумму «входного» НДС при покупке легкового автотранспорта, зачисляемого налогоплательщиком в состав основных фондов), в Налоговом кодексе нет. Поэтому однозначно можно утверждать, что, приобретая (оплачивая и получая) после 01.01.2011 г. легковой автомобиль (предназначенный, конечно, для использования в хозяйственной деятельности), сумма «входного» НДС по нему будет попадать в налоговый кредит по общим правилам.

Вместе с тем отдельные вопросы могут возникать по переходным покупкам, совершаемым на стыке 2010 — 2011 годов (когда, предположим, оплата за легковой автотранспорт происходит в одном году, а передача автомобиля покупателю совершается в другом или наоборот). Сможет ли при этом покупатель отразить налоговый кредит?

В таких случаях, полагаем, должны работать те же переходные правила: если первое из событий произошло до 01.01.2011 г. (т. е. до этой даты автомобиль был оплачен либо получен налогоплательщиком), то права на налоговый кредит по «входному» НДС налогоплательщик не имеет, поскольку на тот момент действовал запрет, установленный

п.п. 7.4.2 Закона об НДС . А стало быть, отразить налоговый кредит по такой операции налогоплательщик не вправе (даже если налоговая накладная, скажем, при этом фактически «придет» к налогоплательщику уже после переломной даты — 01.01.2011 г.).

А вот если оба события (и получение автомобиля, и расчет за него) происходят уже

после 1 января, когда Налоговый кодекс никаких ограничений на этот счет не устанавливает, то «входной» НДС при покупке легкового автотранспорта можно будет относить в налоговый кредит в общеустановленном порядке (при наличии, конечно, налоговой накладной поставщика легкового автотранспорта).

Ну и конечно, само собой разумеется, в случае импорта легкового автотранспорта право на налоговый кредит (

пп. 198.3, 198.6) по ввозному НДС, уплаченному после 01.01.2011 г. на таможне, будет в обычном порядке возникать на основании оформленной соответствующим образом ГТД, подтверждающей уплату налога (п. 201.12).

 

НДС-регистрация при переходе с упрощенной системы на общую (ориентир на предел в 300 тыс. грн.)

Прежде всего, напомним, что по правилам, действовавшим до 01.01.2011 г. (подкрепленным тогда

Положением № 79 ), при переходе с единого налога на общую систему налогообложения бывший единоналожник (неплательщик НДС) подлежал обязательной регистрации плательщиком НДС, если на момент такого перехода он при этом подпадал под критерии обязательных плательщиков согласно п. 2.3 Закона об НДС (т. е. согласно п.п. 2.3.1 имел объемы налогооблагаемых поставок за последние 12 месяцев свыше 300 тыс. грн. или осуществлял особые операции согласно пп. 2.3.2 — 2.3.4 Закона об НДС).

Теперь же нормы, касающиеся перехода единоналожников на общую систему налогообложения, можно встретить

сразу в двух разделах Налогового кодекса: в профильном разделе V «Налог на добавленную стоимость» (где единоналожникам посвящен специальный п. 183.4) и в финальном разделе XX «Переходные положения»подразделе 2 которого единоналожников касается п. 18 ).

Итак, согласно

общим правилам п. 183.4 разд. V Налогового кодекса при переходе на общую систему налогообложения, лица, отвечающие критериям п. 181.1 (т. е. у которых за последние 12 календарных месяцев объемы превысили 300 тыс. грн.) или соответствующие требованиям п. 182.1 и желающие в связи с этим зарегистрироваться плательщиками НДС в добровольном порядке, подают регистрационное заявление «на НДС» одновременно с заявлением об отказе от применения упрощенной системы налогообложения. При этом дата перехода на общую систему налогообложения считается для них датой регистрации плательщиком НДС.

В свою очередь

переходный пункт 18 из подраздела II раздела XX «Переходные положения» Налогового кодекса на этот счет уточняет следующее: лица, перешедшие на общую систему налогообложения с упрощенной и не зарегистрированные плательщиками налога на добавленную стоимость, подлежат обязательной регистрации плательщиками НДС с учетом требований п. 181.1. При этом объем налогооблагаемых операций они определяют начиная с периода перехода на общую систему налогообложения.

Примечательно также, что в самом посвященном НДС-регистрации

Положении № 978 обе нормы (из «общего» п. 183.4 и «переходного» п. 18) соединены воедино и помещены друг за другом в одном п. 6.1 разд. III «Регистрация плательщиков налога на добавленную стоимость». Что же тем самым хотел сказать законодатель?

Как стало известно из разъяснений на этот счет контролирующих органов (см. с. 8), говоря таким образом об НДС-регистрации, тем самым законодатель хотел заставить

регистрироваться в обязательном порядке плательщиками НДС тех бывших упрощенцев, которые вынужденно покидают единый налог в связи с превышением выручки (и на момент такого перехода, стало быть, соответствуют критериям плательщика НДС из п. 181.1, поскольку объемы за последние 12 месяцев превысили 300 тыс. грн.). А вот тех, кто переходит на общую систему с упрощенной по другим причинам (в том числе из-за превышения численности, либо, скажем, в добровольном порядке), — обязать отсчитывать объемы операций в целях НДС-регистрации как бы заново (т. е. считая при этом отправной точкой момент перехода на общую систему налогообложения и отсчитывая как бы с нуля с такой даты «вперед» в целях НДС объемы поставок). Во всяком случае именно в таком ключе на сегодняшний день разъясняют ситуацию контролирующие органы.

Примечательно также, что в отличие от

п. 183.4 разд. V Налогового кодекса (говорящего о необходимоcти подачи заявления на НДС-регистрацию в «вынужденном» случае вместе с заявлением об отказе от упрощенной системы налогообложения, т. е. не позднее чем за 15 дней до начала квартала перехода), ситуацию со сроками несколько корректирует п. 6.2 разд. III Положения № 978. Так, в данном случае по-прежнему (аналогичные нормы, заметим, в прошлом присутствовали и в старом Положении № 79) все будет зависеть от месяца превышения выручки упрощенцем, в связи с чем:

юрлицо должно подавать заявление на НДС-регистрацию не позднее чем за 15 дней до начала квартала перехода (при превышении выручки в 1 или 2 месяце последнего квартала работы на едином налоге) или не позднее 20-го календарного дня после окончания такого последнего квартала работы на едином налоге (если выручка будет превышена в 3-м месяце квартала),

физлицо-предприниматель — не позднее 20 календарного дня с момента превышения выручки.

 

Квартальный период по НДС

Прежде всего отметим, что

Налоговым кодексом по НДС предусмотрен базовый отчетный (налоговый) период в календарный месяц. Что касается квартального отчетного периода, то привычного всем «квартала» (для плательщиков с небольшими объемами — как это было по аналогии с действовавшими до 01.01.2011 г. положениями п.п. 7.8.2 Закона об НДС) уже больше не будет, а такой период (скорее, как исключение из правил) сохранится только лишь для следующих двух категорий налогоплательщиков:

для единоналожников-юрлиц (плательщиков НДС) на ставке 6 % — при этом прямой «квартальной» нормы в отношении упрощенцев Налоговый кодекс не содержит, а о том, что на время единоналожия и до момента перехода на общую систему налогообложения за единоналожниками «сохраняется» квартальный налоговый период по НДС, сообщалось в разъяснениях главного налогового ведомства на официальном сайте ГНАУ, где также при этом уточнялось, что заявления о применении налогового периода в квартал упрощенцам подавать не нужно (подробнее см. об этом «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 104, с. 3);

— для некоторых из будущих «нулевых» плательщиков налога на прибыль — которые

с 1 апреля 2011 года выберут ставку налога на прибыль 0 % согласно п.п. «б» п. 154.6 разд. III Налогового кодекса (напомним, под п.п. «б» в данном случае попадают перешедшие на ставку 0 % действующие предприятия с годовым доходом не выше 3 млн грн. и среднеучетным количеством работников до 20 человек). Возможность выбора квартального периода по НДС такими налогоплательщиками при этом прямо предусмотрена п. 202.2 разд. V Налогового кодекса.

На последней категории квартальных плательщиков НДС («нулевых» плательщиках налога на прибыль) остановимся подробнее, поскольку ситуация для них складывается особым образом. В данном случае возникает вопрос: а смогут ли такие «нулевые» плательщики налога на прибыль стать квартальными плательщиками НДС уже с 1 апреля 2011 года — т. е. с начала применения нулевой ставки? Ведь согласно правилам выбора квартального отчетного периода, оговоренным п. 202.2 разд. V Налогового кодекса (и оставшимся, нужно заметить, при этом неизменными, так как в прошлом аналогичный порядок перехода «на квартал» устанавливал и п. 7.8 Закона об НДС), квартальный налоговый период может применяться только с начала календарного года, в связи с чем заявление «на квартал» должно быть подано налогоплательщиком вместе с декларацией за последний отчетный период предыдущего года. Однако, как уже отмечалось, согласно вводимым Налоговым кодексом правилам, переход на ставку налога на прибыль 0 % возможен только с 1 апреля 2011 года (т. е. не «с начала», а «в течение» года). Выходит, следуя «правилам выбора», предусмотренным п. 202.2, впервые применить «квартал» по НДС «нулевые» плательщики налога на прибыль, соответствующие п.п. «б» п. 154.6 разд. III Налогового кодекса, смогут только лишь с начала 2012 года, подав соответственно заявление о таком своем выборе квартального отчетного периода вместе с декларацией за декабрь 2011 года (последний отчетный период года предыдущего). Так что оказаться в числе квартальщиков у «нулевых» плательщиков налога на прибыль получится лишь только со следующего года (в текущем 2011 году, к сожалению, им сделать это не удастся, см. об этом также материал на с. 9).

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить