Новый порядок налогообложения зарплаты
Поводом для написания данной статьи послужили вопросы наших читателей о порядке налогообложения заработной платы, действующем с 1 января 2011 года. Такой интерес к этой теме связан с рядом изменений, произошедших в законодательстве. О новых правилах налогообложения зарплаты пойдет речь далее.
Екатерина СКРИПКИНА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
НК
— Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.Закон № 889
— Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.Закон № 2464
— Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI.Закон об оплате труда
— Закон Украины «Об оплате труда» от 24.03.95 г. № 108/95-ВР.Закон о налоге на прибыль
— Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.Инструкция № 5 —
Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата Украины от 13.01.2004 г. № 5.Инструкция № 21-5
— Инструкция о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденная постановлением правления Пенсионного фонда Украины от 27.09.2010 г. № 21-5.
С 1 января 2011 года заработная плата облагается единым социальным взносом (далее — ЕСВ) согласно
Закону № 2464 и налогом на доходы физических лиц в соответствии с разделом IV НК.Чтобы при начислении заработной платы за январь 2011 года у работодателей не возникло затруднений, рассмотрим подробно новые правила налогообложения зарплаты.
Единый социальный взнос
База начисления.
В базу для взимания ЕСВ заработная плата включается по видам выплат, которые включают основную и дополнительную заработную плату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, состав которых определяется Инструкцией № 5 (п.п. 4.3.5 Инструкции № 21-5). В базу для начисления и удержания ЕСВ включаются также больничные и вознаграждения за выполненные работы (предоставленные услуги) по договорам гражданско-правового характера.Не включаются в базу для начисления и удержания ЕСВ выплаты, которые указаны в
Перечне видов выплат, осуществляемых за счет средств работодателей, на которые не начисляется единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденном постановлением КМУ от 22.12.2010 г. № 1170.Ставки. Для работодателей
размер ЕСВ в части начислений на заработную плату зависит от класса профессионального риска производства, к которым плательщики относятся в зависимости от вида экономической деятельности. При этом минимальная ставка ЕСВ в части начислений для них составляет 36,76 %, максимальная — 49,7 % (таблица с размерами ставок ЕСВ в зависимости от классов профессионального риска производства приведена в ч. 5 Закона № 2464 и п.п. 3.1.1 Инструкции № 21-5).Для бюджетных организаций
и работодателей наемных работников из числа лиц летных экипажей воздушных судов гражданской авиации установлен фиксированный размер ЕСВ в части начислений (36,3 % и 45,96 % соответственно).Для отдельных плательщиков-работодателей установлены специальные (льготные) ставки ЕСВ в части начислений на заработную плату. Например, для предприятий, учреждений, организаций, в которых работают
инвалиды, ставка ЕСВ составляет 8,41 % суммы заработной платы работников-инвалидов. Основанием для начисления ЕСВ по ставке 8,41 % на зарплату инвалида является заверенная копия справки из акта осмотра в МСЭК об установлении группы инвалидности. Заверение копии справки осуществляет непосредственно работодатель.Для «обычных»
наемных работников — застрахованных лиц размер ставки ЕСВ в части удержаний составляет 3,6 %.На суммы
больничных ЕСВ начисляется по ставке 33,2 %. Размер ставки взноса в части удержаний с сумм больничных составляет 2 %.Порядок начисления. Начисление ЕСВ
осуществляется в пределах максимальной величины базы начисления единого взноса (ч. 3 ст. 7 Закона № 2464, п. 3.15 Инструкции № 21-5). В 2011 году размер этого показателя составляет: в январе — марте — 14115 грн., в апреле — сентябре — 14400 грн., в октябре — ноябре — 14775 грн., в декабре — 15060 грн.При начислении ЕСВ на
суммы больничных, отпускных, период которых превышает один месяц, применение максимальной величины осуществляется отдельно за каждый месяц.В случае если в отчетном месяце работнику начислены заработная плата, больничные и вознаграждение по гражданско-правовому договору, то согласно
п.п. 4.3.2 Инструкции № 21-5 при определении максимальной величины базы начисления ЕСВ эти выплаты учитываются в такой последовательности:1) сумма начисленной заработной платы;
2) сумма вознаграждений по договорам гражданско-правового характера;
3) сумма пособия по временной нетрудоспособности.
При этом ставки ЕСВ применяются отдельно к каждому виду выплат отдельно.
Пример 1.
В январе 2011 года работнику начислены следующие выплаты:— заработная плата за январь 2011 года в размере 12000 грн.;
— больничные за дни болезни в декабре 2010 года в сумме 5500 грн.;
— больничные за дни болезни в январе 2011 года в сумме 3500 грн.;
— вознаграждение по гражданско-правовому договору за выполненные в январе 2011 года работы в сумме 600 грн.
Заработная плата работника за декабрь 2010 года составила 9500 грн.
Ставка ЕСВ в части начислений — 37,26 % (класс профессионального риска — 23).
Общая сумма дохода работника за декабрь 2010 года составляет 15000 грн. (9500 грн. ++ 5500 грн.). Максимальная величина дохода для взимания соцвзносов, действовавшая в декабре 2010 года, составляет 13830 грн. Поскольку общая сумма дохода за декабрь 2010 года превышает 13830 грн., сумма превышения в размере 1170 грн. (15000 грн. -- 13830 грн.) в базу для начисления ЕСВ не включается. Таким образом, сумма больничных, на которую начисляется и с которой удерживается ЕСВ, составляет:
5500 грн. - 1170 грн. = 4330 грн.
Сумма ЕСВ, которая взимается с больничных декабря 2010 года, составит:
— в части начислений: 4330 грн. х 33,2 % = 1437,56 грн.;
— в части удержаний: 4330 грн. х 2 % == 86,60 грн.
Общая сумма дохода работника, начисленного за январь 2011 года, составляет:
12000 грн. + 600 грн. + 3500 грн. = 16100 грн.
Заработная плата за январь 2011 года (12000 грн.) и вознаграждение по гражданско-правовому договору (600 грн.) облагаются ЕСВ в полном размере. В связи с тем, что общая сумма дохода работника, начисленного за январь 2011 года (16100 грн.), превышает максимальную базу начисления ЕСВ этого месяца (14115 грн.), больничные января 2011 года попадают в базу для взимания ЕСВ только частично в размере 1515 грн. (14115 грн. - 12000 грн. - 600 грн.).
Рассчитаем суммы ЕСВ:
1) с заработной платы за январь 2011 года:
— в части начислений: 12000 грн. х 37,26 % = 4471,20 грн.;
— в части удержаний: 12000 грн. х 3,6 % = 432 грн.;
2) с вознаграждения по гражданско-правовому договору:
— в части начислений: 600 грн. х 34,7 % = 208,20 грн.;
— в части удержаний: 600 грн. х 2,6 % = 15,60 грн.;
3) с больничных, начисленных за дни болезни в январе 2011 года:
— в части начислений: 1515 грн. х 33,2 % = 502,98 грн.;
— в части удержаний: 1515 грн. х 2 % = 30,30 грн.
Общая сумма начисленного ЕСВ, подлежащего уплате за январь 2011 года, составляет:
1437,56 грн. + 4471,20 грн. + 208,20 грн. + 502,98 грн. = 6619,94 грн.
Определим общую сумму удержанного ЕСВ, подлежащего уплате за январь 2011 года:
86,60 грн. + 432 грн. + 15,60 грн. + 30,30 грн. = 564,50 грн.
Если
начисление заработной платы осуществляется за предыдущий период, в частности в связи с уточнением количества отработанного времени, выявлением ошибок, они включаются в заработную плату того месяца, в котором были осуществлены начисления (п.п. 4.3.3 Инструкции № 21-5).В случае если в прошлых периодах зарплата (доход) была начислена, но не включена в базу для взимания ЕСВ, при исправлении ошибки
исчисление ЕСВ осуществляется исходя из размера ставки, действовавшего на день начисления заработной платы (дохода), на которую начисляется ЕСВ (п.п. 4.1.4 Инструкции № 21-5).Сроки уплаты.
В соответствии с п.п. 4.3.7 Инструкции страхователи-работодатели уплачивают ЕСВ в части начислений при каждой выплате заработной платы (дохода), на суммы которой начисляется ЕСВ, одновременно с выдачей указанных сумм. Исключение составляют следующие случаи:1)
ЕСВ, начисленный на указанные выплаты, уже уплачен не позднее 20 числа месяца, следующего за базовым отчетным периодом;2)
по результатам сверки плательщика с территориальным органом Пенсионного фонда за плательщиком признана переплата по ЕСВ, сумма которой превышает сумму ЕСВ, подлежащую уплате, или равна ей.Суммы ЕСВ перечисляются
одновременно с получением (перечислением) средств на оплату труда (выплату дохода), в том числе в безналичной или натуральной форме. При этом фактическим получением (перечислением) средств на оплату труда (выплату дохода, денежного обеспечения) считается:— получение соответствующих сумм наличностью;
— зачисление зарплаты (дохода, денежного обеспечения) на счет получателя;
— перечисление по поручению получателя зарплаты (дохода, денежного обеспечения) на любые цели;
— получение товаров (услуг) или любых других материальных ценностей в счет зарплаты (дохода);
— фактическое осуществление из зарплаты (дохода, денежного обеспечения) отчислений согласно законодательству или исполнительным документам или любых других отчислений.
В случае если
заработная плата (доход) начислена, но не выплачена вовремя, суммы ЕСВ в части начислений уплачиваются не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным месяцем.Согласно
пп. 4.4.2 и 4.3.6 Инструкции № 21-5 суммы ЕСВ в части удержаний уплачиваются не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным месяцем.
Налог на доходы физических лиц
Понятие «заработная плата».
В соответствии с п. 164.2 НК в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) включаются, в частности, доходы в виде заработной платы, начисленные (выплаченные) плательщику налога в соответствии с условиями трудового найма.Согласно
п.п. 14.1.48 НК заработная плата — это основная и дополнительная заработная плата, другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма. Отметим, что такие же составляющие заработной платы указаны и в Законе об оплате труда. Подробный перечень выплат, относящихся к основной и дополнительной заработной плате, другим поощрительным и компенсационным выплатам, содержит Инструкция № 5, которая является единственным документом, разработанным в соответствии с Законом об оплате труда. Вместе с тем, анализируя нормы НК, можно прийти к выводу, что, как и ранее, для целей обложения НДФЛ в понятие «заработная плата» входят не только те выплаты, которые входят в фонд оплаты труда согласно Инструкции № 5.Так, к заработной плате приравниваются выплаты дивидендов в пользу физических лиц (в том числе нерезидентов) по акциям или другим корпоративным правам, которые имеют статус привилегированных или другой статус, предусматривающий выплату фиксированного размера дивидендов или суммы, которая является большей, чем сумма выплат, рассчитанная на какую-либо другую акцию (корпоративное право), эмитированную плательщиком налога (
п.п. 153.3.7 Налогового кодекса).Еще одной выплатой, которая не включается в состав заработной платы в соответствии с
Инструкцией № 5 , однако является заработной платой в понимании НК, являются больничные. Данный вывод можно сделать из положений абзаца третьего п.п. 169.4.1 НК, согласно которым с целью налогообложения, а также с целью определения предельного размера дохода, дающего право на НСЛ, доходы в виде зарплаты за период ее сохранения, в частности больничные и отпускные, приходящиеся на несколько месяцев (так называемые «переходящие» выплаты), распределяются по месяцам, за которые они начислены.База налогообложения.
Согласно п. 164.6 НК при начислении доходов в виде заработной платы база обложения НДФЛ определяется как начисленная заработная плата, уменьшенная на сумму единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование и налоговой социальной льготы (далее — НСЛ) при ее наличии.При начислении дохода в виде заработной платы
в неденежной форме следует также учитывать нормы п. 164.5 НК, согласно которым базой обложения НДФЛ является стоимость такого дохода, рассчитанная по обычным ценам, умноженная на коэффициент, который исчисляется по формуле:К = 100 : (100 - Сн)
,где К — коэффициент,
Сн — ставка налога, установленная для таких доходов на момент начисления.
Отметим, что методы определения обычной цены установлены в
ст. 39 НК, которая будет применяться с 01.01.2013 г. До указанной даты следует применять п. 1.20 Закона о налоге на прибыль.Ставки.
Ставки НДФЛ для налогообложения доходов в виде заработной платы определены п. 167.1 НК.С 1 января 2011 года зарплата облагается по прогрессивной шкале*:
— к зарплате, сумма которой не превышает 10-кратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года (в 2011 году — 9410 грн.**), применяется ставка
15 % (абз. 1 п. 167.1);— к части заработной платы, превышающей 10-кратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года (в 2011 году — 9410 грн.), применяется ставка
17 % (абз. 2 п. 167.1).* Кроме зарплаты шахтеров, указанных в п. 167.4 НК, которая облагается по ставке 10 %.
** В соответствии со ст. 22 Закона Украины «О Государственном бюджете Украины на 2011 год» от 23.12.2010 г. № 2857-VI размер минимальной заработной платы в январе 2011 года составляет 941 грн.
Для целей применения ставок, предусмотренных
п. 167.1 НК, работодатель должен при сравнении с пределом, равным 10-кратному размеру минимальной заработной платы, установленной на 1 января отчетного года:1) суммировать все доходы, в том числе в виде заработной платы, облагаемые по ставкам, предусмотренным
п. 167.1 НК (15 % и 17 %);2) «переходящие» выплаты (отпускные и больничные) отнести к соответствующим месяцам, за которые они начислены. Это следует из положений
абз. 3 п.п. 169.4.1 НК.Отметим, что из норм
п. 167.1 НК сложно сделать однозначный вывод относительно того, что сравнивать с пределом, равным 10-кратному размеру минимальной зарплаты, установленной законом на 1 января отчетного налогового года: начисленную зарплату или базу налогообложения дохода в виде зарплаты (начисленная зарплата за минусом ЕСВ в части удержаний). С одной стороны, ставка налога на доходы применяется 15 % к базе налогообложения, что четко указано в абз. 1 п. 167.1 НК, с другой стороны, абз. 2 п. 167.2 говорит о том, что ставка 17 % применяется к сумме превышения, если предел превысила общая сумма полученных налогоплательщиком доходов, в том числе в виде зарплаты. Есть мнение, что для целей налогообложения с пределом 9410 грн. в 2011 году необходимо сравнивать базу налогообложения, т. е. начисленную зарплату, уменьшенную на удержанный ЕСВ. Существует и другой подход, которого, как следует из устных разъяснений, придерживаются налоговики: с пределом сравнивается начисленная зарплата. Если она превышает его, то к зарплате в пределах 9410 грн. за вычетом ЕСВ применяется ставка 15 %, к сумме превышения за вычетом ЕСВ — ставка 17 %. Такой подход тоже имеет полное право на существование. Именно из него пока и будем исходить.
Пример 2.
Заработная плата, начисленная работнику предприятия за январь 2011 года, составляет 10500,00 грн. Определим сумму НДФЛ.Начисленная сумма зарплаты превышает предел в размере 9410 грн., поэтому она облагается по двум ставкам — 15 % и 17 %.
Определим базу налогообложения зарплаты, которая облагается по ставке 15 %:
9410 грн. - 9410 грн. х 3,6 % = 9071,24 грн.,
где 3,6 % — ставка ЕСВ в части удержаний.
Сумма зарплаты, превышающая 9410 грн., составляет:
10500 грн. - 9410 грн. = 1090 грн.
Определим базу налогообложения зарплаты, которая облагается по ставке 17 %:
1090 грн. - 1090 грн. х 3,6 % = 1050,76 грн.
Рассчитаем сумму НДФЛ:
9071,24 х 15 % + 1050,76 х 17 % = 1539,32 (грн.).
Пример 3.
В январе 2011 года работнику начислены следующие выплаты:— заработная плата за январь 2011 года в размере 7000 грн.;
— больничные за дни болезни в декабре 2010 года в сумме 4500 грн.;
— больничные за дни болезни в январе 2011 года в сумме 2000 грн.
Заработная плата работника за декабрь 2010 года составила 4000 грн.
Для сравнения с максимальной величиной базы начисления ЕСВ и для сравнения с пределом 9410 грн. с целью применения ставок, предусмотренных
п. 167.1 НК, больничные следует относить к соответствующим месяцам, за которые они начислены.Доход декабря 2010 года с учетом больничных, начисленных в январе 2011 года (4000 грн. + 4500 грн. = 8500 грн.), не превысил максимальную величину дохода, с которого взимались соцвзносы (13830 грн.), доход января 2011 года (7000 грн. + 2000 грн. = 9000 грн.) не превысил максимальную величину базы начисления ЕСВ (14115 грн.), поэтому ЕСВ начисляется и удерживается с общей суммы выплат, начисленных в январе 2011 года.
Поскольку начисленный доход работника за январь 2011 года меньше 9410 грн., применяем ставку налога на доходы 15 %. С больничных, начисленных в январе 2011 года, за дни болезни в декабре 2010 года налог на доходы физических лиц также удерживается по ставке 15 % (при сравнении с пределом в размере 9410 грн. зарплата за декабрь 2010 года не учитывается).
Рассчитаем сумму удержанного НДФЛ за январь 2011 года:
(7000 грн. - 252 грн. + 2000 грн. - 40 грн. + 4500 грн. - 90 грн.) х 15 % = 1967,70 грн.
где 252 грн. — сумма ЕСВ, удержанного с зарплаты за январь 2011 года;
40 грн. — сумма ЕСВ, удержанного с больничных за январь 2011 года;
90 грн. — сумма ЕСВ, удержанного с больничных за декабрь 2010 года.
Обращаем внимание физических лиц — налогоплательщиков: согласно
п.п. «є» п. 176.1 НК в случае если в течение календарного года они получали доходы, в том числе, но не исключительно в виде заработной платы, облагаемые по ставкам, установленным п. 167.1 НК (15 % и 17 %) от двух и более налоговых агентов, и при этом общая сумма таких доходов за какой-либо календарный месяц превысила 10-кратный размер минзарплаты, установленной законом на 1 января (в 2011 году — 9410 грн.), то такие налогоплательщики должны будут подать налоговую декларацию по результатам отчетного года.
НСЛ.
Порядок предоставления НСЛ установлен в ст. 169 НК.Правом на НСЛ могут воспользоваться работники, чья
заработная плата не превышает предельного размера дохода, который равен размеру месячного прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженному на 1,4 и округленному до ближайших 10 грн. (в 2011 году — 1320 грн.). Для одного из родителей, который содержит двоих и более детей в возрасте до 18 лет, предельный размер дохода определяется кратно количеству детей (для второго родителя — на общих основаниях).При определении права на НСЛ для сравнения с предельным размером дохода учитываются все выплаты, которые подпадают под понятие «заработная плата» для целей налогообложения. Доходы в виде заработной платы за период ее сохранения согласно законодательству, в том числе
больничные и отпускные, с целью сравнения с предельным размером дохода, дающего право на применение НСЛ, относятся к соответствующим месяцам, за которые они начислены (абз. 3 п.п. 169.4.1 НК). Например, если в январе 2011 года начислены больничные за дни болезни, приходящиеся на декабрь 2010 года — январь 2011 года, то с целью определения предельного размера дохода, дающего право на применение НСЛ, сумму больничных за дни болезни, приходящиеся на декабрь 2010 года, следует отнести к доходу декабря 2010 г., а за дни болезни, приходящиеся на январь 2011 года, — к доходу января 2011 года.НСЛ может применяться
только по одному месту работы, которое налогоплательщик определяет самостоятельно.До 2015 года размер
«обычной» НСЛ составляет 50 % размера прожиточного минимума для трудоспособного лица (в расчете на месяц), установленного законом на 1 января отчетного налогового года (в 2011 году — 470,50 грн.). «Повышенная» НСЛ предоставляется в размере, равном 150 % «обычной» НСЛ (в 2011 году — 705,75 грн.), «максимальная» НСЛ — в размере, равном 200 % «обычной» НСЛ (в 2011 году — 941 грн.).Правом
на «обычную» НСЛ может воспользоваться любой налогоплательщик, заработная плата которого не превышает предельный размер дохода, дающего право на применение НСЛ (п.п. 169.1.1 НК). Для этого налогоплательщик должен подать работодателю заявление о применении НСЛ.Лица, которые содержат двоих и более детей в возрасте до 18 лет, и претендуют на НСЛ в размере, равном
«обычной» НСЛ в расчете на каждого ребенка (п.п. 169.1.2 НК), а также лица, имеющие право на «повышенную» (п.п. 169.1.3 НК) и «максимальную» НСЛ (п.п. 169.1.4 НК), для того чтобы воспользоваться правом на НСЛ, должны подать работодателю заявление о применении НСЛ и предоставить документы, подтверждающие такое право. Перечень налогоплательщиков, которые вправе претендовать на НСЛ в повышенном и максимальном размере, приведен в статье «Налог на доходы физических лиц и зарплата» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 103. Порядок предоставления документов для применения НСЛ, а также их перечень утверждены постановлением КМУ от 29.12.2010 г. № 1227 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 7).В соответствии с
п. 2 Порядок предоставления документов для применения налоговой социальной льготы, утвержденный постановлением КМУ от 29.12.2010 г. № 1227, форма заявления о применении НСЛ должна быть установлена Государственной налоговой службой. Пока она не установлена. Согласно разъяснениям специалистов ГНС (см. письмо ГНАУ от 12.01.2011 г. № 365/6/17-0716 консультацию в газете «Праця і зарплата» 2011 № 2, с. 22) заявление составляется в произвольной форме. При этом в качестве образца можно использовать форму, утвержденную приказом ГНАУ от 30.09.2003 г. № 461. Полностью форму заявления, утвержденную указанным приказом, применять нельзя, поскольку ее отдельные реквизиты не соответствуют нормам НК. Обращаем внимание на то, что плательщикам налога, которые состояли в трудовых отношениях с работодателями по состоянию на 1 января 2011 года и имели право на применение НСЛ в соответствии с Законом № 889 и которые имеют право на применение НСЛ и согласно нормам НК, необходимо написать новые заявления о применении НСЛ, поскольку НК не содержит норм, допускающих автоматическое продление предоставления НСЛ таким работникам.Пример заявления о применения НСЛ, предоставленного работником, претендующим на «обычную» НСЛ (в 2011 году — 470,50 грн.), приведем ниже.
К заработной плате государственных служащих НСЛ применяется
без представления заявлений о применении НСЛ, но с представлением подтверждающих документов, если они претендуют на применение к заработной плате НСЛ в повышенном размере (абз. 5 п.п. 169.2.3 НК).Согласно
абз. 2 п.п. 169.2.2 НК НСЛ применяется к начисленным доходам в виде заработной платы со дня получения работодателем заявления плательщика налога о применении НСЛ. Вместе с тем согласно п. 169.1 и абз. 1 п.п. 169.4.1 НК НСЛ применяется к начисленному общему месячному налогооблагаемому доходу в виде зарплаты. Поэтому, как и ранее, НСЛ следует применять с налогового периода (месяца), в котором налогоплательщик подал заявление на ее применение.Если работник имеет право на применение
НСЛ по двум и более основаниям, то к его заработной плате применяется одна НСЛ по основанию, предусматривающему ее наибольший размер . Исключение из данного правила предусмотрено п.п. 169.3.1 НКУ только для лиц, содержащих двоих и более детей, в том числе инвалида (инвалидов). В этом случае НСЛ в размере 100 % «обычной» НСЛ в расчете на каждого ребенка возрастом до 18 лет и НСЛ в размере 150 % «обычной» НСЛ в расчете на каждого ребенка возрастом до 18 лет суммируются.Подробнее о порядке применения «детской» НСЛ мы расскажем в ближайших номерах нашей газеты.
С 01.01.2011 г.
НСЛ можно применять к зарплате работника за месяц, в котором он увольняется, независимо от количества отработанных им в таком месяце дней. Это следует из п.п. 169.3.4 НК.НСЛ
не применяется:— к заработной плате налогоплательщика, если он
в течение отчетного налогового месяца одновременно с заработной платой получал доходы в виде стипендии, денежного или имущественного (вещественного) обеспечения учеников, студентов, аспирантов, ординаторов, адъюнктов, военнослужащих, которые выплачиваются из бюджета (п.п. 169.2.3 НК);— к
доходу самозанятого лица от осуществления им предпринимательской деятельности, а также другой независимой профессиональной деятельности. Вместе с тем нормы НК не содержат запрет на применение НСЛ к заработной плате самозанятых лиц, если они являются наемными работниками.Сроки уплаты НДФЛ.
Налог на доходы уплачивается (перечисляется) в бюджет в день выплаты зарплаты (п.п. 168.1.2 НК). При выплате зарплаты в неденежной форме или наличностью из кассы, налог подлежит уплате (перечислению) в бюджет в течение банковского дня, следующего за днем такого начисления (выплаты, предоставления) (п.п. 168.1.4 НК).В
НК отсутствует прямая норма, согласно которой в случае невыплаты начисленного дохода, налог на доходы должен быть перечислен в течение 30 календарных дней, следующих за последним днем месяца, за который начислен, но не выплачен доход. Но это не означает, что налог на доходы в таком случае уплачивать не нужно.Из положений
п.п. 168.1.4 Налогового кодекса следует, что при начислении дохода в неденежной форме независимо от его предоставления, налог на доходы нужно уплатить в течение банковского дня, следующего за днем начисления дохода.Что касается сроков уплаты с начисленного, но невыплаченного денежного дохода, отметим следующее. Согласно
абз. 1 п. 57.1 НК налогоплательщик (в том числе налоговый агент) обязан самостоятельно уплатить сумму налогового обязательства, указанную в поданной им налоговой декларации, в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем соответствующего предельного срока, предусмотренного для подачи налоговой декларации. Статус налоговой декларации теперь имеет налоговый расчет (форма № 1 ДФ), который предоставляется в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного квартала. Суммы налога на доходы, указанные в таком налоговом расчете, считаются согласованными суммами налогового обязательства (п. 176.2 НК). По нашему мнению, из вышеуказанных норм НК напрашивается вывод: налог с невыплаченной зарплаты придется уплатить в течение 10 календарный календарных дней, следующих за предельным сроком подачи налогового расчета.Вместе с тем налоговые агенты обязаны подавать еще ежемесячную налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного месяца. Вероятно, она будет носить информативный характер, поскольку в
НК четко прописано, что согласование налогового обязательства происходит по налоговому расчету. Кроме того, недопустимо наличие двух деклараций по одному налогу. Однако мнению налоговиков по данному вопросу пока неизвестно. До появления соответствующих разъяснений однозначных выводов относительно срока уплаты налога, удержанного с начисленного, но не выплаченного дохода в денежной форме, сделать нельзя.
Налоговый и бухгалтерский учет
Согласно
п. 1 раздела XIX «Заключительные положения» НК раздел III НК, устанавливающий порядок налогообложения прибыли предприятий, вступит в силу с 1 апреля 2011 года. До указанной даты для целей налогообложения прибыли предприятий следует руководствоваться нормами Закона о налоге на прибыль.Таким образом, до 01.04.2011 г. заработная плата включается в состав валовых расходов предприятия на основании
п.п. 5.6.1 Закона о налоге на прибыль, начисленные на зарплату суммы ЕСВ на заработную плату — на основании п.п. 5.7.1 того же Закона. Оплата первых пяти дней временной нетрудоспособности включается в состав валовых расходов на основании п.п. 5.6.2 Закона о налоге на прибыль, суммы начисленного на больничные ЕСВ — на основании п.п. 5.7.1 того же Закона.С 01.04.2011 г. заработная плата будет включаться в расходы предприятия на основании
пп. 138.10.1 — 138.10.3 и п. 142.1 НК. Оплата первых пяти дней временной нетрудоспособности будет включаться в состав расходов на основании пп. 138.10.1 — 138.10.3 и 142.2 НК, суммы начисленного на больничные ЕСВ — на основании п.п. 138.10.4 и п. 143.1 НК.Бухгалтерский учет операций по начислению и выплате заработной платы рассмотрим на конкретном примере.
Пример 4.
Заработная плата работника отдела сбыта за январь 2011 года составила 4000 грн. Класс профессионального риска производства — 23. Ставка ЕСВ в части начислений — 37,26 %. Согласно коллективному договору, заключенному на предприятии, размер аванса составляет 55 % должностного оклада с учетом фактически отработанного времени, даты выплаты заработной платы — 7 и 22 числа.Сумма заработной платы за первую половину января 2011 года составила 2200 грн.
21 января 2011 года (22 января приходится на выходной день — субботу) работнику выплачен аванс в размере 1870 грн.
Бухгалтерский учет операций по начислению и выплате заработной платы за январь 2011 года представим в таблице.
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | |
| Дт | Кт |
| ||
| 1 | Перечислен ЕСВ в части начислений(2200 х 37,26 : 100) | 657* | 311 | 819,72 |
| 2 | Перечислен налог на доходы физических лиц (2200 х 15 : 100) | 641/НДФЛ | 311 | 330,00 |
| 3 | Выплачена заработная плата за первую половину января 2011 года на картсчет работника(2200 - 330) | 661 | 311 | 1870,00 |
| 4 | Начислена заработная плата за январь 2011 года | 93 | 661 | 4000,00 |
| 5 | Начислен ЕСВ(4000 х 37,26 : 100) | 93 | 657 | 1490,40 |
| 6 | Удержан ЕСВ(4000 х 3,6 : 100) | 661 | 657 | 144,00 |
| 7 | Удержан налог на доходы физических лиц ((4000 - 144) х 15 : 100) | 661 | 641/ НДФЛ | 578,40 |
| 8 | Перечислен ЕСВ(1490,40 + 144 - 819,72) | 657 | 311 | 814,68 |
| 9 | Перечислен налог на доходы физических лиц (578,40 - 330) | 641/ НДФЛ | 311 | 248,40 |
| 10 | Выплачена заработная плата за вторую половину января 2011 года на картсчет работника(4000 - 144 - 578,40 - 1870) | 661 | 311 | 1407,60 |
| * На данный момент Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291, не предусматривает отдельных субсчетов для учета расчетов по единому взносу на социальное страхование, а также расходов на его начисление, поэтому, по нашему мнению, для учета таких сумм предприятия могут использовать субсчет 657 «Расчеты по единому взносу на социальное страхование». | ||||
Таковы новые правила налогообложения заработной платы. Надеемся, что с нашей помощью бухгалтеры с легкостью освоят все тонкости порядка налогообложения зарплаты работников.
