Об экологическом налоге за отходы
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 06.05.2011 г. № 12789/7/15-0817
(извлечение)
<…> В соответствии с пунктом 240.1 статьи 240 Кодекса плательщиками экологического налога являются субъекты хозяйствования, юридические лица, не осуществляющие хозяйственной (предпринимательской) деятельности, бюджетные учреждения, общественные и другие предприятия, учреждения и организации, постоянные представительства нерезидентов, включая выполняющих агентские (представительские) функции в отношении таких нерезидентов или их учредителей, при осуществлении деятельности которых на территории Украины и в пределах ее континентального шельфа и исключительной (морской) экономической зоны осуществляется, в частности, размещение отходов в специально отведенных для этого местах или на объектах, кроме размещения отдельных видов отходов как вторичного сырья (подпункт 240.1.3 пункта 240.1 статьи 240 Кодекса).
<…> Согласно подпункту 242.1.3 пункта 242.1 статьи 242 Кодекса объектом и базой обложения налогом являются, в частности, объемы и виды (классы) отходов, размещаемых в специально отведенных для этого местах или на объектах в течение отчетного квартала, кроме объемов и видов (классов) отдельных отходов как вторичного сырья, которые размещаются на собственных территориях (объектах) субъектов хозяйствования, имеющих лицензию на сбор и заготовку отдельных видов отходов как вторичного сырья и осуществляющих уставную деятельность по сбору и заготовке таких отходов.
Исследуя термины, имеющиеся в подпункте 240.1.3 Кодекса, отметим, что в соответствии со статьей 1 Закона Украины «Об отходах» от 5 марта 1998 года № 187/98-ВР, с изменениями и дополнениями:
—
отходы — это любые вещества, материалы и предметы, образовавшиеся в процессе производства или потребления, а также товары (продукция), которые полностью или частично утратили свои потребительские свойства и не имеют дальнейшего использования по месту их образования или выявления и от которых их собственник избавляется, намеревается или должен избавиться путем утилизации или удаления;—
специально отведенные места или объекты — это места или объекты (места размещения отходов, хранилища, полигоны, комплексы, сооружения, участки недр и т. п.), на использование которых получено разрешение специально уполномоченных органов на удаление отходов или осуществление других операций с отходами.Подпунктом 14.1.223 пункта 14.1 статьи 14 Кодекса определено понятие «
размещение отходов» — это хранение (временное размещение до утилизации или удаления) и захоронение отходов в специально отведенных для этого местах или объектах (местах размещения отходов, хранилищах, полигонах, комплексах, сооружениях, участках недр и т. п.), на использование которых получено разрешение специально уполномоченного центрального органа исполнительной власти в сфере обращения с отходами.В связи с этим обязанностью плательщика налога являются исчисление, начисление и уплата в бюджет налога, а также составление налоговой отчетности в случае наличия факта размещения отходов, соответственно хранения (временного размещения до утилизации или удаления) в течение отчетного квартала, кроме размещения объемов и видов (классов) отдельных отходов как вторичного сырья, размещаемых на собственных территориях (объектах) субъектов хозяйствования, которые имеют лицензию на сбор и заготовку отдельных видов отходов как вторичного сырья и осуществляют уставную деятельность по сбору и заготовке таких отходов в условиях, определенных подпунктом 242.1.3 пункта 242.1 статьи 242 Кодекса.
То есть в условиях Кодекса,
начиная с 01.01.2011 г., на предприятии являются объектом и базой ежеквартального налогообложения отходы (в том числе <…> отходы производства: макулатура, металлический лом (черный и цветной), отходы древесины, полиэтилена и полипропилена, люминесцентные лампы и бытовые отходы и т. п.), которые временно размещаются (хранятся), в том числе на конец отчетного квартала, на собственной территории предприятия (до их передачи на утилизацию или размещение другому субъекту хозяйствования (специализированному предприятию и т. п.) в места удаления отходов. Заметим, что исключением являются объемы и виды (классы) отдельных отходов как вторичного сырья, размещаемые на собственных территориях (объектах) субъектов хозяйствования, которые имеют лицензию на сбор и заготовку отдельных видов отходов как вторичного сырья и осуществляют уставную деятельность по сбору и заготовке таких отходов.Заметим, что класс опасности отходов, характер места размещения отходов и зоны размещения отходов в окружающей природной среде устанавливаются органами МЗО, по согласованию органов Минэкоресурсов.
Что касается имеющихся остатков отходов на предприятии по состоянию на 01.01.2011 г., то обложению экологическим налогом
не подлежит доля производственных отходов, которая осталась на начало года (остатки отходов, оприходованные в материально-сырьевом балансе производства и т. п.), и за размещение которой уплачен сбор за загрязнение окружающей природной среды в течение 2010 года, что документально подтверждено. Это касается производственных отходов, удаленных и накопленных отходов по состоянию на 01.01.2011 г. (шахтные (карьерные) воды, илы и т. п.) на собственных территориях предприятия, за размещение которых уплачен сбор за загрязнение окружающей природной среды в течение предыдущих лет, что документально подтверждено.В то же время пунктом 15 Порядка разработки, утверждения и пересмотра лимитов на образование и размещение отходов, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 3 августа 1998 года № 1218, с изменениями и дополнениями (далее — Порядок), предусмотрено, что разрешение вступает в силу после утверждения лимитов на образование и размещение отходов. Лимиты на образование и размещение отходов устанавливаются сроком на один год (пункт 18 Порядка).
Ответственность за правильность определения нормативов образования отходов, определения лимитов образования и размещения отходов, несвоевременное утверждение или неутверждение лимитов образования и размещения отходов несет собственник отходов (пункт 20 Порядка). Контроль за правильностью определения лимитов на образование и размещение отходов, их соблюдением осуществляют органы Минэкоресурсов на местах (пункт 21 Порядка).
Заместитель председателя комиссии
по проведению реорганизации ГНА Украины,
заместитель председателя ГНА Украины
А. Любченко
комментарий редакции
Плата за отходы
Вопрос о том, кто и в каких случаях является плательщиком экосбора за размещение отходов (предшественника эконалога), не мог получить однозначного ответа в течение всего времени действия указанного сбора (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 58, с. 40). В его обсуждении участвовали и ГНАУ, и Минприроды, и даже Минпромполитики, но выработать на существующую проблему единую точку зрения им так и не удалось. Субъектам же хозяйствования в такой ситуации приходилось выбирать меньшее из зол и соглашаться на предложенный налоговым ведомством подход: обязанность по уплате экосбора возникала в том случае, если субъект хозяйствования своевременно не передал отходы специализированным предприятиям в установленные договором сроки по собственной вине или по вине этих предприятий, в результате чего
на конец отчетного квартала отходы остались у такого субъекта хозяйствования.Вступление в силу Налогового кодекса Украины, сопровождавшееся внесением весьма незначительных изменений в Закон Украины «Об отходах» от 05.03.98 г. № 187/98-ВР, которые не могли привести к изменению базовых принципов урегулирования отношений в сфере обращения с отходами, казалось бы, подхода к решению вопроса о взимании налоговых платежей за их размещение затронуть не должно было. Собственно, до недавнего времени все из этого и исходили, в том числе и местные органы государственной налоговой службы, продолжавшие на вопросы субъектов хозяйствования о необходимости уплаты ими эконалога отвечать, что такой обязанности для них нет при наличии договора на вывоз мусора со специализированным предприятием.
Первым тревожным сигналом стала консультация Единой базы налоговых знаний. В ней на вопрос о том,
является ли плательщиком экологического налога субъект хозяйствования, у которого есть договор на вывоз и утилизацию отходов с перерабатывающим предприятием и который в течение отчетного квартала осуществляет временное размещение (хранение) отходов, информационно-справочный департамент ГНАУ ответил, что субъект хозяйствования (независимо от получения разрешения на создание и размещение отходов и наличия договора с перерабатывающим предприятием) должен начислять и уплачивать экологический налог за временное размещение (хранение) отходов в течение отчетного квартала на общих основаниях. При этом в консультации также отмечалось, что под таким временным размещением (хранением) следует понимать календарные даты налогового (отчетного) периода.Комментируемое письмо подтверждает возникшие опасения: налоговые органы исходят из того, что НКУ изменил подход к плате за отходы и «
начиная с 01.01.2011 г. у предприятия объектом и базой ежеквартального налогообложения выступают отходы (включая отходы производства и бытовые отходы), которые временно размещаются (хранятся), в том числе на конец отчетного квартала, на собственной территории предприятия (до их передачи на утилизацию либо размещение другому субъекту хозяйствования)». Иными словами, плательщиками эконалога фактически становится любой субъект хозяйствования, в деятельности которого образуются отходы. Исключение, с учетом прямой нормы НКУ (п. 240.5), ГНАУ готова сделать лишь для специализированных предприятий, занимающихся заготовкой вторсырья.Такая позиция налоговых органов порождает сразу целый ряд новых вопросов, на которые в комментируемом письме ответов нет:
—
как вести учет бытовых отходов, ведь даже Закон об отходах соответствующую обязанность предусматривает только в отношении отходов производства (пункт «г» ст. 17) и оплата услуг по вывозу бытовых отходов рассчитывается не путем определения объема фактически вывезенных отходов, а исходя из норм, утвержденных органом местного самоуправления;—
должен ли один и тот же объем отходов попадать в базу налогообложения каждый квартал в течение всего периода своего пребывания на территории предприятия (т. е. отходы, за которые был уплачен налог в предыдущем квартале и которые не были переданы специализированному предприятию, снова должны попасть в базу налогообложения в следующем квартале);*— будет ли объем отходов, которые были переданы специализированному предприятию, не имеющему лицензии на заготовку вторсырья, в одном и том же квартале входить в базу налогообложения и для субъекта хозяйствования, в деятельности которого они образовались, и для такого специализированного предприятия?
* Похоже, что ГНАУ готова дать положительный ответ на этот вопрос, делая исключение только для остатков отходов на предприятии по состоянию на 01.01.2011 г., за размещение которых уплачен экосбор.
Само возникновение перечисленных вопросов, на наш взгляд, связано с ошибочностью первоначального посыла: плательщиком эконалога за размещение отходов должны быть исключительно специализированные предприятия либо субъекты хозяйствования, производственная деятельность которых обуславливает необходимость получения разрешений на специальные места хранения отходов от собственной деятельности (полигоны, хранилища и т. п.). К остальным субъектам хозяйствования должны предъявляться требования исключительно в пределах санитарных норм. Если на территории предприятия находятся отходы (бытовые или производственные) и при этом не соблюдаются требования санитарного законодательства, то это должно повлечь для субъекта хозяйствования применение к нему экологических санкций, а не приводить к возникновению налоговых последствий.
Основной аргумент, используемый налоговыми органами, — понятие «
размещение отходов» из п.п. 14.1.223 НКУ как хранение (временное размещение до утилизации или удаления) и захоронение отходов в специально отведенных для этого местах или объектах (местах размещения отходов, хранилищах, полигонах, комплексах, сооружениях, участках недр и т. п.), на использование которых получено разрешение специально уполномоченного центрального органа исполнительной власти в сфере обращения с отходами.Следует сказать, что аналогичное понимание размещения отходов следовало из приведенных в Законе об отходах понятий и до 01.01.2011 г., однако не давало оснований для столь фискальных выводов. Более того, если исходить из предписаний Закона об отходах, то деятельность обычных субъектов хозяйствования в большинстве случаев приводит лишь к образованию отходов (поэтому трактовка норм НКУ, предложенная ГНАУ, — это фактически налог на
образование отходов, а не на их размещение). Такие же действия, как сбор, перевозка, хранение, обработка, утилизация, удаление, обезвреживание и захоронение отходов, — специализированные виды деятельности в сфере обращения с отходами. Поэтому сам факт образования отходов и нахождения их на территории предприятия не должен приводить к возникновению налоговых обязательств. Плательщиками эконалога за размещение отходов должны выступать исключительно те субъекты, деятельность которых специально направлена на размещение отходов в отведенных для этого местах, на которые получены разрешения.Что делать в сложившейся ситуации? Тем, кто готов спорить с подходом ГНАУ, изложенным в комментируемом письме, пока ничего. Не исключено, что история с эконалогом на любые отходы, образовавшиеся в деятельности предприятия, в том числе на любой бытовой мусор в урне предприятия, повторит судьбу декларации по НДФЛ: массовое предоставление отчетности по эконалогу с копеечными значениями, вполне возможно, заставит ГНАУ пересмотреть свою позицию. Если же налоговые органы будут упорствовать — придется оспаривать их позицию в суде.
Елена Уварова
