Наталья Белова, Виталий Смердов, Людмила Солошенко, экономисты-аналитики ИД «Фактор»
| Код строки | Название строки | Пункт / статья НКУ |
| 1 | 2 | 3 |
| 01 | Доходи, що враховуються при визначенні об’єкта оподаткування (рядок 02 + рядок 03) | п. 135.1 |
| В данной строке отражается суммарный доход от всех видов деятельности (в том числе патентуемых), включая доход, который не будет учитываться при определении налога на прибыль. Показатель строки определяется как арифметическая сумма доходов от операционной деятельности (стр. 02) и прочих доходов (стр. 03).
Как уже отмечалось, в этой строке отражаются и льготируемые доходы (например, освобожденные от налогообложения согласно ст. 154 НКУ) — в дальнейшем прибыль/убыток от таких видов деятельности, указываемая в стр. 09, уменьшит/увеличит объект налогообложения (стр. 11). Данное правило не касается «нулевиков», которые исчисляют налог на прибыль в общем порядке с той лишь разницей, что при его определении следует применять ставку 0 %.
Кроме того, не забывайте, что, как и раньше, доходы в определенных случаях следует определять с учетом обычных цен, например: при операциях со связанными лицами и «нестандартными» плательщиками налога на прибыль (лишь за пределами 20 % коридора согласно п.п. 153.2.1 и п.п. 153.2.3 НКУ), бартерных операциях и т. п. |
| 02 | Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів
(робіт, послуг)) | п.п. 135.4.1, п. 137.1 |
| Данная строка предназначена для отражения таких доходов, как:
1) доходы от реализации товаров (продукции собственного производства, покупных товаров, производственных запасов, налоговой малоценки);
2) доходы от выполнения работ и оказания услуг (кроме доходов от операций аренды/лизинга);
3) доход в виде вознаграждения комиссионера (агента, поверенного);
4) доход от экспортных операций.
Не включаются в данную строку все доходы, отнесенные к прочим (строка 03), например: прибыль от продажи ОС и НМА, прибыль от операций с ЦБ, доходы от лизинговых операций и т. п. В том числе в ней не отражается корректировка доходов при изменении суммы компенсации или возврате как товаров
(% по товарному кредиту), так и предоплат (см. письмо ГНАУ от 06.05.2011 г. № 12815/7/15-0317). Кроме того, напоминаем, что суммы предоплат также не включаются в доходы (п.п. 136.1.1 НКУ).
Доходы от реализации товаров возникают по дате перехода права собственности согласно ст. 334 ГКУ — в общем случае, в момент передачи товара (если иного не установлено договором или законом). Если товар продавался через комиссионера, то доход возникнет по дате продажи, указанной в отчете комиссионера (п. 137.5 НКУ). Подробнее см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 53, с. 30.
Доходы от выполнения работ (предоставления услуг) увеличиваются по дате подписания соответствующего акта |
| 03 | Інші доходи | п. 135.5 |
| Приложение ІД |
| В данную строку заносятся доходы согласно НКУ, не нашедшие свое место в строке 02. Например, к ним относятся прибыль от торговли ЦБ (п. 153.8 НКУ), прибыль от реализации ОС и НМА (п. 146.13 НКУ), доходы от положительной разницы между курсом, по которому иностранная валюта приобреталась (или продается), и ее балансовой стоимостью (п.п. 153.1.4 НКУ) и т. п. Полный перечень таких доходов будет приведен при анализе приложения ІД (см. с. 46).
В общем случае такие доходы увеличиваются в момент, определенный согласно П(С)БУ, — конечно если иного не установлено разделом III НКУ, например:
1) доходы в виде роялти, лизинговых платежей — в момент начисления;
2) доходы в виде процентов по ценным бумагам — в периоде, в котором осуществлялась или должна была осуществляться их выплата;
3) доходы в виде штрафов (неустойки, пени) — в момент фактического получения таких средств;
4) доходы в виде безвозвратной финпомощи и бесплатно полученных товаров, работ, услуг — в момент получения средств на счет или в кассу, в момент получения товаров (работ, услуг);
5) доходы в виде дотаций, субсидий, капитальных инвестиций — специфика их признания установлена п. 137.2 НКУ (в момент начисления амортизации, получения средств или при осуществлении расходов — в зависимости от целей помощи).
В целом, даты отражения доходов подробно рассматривались в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 32, с. 10 |
| 04 | Витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування
(рядок 05 + рядок 06) | пп. 138.1, 138.11 |
| В строке 04 декларации отражаются все расходы, которые могут быть отнесены налогоплательщиком в налоговом учете в состав «налоговых» расходов и учтены при формировании объекта налогообложения — по всем видам деятельности (в том числе расходы по патентуемой деятельности, а также деятельности, освобожденной от налогообложения). Показатель этой строки — содержащий информацию об общей сумме расходов налогоплательщика — является одним из итоговых промежуточных показателей; в дальнейшем его значение участвует в расчете показателя строки 07 декларации.
При этом учитывая, что, согласно предусмотренной п. 138.1 НКУ классификации, «налоговые» расходы подразделяются на две основные категории — «операционные» и «прочие», показатель строки 04 декларации соответственно определяется расчетным путем — как сумма показателей строк 05 «Витрати операційної діяльності» и 06 «Інші витрати», т. е.: | Строка 04 | | «Витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування» | | Строка 05 | + | Строка 06 | | «Витрати операційної діяльності» | «Інші витрати» | | момент отражения расходов в налоговом учете: | признаются «налоговыми» расходами в том отчетном периоде, в котором признаны доходы от реализации товаров, работ, услуг, (п. 138.4 НКУ) | момент отражения расходов в налоговом учете: | признаются «налоговыми» расходами в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (п. 138.5 НКУ) | О составе расходов см. также «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 32, с. 15. Формируя расходы отчетного периода, также следует помнить, что:
— перечень расходов, которые могут быть отнесены в налоговом учете в состав «налоговых» расходов, приведен в ст. 138 НКУ (c учетом положений ст. 140 НКУ — о расходах двойного назначения, а также норм ст. 141 — 146, 150, 153 НКУ, касающихся налогообложения отдельных видов операций); расходы, не включаемые в налоговом учете в состав «налоговых» расходов, перечислены в ст. 139 НКУ
(в числе которых, в частности, не включаемые в «налоговые» расходы в соответствии с п.п. 139.1.12 НКУ расходы на приобретение товаров, работ, услуг у частных предпринимателей-единоналожников, за исключением расходов по информатизации);
— в некоторых случаях, например, при осуществлении бартерных операций (п. 153.10 НКУ), операций со связанными лицами, неплательщиками налога на прибыль или плательщиками, уплачивающими этот налог по другим ставкам (п. 153.2 НКУ — в случае превышения 20 % коридора) размер «налоговых» расходов определяется с учетом обычных цен;
— расходы включаются в налоговом учете в состав «налоговых» расходов при условии их документального подтверждения — на основании первичных документов, подтверждающих осуществление плательщиком налога расходов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, и других документов, установленных разделом II НКУ (п. 138.2 НКУ). Подробнее о первичных документах и документальном подтверждении, в том числе «налоговых» расходов, см. тематический номер газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 54 |
| 05 | Витрати операційної діяльності, в тому числі: | пп. 138.1.1, 138.4, 138.6 — 138.9, 138.11 |
| Эта строка раскрывает информацию о «главных» расходах налогоплательщика — расходах от операционной деятельности, определяемых в соответствии с пп. 138.4, 138.6 — 138.9, 138.11 НКУ и которые формирует, прежде всего, себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг).
Правда, в то же время для наглядного отражения себестоимости приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров, работ, услуг в декларации также есть и «своя» отдельная (следующая) строка 05.1 (с подробной расшифровкой формирующих ее составляющих в составляемом к ней приложении СВ). При этом, нужно заметить, в большинстве случаев значения строк 05 и 05.1 в декларации, как правило, будут совпадать |
| 05.1 СВ | Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів
(робіт, послуг) | пп. 138.4, 138.6 — 138.9 |
| В строке 05.1 декларации отражается себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг). К строке 05.1 декларации заполняется приложение СВ, в котором подробно раскрываются составляющие, сформировавшие себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг).
Момент отражения «налоговых» (операционных) расходов. Отдельно нужно остановиться на моменте включения себестоимости в «налоговые» расходы и строку 05.1 декларации. Как предусмотрено п. 138.4 НКУ, расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров, выполненных работ, предоставленных услуг. Стало быть, в «налоговые» расходы включается именно себестоимость реализованных товаров, работ, услуг. Поэтому о правиле первого события придется забыть, а формировать операционные расходы по реализации. Соответственно в строки 05 и 05.1 декларации «налоговая» себестоимость будет попадать только в периоде реализации товаров, работ, услуг покупателям (т. е. одновременно с отражением доходов от их продажи по строке 02 декларации).
При этом отследить факт реализации, в свою очередь, поможет счет 90 «Себестоимость реализации», и его субсчета 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции», 902 «Себестоимость реализованных товаров», 903 «Себестоимость реализованных работ и услуг» (а при реализации производственных запасов — субсчет 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов»). Хотя использовать данные этих субсчетов напрямую в целях налогового учета не получится, ведь «налоговая» себестоимость будет отличаться от «бухгалтерской» (на возникающих между ними различиях мы уже останавливались в статье «Налоговая и бухгалтерская себестоимость: «два берега у одной реки» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 20). Напомним: расхождения, прежде всего, возможны из-за того, что в «налоговую» себестоимость, формируемую, в отличие от «бухгалтерской», согласно п. 138.8 НКУ по прямым расходам, не попадает сумма общепроизводственных расходов — а такие расходы в налоговом учете в полной сумме (без какого-либо распределения) включаются в состав «налоговых» расходов отчетного периода). Правда, после «сближающего» приказа Минфина Украины от 18.03.2011 г. № 372, дополнившего П(С)БУ 16 новым пунктом 11.1, предприятиям отныне разрешено формировать «бухгалтерскую» себестоимость по «налоговым» правилам — т. е. по прямым затратам, связанным с производством продукции, выполнением работ, предоставлением услуг (подробно эти новшества рассматривались в статье «Сближение бухгалтерского и налогового учета: изменения в П(С)БУ» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 33). Так что налогоплательщикам теперь на этот счет предоставлено право выбора.
При этом,формируя «налоговую» себестоимость, можно ориентироваться на отраслевые методрекомендации по расчету себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, строительстве, на транспорте, учету и планированию расходов в торговле и т. п.
На других важных моментах, связанных с заполнением строки 05.1 декларации, мы еще остановимся, рассматривая особенности заполнения приложения СВ |
| 06 | Інші витрати (сума рядків 06.1 — 06.6) | пп. 138.1, 138.5, 138.10 — 138.12 |
| В строке 06 декларации показывается сумма всех прочих расходов, включаемых налогоплательщиком в состав «налоговых» расходов в налоговом учете и определяемых в соответствии с пп. 138.5, 138.10 — 138.12 НКУ.
Такими прочими расходами являются: | Прочие расходы (строка 06) | — общепроизводственные расходы (строка 06.1) | | — административные расходы (строка 06.2) | | — расходы на сбыт (строка 06.3) | | — финансовые расходы (строка 06.4) | | — прочие расходы обычной деятельности и прочие операционные расходы (строка 06.5) | | — сумма прошлогодних налоговых убытков (строка 06.6) | Соответственно показатель строки 06 определяется расчетным путем — как сумма всех «прочих» расходов (т. е. показателей строк 06.1 — 06.6 декларации). Момент отражения «налоговых» (прочих) расходов. Важно учитывать: согласно п. 138.5 НКУ прочие расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены. Таким образом, прочие расходы не привязаны как операционные к моменту реализации товаров, работ, услуг, поэтому в строки 06.1-06.6 декларации они попадают уже непосредственно в периоде их осуществления — начисления (в данном случае, видимо, в плане толкования слова «осуществление» нужно ориентироваться на правила П(С)БУ и определять момент возникновения «налоговых» расходов по правилам, аналогичным в бухучете, если иное, конечно, не предусмотрено нормами НКУ).
При этом о возможности выбора налогоплательщиком подхода к учету некоторых видов расходов (к примеру, таких, как расходы на охрану труда (строка 06.1.9 приложения ЗВ), подписку, приобретение литературы, Интернет (строка 06.5.40 приложения ІВ), аренду (строка 06.5.19 приложения ІВ) и т. п.) — т. е. ориентируясь при их отражении прежде всего либо на строки декларации, либо учитывая такие расходы исходя из их экономической сути по направлениям затрат, см. рассуждения в статье «Декларация по налогу на прибыль предприятия: общие правила составления» на с. 4 этого номера |
| 06.1 ЗВ | Загальновиробничі витрати | п.п. 138.10.1 |
| В строке 06.1 налогоплательщик отражает сумму общепроизводственных расходов — ОПР (которых, заметим, не бывает у торговли, поэтому торговые предприятия эту строку декларации не заполняют — проставляют в ней прочерк). К этой строке заполняется приложение ЗВ, в котором общепроизводственные расходы подлежат детальной расшифровке (в рамках перечня расходов, включаемых в состав общепроизводственных согласно п.п. 138.10.1 НКУ).
При этом в состав общепроизводственных расходов, в частности, включаются:
— расходы на управление производством (п.п. «а» п.п. 138.10.1 НКУ, строка 06.1.1 приложения ЗВ), в том числе — оплату труда, служебные командировки цехового, участкового аппарата управления, взносы на соцмероприятия (отчисления ЕСВ);
— амортизация ОС и НМА обшепроизводственного назначения (пп. «б» — «в», строки 06.1.2, 06.1.3); расходы на ремонты и улучшения производственных и общепроизводственных ОС (п.п. «г», строка 06.1.5.2); при этом значения этих строк приложения ЗВ должны соответствовать аналогичным показателям из приложения АМ к декларации;
— расходы на содержание производственных помещений: отопление, освещение, водоснабжение (п.п. «д», строка 06.1.7);
— расходы на совершенствование технологии и организации производства
(п.п. «ґ», строка 06.1.6);
— расходы на охрану труда, технику безопасности (п.п. «є», строка 06.1.9, см. также пояснение к строке 06);
— расходы на приобретение сертификатов качества — связанные с подтверждением соответствия продукции, систем качества, систем управления качеством (п.п. «ж», строка 06.1.10).
Ввиду предусмотренной детализации заполнить приложение ЗВ поможет ведение постатейного учета общепроизводственных расходов в разрезе составляющих.
Ориентиром при заполнении этой строки декларации послужат данные счета 91 «Общепроизводственные расходы», использовать которые придется выборочно, с поправкой на налоговые правила учета и помня при этом о возможности расхождений.
Вдобавок, как уже отмечалось, ОПР в налоговом учете никак не распределяются и в «налоговую» себестоимость реализованной продукции, работ, услуг (подобно подходу, традиционно сложившемуся в бухучете) не включаются, а в полной сумме относятся в отчетном периоде в состав «налоговых» расходов. Таким образом, «налоговые» общепроизводственные расходы в строку 05.1 ни в какой части не попадают, а в полной сумме оседают в строке 06.1 декларации |
| 06.2 АВ | Адміністративні витрати | п.п. 138.10.2 |
| В строке 06.2 декларации отражается сумма административных «налоговых» расходов с соответствующей их постатейной расшифровкой в составляемом к этой строке приложении АВ (перечень расходов в котором перекликается с подпунктами «административного» п.п. 138.10.2 НКУ).
К числу таких расходов, в частности, относятся:
— общие корпоративные расходы (представительские расходы*, организационные расходы, расходы на проведение собраний органов управления, п.п. «а» п.п. 138.10.2 НКУ, строка 06.2.1 приложения АВ);
— расходы на служебные командировки и содержание аппарата управления — в частности, канцтовары для АУП (п.п. «б», строка 06.2.2; при этом некоторые из расходов «на содержание» — такие как расходы на оплату труда административного аппарата и другого общехозяйственного персонала, а также суммы отчисляемых соцвзносов — в эту строку не попадают, а показываются в специально отведенных для этого строках 06.2.10 «Витрати на оплату праці» и 06.2.11 «Внески на соціальні заходи» приложения АВ);
— расходы на содержание ОС и прочих необоротных материальных активов общехозяйственного назначения (в частности, отопление, освещение, охрану, аренду, а также стоянку, парковку и ГСМ для легкового автотранспорта* — п.п. «в», строка 06.2.3), включая амортизацию (строка 06.2.3.1) и расходы на ремонты и улучшения (строка 06.2.3.2); амортизация НМА общехозяйственого назначения (п.п. «д», строка 06.2.6). При этом значение этих строк приложения АВ должно соответствовать аналогичным показателям из приложения АМ к декларации. В то же время расходы на страхование имущества общехозяйственного назначения отражаются при этом в отдельной строке 06.2.9 приложения АВ;
— расходы на оплату услуг связи, в том числе сотовой, телефонной, телеграфной, почтовой и т. п. (п.п. «ґ», строка 06.2.5);
— расходы на консультационные, информационные, аудиторские и другие услуги для ведения хозяйственной деятельности (п.п. «г», строка 06.2.4);
— судебные расходы (п.п. «е», строка 06.2.7);
— плата за расчетно-кассовое обслуживание и другие банковские услуги, в частности комиссия при обмене валюты (п.п. «є», строка 06.2.8);
— прочие расходы общехозяйственного назначения (п.п. «ж», строка 06.2.12) *Представительские расходы (в отличие от старого п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль) и «легковые» расходы (в отличие от старого п.п. 5.4.10 Закона о налоге на прибыль) в НКУ никак не лимитируются и включаются в налоговом учете в состав «налоговых» расходов во всей сумме, без каких-либо процентных ограничений. С перечнем новых процентных ограничений, введенных с 01.04.2011 г. НКУ (и пришедших на смену старому Закону о налоге на прибыль), можно также ознакомиться в материале «Процентные ограничения в разделе III НКУ» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 32, с. 21.
По представительским расходам, пожалуй, также отметим, что в отношении их перечня налоговики советуют ориентироваться на касающийся бюджетников приказ Минфина Украины от 14.09.2010 г № 1026, которым утверждены Нормы средств на представительские цели бюджетных учреждений и порядок их расходования, указывая при этом на необходимость их документального подтверждения приказом, приглашениями-ответами участников делегаций, сметой расходов, актами, накладными, отчетом о проведении мероприятия и т. п. (см. консультацию, размещенную в разделе 110.07.20 Единой базы налоговых знаний на сайте ГНАУ). Причем хотя в этом документе идет речь о расходах на приемы иностранных делегаций, считаем, что в представительские расходы, связанные с хозяйственной деятельностью налогоплательщика, должны попадать не только «иностранные» приемы. При заполнении строки 06.2 декларации ориентируются на данные счета 92 «Админстративные расходы», используя их, однако опять же выборочно ввиду возможных расхождений. Так, к примеру, для сравнения: в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, не являются административными, а включаются в состав прочих «налоговых» расходов (п.п. 138.10.4 НКУ, строка 06.5 декларации):
— суммы налогов и сборов, предусмотренных законодательством (строка 06.5.13 приложения ІВ);
— расходы на оплату интернет-услуг и подписку специализированных периодических изданий (строка 06.5.40 приложения ІВ) |
| 06.3 ВЗ | Витрати на збут | п.п. 138.10.3 |
| В строке 06.3 декларации показываются расходы на сбыт, сумма которых подробно расшифровывается в приложении ВЗ (построенного с учетом перечня расходов из п.п. 138.10.3 НКУ).
При этом в состав расходов на сбыт, в частности, включаются:
— расходы на упаковку товаров и готовой продукции на складах (п.п. «а» п.п. 138.10.3 НКУ, строка 06.3.1 приложения ВЗ);
— расходы (п.п. «в») на оплату труда работников, обеспечивающих сбыт (строка 06.3.3) и суммы начисляемых на нее взносов на соцмероприятия (строка 06.3.4). В то же время суммы комиссионных вознаграждений сбытовикам (продавцам, торговым агентам и работникам подразделений, занимающимся сбытом) показывают в отдельной самостоятельной строке 06.3.5, а расходы на командировки работников, занятых сбытом, — в строке 06.3.8 приложения ВЗ;
— расходы на амортизацию ОС и НМА, связанных со сбытом (п.п. «д», строки 06.3.9.1 и 06.3.10), расходы на ремонты и улучшения участвующих в сбыте продукции основных средств (строка 06.3.9.2); значения этих строк приложения ВЗ должны соответствовать аналогичным показателям из приложения АМ к декларации;
— расходы (п.п. «г») на предпродажную подготовку товаров, мерчандайзинг (строка 06.3.6), рекламу и исследование рынка (маркетинг), включая бесплатную раздачу листовок и брошюр, а также образцов товаров (строка 06.3.7);
— расходы на транспортировку продукции при сбыте (п.п. «е», строка 06.3.11), а также транспортировку готовой продукции между складами подразделений предприятия (п.п. «ж», строка 06.3.13).
Для заполнения строки 06.3 декларации используются данные счета 93 «Расходы на сбыт». При этом заполнить приложение ВЗ поможет ведение постатейного учета расходов на сбыт, с их соответствующим группированием |
| 06.4 | Фінансові витрати відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 розділу III Податкового кодексу України, в тому числі: | пп. 138.10.5, 153.7, ст. 141 |
| В строке 06.4 декларации отражается сумма финансовых расходов, к которым согласно п.п. 138.10.5 НКУ относятся:
— расходы на начисление процентов за пользование кредитами и займами, по выпущенным облигациям и финансовой аренде;
— другие расходы предприятия, связанные с заимствованием, в пределах норм, установленных НКУ (кроме финансовых расходов, включаемых в себестоимость квалификационных активов согласно правилам П(С)БУ).
Финансовые расходы, будучи «прочими», включаются в «налоговые» расходы в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, по дате их признания в бухучете, т. е. по дате их начисления (п.п. 138.5.2 НКУ). Особенности налогового учета процентов также регулирует отдельная ст. 141 НКУ, п. 141.1 которой разрешает плательщику налога в течение отчетного периода включать в «налоговые» расходы любые расходы, связанные с начислением процентов по долговым обязательствам (в том числе любым кредитам, займам, депозитам, кроме финансовых расходов, капитализируемых согласно П(С)БУ, — подробнее см. статью «Без права выбора: капитализация финансовых расходов» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 18), при условии, что такое их начисление связано с ведением хозяйственной деятельности.
Об отражении расходов по процентам при финансовой аренде также говорится в п. 153.7 НКУ.
При этом нужно учитывать, что:
— расходы на уплату процентов по кредитно-депозитным операциям со связанными лицами определяются по ставкам, указанным в договоре, но не выше обычной процентной ставки за кредит, заем, депозит на дату заключения соответствующих договоров (п.п. 153.2.4 НКУ);
— свои «процентные» особенности устанавливает п. 141.2 НКУ, ограничивающий размер «налоговых» расходов по процентам, выплачиваемым в пользу «особых» нерезидентов (в связи с чем, очевидно, сумма таких процентов также выделяется отдельно в следующей строке 06.4.1 декларации) |
| 06.4.1 | проценти, що включаються до витрат з урахування обмежень, встановлених пунктом 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України | п. 141.2 |
| В этой строке частично расшифровывается показатель строки 06.4 декларации — показывается сумма процентов по кредитам, займам и другим долговым обязательствам, которые выплачиваются «особым» нерезидентам (осуществляющим управление над налогоплательщиком) и сумма которых относится при этом в состав «налоговых» расходов с учетом ограничений, установленных п. 141.2 НКУ. Напомним, что согласно этому пункту налогоплательщик, 50 % и более уставного фонда (акций, других корпоративных прав) которого находится в собственности или управлении нерезидента (нерезидентов), может отнести в налоговом учете в состав «налоговых» расходов проценты по кредитам, займам и другим долговым обязательстам в пользу таких нерезидентов и связанных с ними лиц в сумме, не превышающей сумму доходов такого налогоплательщика, полученную в течение отчетного периода в виде процентов от размещения собственных активов, увеличенную на сумму, равную 50 % налогооблагаемой прибыли отчетного периода, без учета суммы таких полученных процентов.
О налоговом учете процентов по валютным кредитам см. также статью «Получаем валютный кредит: отражаем в учете» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 18 |
| 06.5 ІВ | Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати | пп. 138.10.4, 138.10.6 |
| В строке 06.5 декларации показываются все прочие расходы (прочие операционные расходы и прочие расходы обычной деятельности), включаемые в налоговом учете в состав «налоговых» расходов. При этом подробно сумма таких расходов расшифровывается в составляемом к этой строке приложении ІВ.
К таким прочим расходам согласно пп. 138.10.4 и 138.10.6 НКУ, в частности, относятся:
— суммы начисленных налогов и сборов, установленных НКУ, суммы ЕСВ, а также прочих обязательных платежей, установленных законодательными актами (п.п. «в» п.п. 138.10.4 НКУ, строка 06.5.13). При этом «налоговые» расходы такие обязательные налоговые платежи увеличивают в последний день отчетного налогового периода, за который проводится их начисление (п.п. 138.5.1 НКУ); — перерасчет «налоговых» расходов в случаях возврата товаров, изменения суммы компенсации стоимости товаров, работ, услуг (п. 140.2 НКУ, строка 06.5.25); по возврату см. также статью «Переходный» возврат по налогу на прибыль» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 49;
— обязательные выплаты, а также компенсация стоимости услуг, предоставляемых работникам (п. 142.2 НКУ, строка 06.5.29);
— сумма фактически возвращенной (неплательщику налога на прибыль) возвратной финансовой помощи (п.п. 135.5.5 НКУ, строка 06.5.35);
— расходы от операций с ОС, определяемые в соответствии со ст. 146 НКУ
(п.п. 138.12.1 НКУ, строка 06.5.16), в частности расходы от продажи (п. 146.13 НКУ и ликвидации ОС (п. 146.16 НКУ);
— амортизация временной налоговой разницы, возникшей по результатам проведенной по состоянию на 01.04.2011 г. «первоапрельской» инвентаризации ОС (п. 6 подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ, строка 06.5.27); напомним: ее налогоплательщику предстоит амортизировать в налоговом учете как отдельный объект с применением прямолинейного метода в течение 3 лет;
— расходы по арендным операциям (строка 06.5.19, см. также пояснение к строке 06). В данном случае, правда, нужно заметить, что при аренде расходы на уплату арендной платы арендатору логичнее все же включать в состав соответствующих «налоговых» расходов по направлениям затрат, т. е. соответственно — в состав себестоимости (строка 05.1.7 приложения СВ), общепроизводственных (строка 06.1.5 приложения ЗВ), административных (строка 06.2.3 приложения АВ), сбытовых (строка 06.3.9 приложения ВЗ) или прочих (строка 06.5.19 приложения ІВ) расходов — в зависимости от того, в каких целях при этом используются арендованные объекты. Формально, кстати, подтверждают это и положения профильных «расходных» п. 138.9, п.п. «г» п.п. 138.10.1, п.п. «в» п.п. 138.10.2, п.п. «д» п.п. 138.10.3 и п.п. 138.10.4 НКУ. Кроме того, в строке 06.5.19 приложения ІВ, как разъясняют на форумах налоговики, также предстоит показывать сумму связанных с арендой расходов и предоставляющему имущество в аренду арендодателю (в том числе в случаях, когда аренда оказывается для него одним из основных видов деятельности). То есть, по мнению контролирующих органов, такие расходы не являются составляющей себестоимости и, стало быть, не могут расцениваться, к примеру, операционными (связанными с оказанием арендных услуг, с отражением их при этом в составе себестоимости услуг по строке 05.1 декларации), а должны отражаться в составе прочих «налоговых» расходов. В то же время амортизацию, начисляемую по необоротным активам, предоставленным в оперативную аренду, арендодатель в составе прочих расходов показывает «отдельно» — в специально отведенной для этого строке 06.5.28 (п.п. «б» п.п. 138.10.4 НКУ);
— расходы на ремонты и улучшения сданных в аренду ОС в пределах 10 % ремонтного лимита (п. 146.12, п.п. 138.12.1 НКУ, строка 06.5.39);
— расходы на создание резерва сомнительных долгов (п.п. «г» п.п. 138.10.6 НКУ, строка 06.5.4), которые при этом включаются в налоговом учете в состав «налоговых» расходов и попадают соответственно в строку 06.5.4 приложения ІВ лишь в периоде признания дебиторской задолженности безнадежной (п.п. 14.1.11 НКУ), т. е. в периоде использования резерва и совершения в бухучете записи Дт 38 — Кт 36, 37 (а не в момент его создания, как это может показаться на первый взгляд из формулировки). Заметим: в другой ситуации, когда по возникшей сомнительной задолженности сторонами начата процедура урегулирования согласно ст. 159 НКУ, корректировку расходов в соответствующих случаях отражают в специальной строке 06.5.24 приложения ІВ (значение которой при этом должно соответствовать данным из приложения СБ); — отрицательные значения курсовых разниц по операциям в валюте (п.п. «а», п.п. 138.10.4 НКУ, строка 06.5.12), в то время как, к примеру, прочие расходы по валютным операциям (в частности, разница между коммерческим и официальном курсом при покупке валюты) попадают в строку 06.5.37 приложения ІВ (подробнее см. также статью «Импорт товаров: что в учете?» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 53);
— расходы на подписку, приобретение литературы, оплату интернет-услуг, информационное обеспечение хозяйственной деятельности (п.п. «в» п.п. 138.10.4 НКУ, строка 06.5.40, см.также пояснение к строке 06);
— расходы на приобретение лицензий и других специальных разрешений (п.п. «ж» п.п. 138.10.6 НКУ, строка 06.5.9), кроме тех, которые соответствуют критериям ОС или НМА. Заметим: расходы на регистрацию предприятия в органах госрегистрации (местных и их исполнительных органах) показываются при этом в отдельной строке 06.5.10 приложения ІВ;
— а также целый ряд лимитируемых в налоговом учете «налоговых» расходов, отражаемых в специально отведенных для этого строках приложения ІВ (с перечнем которых можно ознакомиться в статье «Процентные ограничения в разделе III НКУ» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 32, с. 21) |
| 06.6 | Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період4 або від'ємне значення об'єкта оподаткування за I квартал 2011 року) | ст. 150, п.п. 138.12.1 |
| В строке 06.6 декларации отражается сумма прошлогодних «налоговых» убытков (т. е. отрицательное значение строки 07 декларации по налогу на прибыль за предыдущий отчетный год). Заметим: в общем случае порядок учета прошлогодних «налоговых» убытков (т. е. возможность их переноса путем включения в состав «налоговых» расходов I квартала следующего налогового года) оговорен п. 150.1 НКУ. Вместе с тем в «переходном» 2011 году положения п. 150.1 НКУ применяются с учетом правил, оговоренных п. 3 подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ, устанавливающих следующее: если по итогам I квартала 2011 года в декларации возникли убытки (отрицательное значение), то сумма такого отрицательного значения также «переносится» — включается в расходы II квартала 2011 года. Таким образом, составляя впервые «новую» декларацию по налогу на прибыль за II квартал 2011 года, в ее строку 06.6 предстоит перенести отрицательное значение из строки 08 «старой» декларации за I квартал 2011 года (правда, на налоговых форумах подчас можно встретить разъяснение налоговиков, не подкрепленное, однако, при этом никакими нормами законодательства, о том, что в эту строку нужно перенести значение строки 08 декларации за I квартал 2011 года, уменьшенное при этом на значение строки 04.9 этой декларации) |
| Код строки | Название строки | Пункт/статья НКУ |
| 1 | 2 | 3 |
| 07 | Об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності
(рядок 01 - рядок 04) (+, -) | Ст. 134 |
| Объектом налогообложения согласно ст. 134 НКУ являются:
— прибыль с источником происхождения из Украины и за ее пределами, исчисляемая путем уменьшения суммы доходов отчетного периода, определенных согласно ст. 135 — 137 НКУ, на себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг и сумму других расходов отчетного налогового периода, определенных согласно ст. 138 — 143 НКУ, с учетом правил, установленных ст. 152 НКУ;
— доход (прибыль) нерезидента, подлежащий налогообложению согласно ст. 160 НКУ, с источником происхождения из Украины.
Этот показатель может быть как положительным, так и отрицательным. При отрицательном значении в строке 07 соответствующая сумма указывается со знаком «-». При этом учтите: если налоговый орган самостоятельно выявит факт завышения отрицательного значения объекта обложения налогом на прибыль, к налогоплательщику может быть применен штраф в размере 25 % неправомерно заявленной суммы отрицательного значения объекта обложения налогом на прибыль, независимо от того, по каким основаниям налоговое обязательство определено налоговым органом (см. п. 123.1 НКУ).
Если объект налогообложения по итогам 2011 года окажется отрицательным, такое его значение налогоплательщик сможет включить в состав расходов следующего отчетного (налогового) периода и отразить в строке 06.6 декларации за I квартал 2012 года (см. комментарий к строке 06.6).
Примите к сведению: те плательщики, которые наряду с деятельностью, облагаемой налогом на прибыль, ведут деятельность, прибыль от которой освобождена от налогообложения (ст. 154, 156, 157, 158, подраздел 4 раздела XX НКУ), согласно п. 152.11 НКУ не учитывают в составе расходов, связанных с получением дохода (прибыли), не освобождаемого от налогообложения:
— расходы, связанные с получением такого освобожденного дохода (прибыли);
— сумму амортизационных отчислений, начисленных на основные средства, используемые для получения такого освобожденного дохода (прибыли).
В случае если основные средства используются для получения освобожденного дохода (прибыли) и других доходов (прибылей), подлежащих налогообложению на общих основаниях, расходы плательщика налога подлежат увеличению на долю общей суммы начисленных амортизационных отчислений, которая так относится к общей сумме начисленных амортизационных отчислений отчетного периода, как сумма доходов (прибылей), подлежащих налогообложению на общих основаниях, относится к общей сумме доходов (прибылей) с учетом освобожденных. Аналогично происходит распределение расходов, которые одновременно связаны как с деятельностью, доход (прибыль) от осуществления которой освобождается от налогообложения, так и с другой деятельностью. Если налогоплательщик осуществляет несколько видов деятельности, освобожденных от налогообложения, то учет доходов и расходов ведется по каждому льготируемому виду деятельности отдельно.
Однако описанный выше порядок ведения налогового учета льготируемой деятельности в декларации по налогу на прибыль не отражен. Ее форма предполагает, что освобожденные доходы и связанные с ними расходы, в том числе амортизация, включаются в строки 01 и 04 декларации, смешиваясь с общими доходами и расходами. То есть в строке 07 указывается общий объект налогообложения с учетом прибыли, освобожденной от налогообложения, или убытка от деятельности, прибыль от которой освобождается от налогообложения. Исключение такой прибыли (убытка) из общего объекта налогообложения происходит по строке 09 декларации. При этом расчет прибыли, освобожденной от налогообложения, приводится в таблице 1 приложения ПЗ к декларации |
| 08 ТП | Об'єкт оподаткування від діяльності, що підлягає патентуванню (+, -) | Пп. 152.1, 152.2 |
| Плательщики налога, осуществляющие деятельность, подлежащую патентованию, обязаны отдельно определять налог от каждого вида такой деятельности и отдельно определять налог от другой деятельности. С этой целью ведется отдельный учет доходов, полученных от деятельности, подлежащей патентованию, и расходов, связанных с ведением деятельности с учетом отрицательного значения как результата расчета объекта налогообложения.
При этом в уменьшение налоговых обязательств плательщика по всем видам деятельности учитывается стоимость приобретенных торговых патентов в сумме, не превышающей сумму налога на прибыль, исчисленную отдельно по деятельности, для осуществления которой приобретены такие патенты. Порядок ведения отдельного учета дохода (прибыли), полученного от деятельности, подлежащей патентованию, предусмотрено в п. 152.11 НКУ.
В декларации по налогу на прибыль доходы и расходы, полученные от осуществления деятельности, подлежащей патентованию, сумма амортизационных отчислений, начисленных на основные средства (нематериальные активы), используемые для осуществления деятельности, подлежащей патентованию, а также объект налогообложения от такой деятельности, отражаются в строках 01 — 07 декларации в составе общих показателей доходов, расходов, объекта налогообложения от всех видов деятельности, а также при составлении приложений к указанным строкам декларации. Объект налогообложения от всех видов деятельности, подлежащих налогообложению, указывается в строке 08 декларации, а налог на прибыль от этой деятельности, уменьшенный на стоимость торговых патентов, — в строке 12 декларации. Эти показатели определяются на основании приложения ТП к строкам 08 и 12 декларации. В нем как раз и отражаются результаты отдельного учета доходов, полученных от деятельности, подлежащей патентованию, и расходов, связанных с ведением деятельности с учетом отрицательного значения как результата расчета объекта налогообложения, в разрезе каждого вида такой деятельности. Данное приложение можно назвать своеобразной мини-декларацией.
Обращаем внимание на несколько важных моментов.
Первое. В форме декларации по налогу на прибыль, в отличие от ранее действовавшей формы, утвержденной приказом № 143, для отражения налога на прибыль предусмотрены две строки:
— 11 «Податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню (рядок 07 - рядок 08 - рядок 09 (при позитивному значенні) х рядок 10 : 100)»;
— 12 «Податок на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів». Внедрение такого механизма приводит к тому, что если, например, в текущем периоде от патентуемой деятельности получена прибыль, а в целом деятельность убыточна, то такой убыток не освобождает предприятие от необходимости уплатить в бюджет налог на прибыль от патентуемой деятельности в полном объеме.
Пример. 1. Во II квартале 2011 года по непатентуемой деятельности доходы составили 100000 грн., расходы — 200000 грн. По патентуемой деятельности доходы составили 20000 грн., расходы — 10000 грн.
Объект налогообложения от всех видов деятельности (строка 07 декларации) в данном случае составляет 90000 грн. ((100000 грн. + 20000 грн.) - (200000 грн. + 10000 грн.)). Объект налогообложения от патентуемой деятельности (строка 08 декларации) равен 10000 грн. (20000 грн. - 10000 грн.). Несмотря на то что строка 07 декларации имеет отрицательное значение, в бюджет все равно должен быть уплачен налог на прибыль от патентуемой деятельности в размере 2300 грн. (10000 грн. х 23 % : 100 %).
Строки декларации в этой ситуации будут заполнены так:
— строка 07 — «-90000»;
— строка 08 — «10000»;
— строка 09 — условно «прочерк»;
— строка 10 — «23 %»;
— строка 11 — «прочерк»;
— строка 12 — «2300»;
— строка 14 — «2300»;
— строка 15 — «прочерк»;
— строка 16 — «2300».
В другой ситуации, когда в текущем периоде от патентуемой деятельности получен убыток, а в целом деятельность прибыльна, то такой убыток не учитывается при исчислении налога на прибыль от другой (непатентуемой) деятельности, в связи с чем налог на прибыль от непатентуемой деятельности должен быть уплачен в бюджет в полном объеме.
Пример. 2. Во II квартале 2011 года по непатентуемой деятельности доходы составили 200000 грн., расходы — 100000 грн. По патентуемой деятельности доходы составили 10000 грн., расходы — 20000 грн. Объект налогообложения от всех видов деятельности (строка 07 декларации) в данном случае составляет 90000 грн. ((200000 грн. + 10000 грн.) - (100000 грн. + 20000 грн.)). Объект налогообложения от патентуемой деятельности (строка 08 декларации) равен — 10000 грн. (10000 грн. - 20000 грн.). Несмотря на то что строка 08 декларации имеет отрицательное значение, оно фактически не уменьшает значение строки 07 декларации, в связи с чем в бюджет все равно должен быть уплачен налог на прибыль от непатентуемой деятельности в полном объеме, т. е. размере 23000 грн. ((90000 грн. - (-10000 грн.)) х 23 % : 100 %).
Строки декларации в этой ситуации будут заполнены так:
— строка 07 — «90000»;
— строка 08 — «-10000»;
— строка 09 — условно «прочерк»;
— строка 10 — «23 %»;
— строка 11 — «100000» ((90000 - (-10000));
— строка 12 — «23000»;
— строка 14 — «23000»;
— строка 15 — «прочерк»;
— строка 16 — «23000».
Второе. Налог на прибыль от патентуемой деятельности (строка 12) уменьшается исключительно на стоимость патентов, действие которых приходится на соответствующий отчетный период (т. е. предоплата за патент участия в расчете не принимает). Третье. Убыток, полученный от ведения деятельности, подлежащей патентованию, возмещается за счет доходов, полученных в будущих налоговых периодах от такой деятельности (см. п. 150.1 НКУ). Что касается переноса убытков от патентуемой деятельности I квартала, то он под вопросом. На наш взгляд, он возможен, хотя прямой разрешающей нормы нет. Это же касается и стоимости самих патентов, которая учитывается в уменьшение налога на прибыль от патентуемой деятельности.
Значение строки 08 может быть как положительным, так и отрицательным |
| 09 ПЗ | Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування (+, -) | П. 152.11, ст. 154, 156, 157, 158, подраздел IV раздела XX |
| Эта строка предназначена для того, чтобы «вытащить» прибыль (убыток), освобожденную от налогообложения, из общей суммы прибыли (убытка), указанной в строке 07 декларации. Расчет прибыли, освобожденной от налогообложения, приводится в таблице 1 приложения ПЗ к декларации.
Значение данной строки может быть как положительным, так и отрицательным |
| 10 | Ставка податку | Ст. 151, п. 154.6, п. 10 подраздела 4 раздела XX |
| Основная ставка налога на прибыль составляет:
— с 1 апреля 2011 года по 31 декабря 2011 года включительно — 23 %;
— с 1 января 2012 года по 31 декабря 2012 года включительно — 21 %;
— с 1 января 2013 года по 31 декабря 2013 года включительно — 19 %;
— с 1 января 2014 года — 16 %.
Ставка налога на прибыль 0 % с 1 апреля 2011 года по 1 января 2016 года (т. е. сроком на 5 лет) предусмотрена для плательщиков, у которых размер доходов каждого отчетного налогового периода нарастающим итогом с начала года не превышает трех миллионов грн. и начисленной за каждый месяц отчетного периода заработной платы (дохода) работников, состоящих с плательщиком налога в трудовых отношениях, не меньше двух минимальных заработных плат, размер которых установлен законом. Воспользоваться правом применения нулевой ставки могут следующие субъекты хозяйствования:
— «новички» (субъекты хозяйствования, созданные после 1 апреля 2011 года);
— уже действующие плательщики налога на прибыль, у которых за последние 3 года (или за весь период деятельности, если он менее 3 лет) ежегодный объем доходов не превышал 3 млн грн., а среднеучетное количество работников — не превышало 20 человек;
— бывшие юрлица-единоналожники (зарегистрированные таковыми до вступления в силу НКУ), у которых за последний календарный год объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) составил до 1 млн грн., а среднеучетное количество работников — до 50 человек. Напомним, что ГНАУ рекомендует плательщикам налога на прибыль предприятий, налогообложение которых осуществляется по ставке 0 % согласно п. 154.6 НКУ, до утверждения КМУ формы упрощенной налоговой декларации подавать в налоговые органы декларацию по налогу на прибыль по форме, утвержденной приказом № 114 (см. письмо от 06.05.2011 г. № 12807/7/15-0317).
Для использования ставки 0 % по налогу на прибыль в соответствии с п. 154.6 НКУ налогоплательщики могут указать данную ставку в декларации без предоставления каких-либо дополнительных заявлений в налоговые органы (см. консультацию сотрудников налогового ведомства, опубликованную в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 35, с. 44).
Ставка налога в строку 10 декларации вписывается налогоплательщиком самостоятельно |
| 11 | Податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню (рядок 07 - рядок 08 - рядок 09 (при позитивному значенні) х
х рядок 10 : 100) | П. 152.1 |
| «Вытащив» из общего объекта налогообложения показатели, относящиеся к патентуемой (строка 08) и к льготной деятельности (строка 09), получаем прибыль (убыток), который подлежит налогообложению. Умножаем ее (прибыль) на ставку налога (строка 10) и получаем сумму налога на прибыль от деятельности, не подлежащей патентованию.
Значение строки 11 может быть только положительным.
Если разность строк 07, 08 и 09 меньше нуля, то в строке 11 проставляется прочерк. При этом вовсе не обязательно, что при таких обстоятельствах в строках 14 и 16 декларации также будут прочерки. Если, например, предприятием от непатентуемой деятельности был получен убыток, а от патентуемой — прибыль, то в строке 14 декларации будет фигурировать сумма налога на прибыль от патентуемой деятельности, уменьшенная на значение строки 13, а в строке 16 соответственно — значение строки 14, уменьшенное на значение строки 15 |
| 12 ТП | Податок на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів | П.п. 139.1.10, пп. 152.1, 152.2, 152.11 |
| Налог, полученный от деятельности, подлежащей патентованию, подлежит уплате в бюджет в сумме, определенной в соответствии с разделом III НКУ и уменьшенной на стоимость приобретенных торговых патентов на право осуществления такого вида деятельности (п. 152.1 НКУ).
При этом стоимость приобретенных торговых патентов уменьшает налог на прибыль не всей суммой, а лишь в сумме, не превышающей сумму налога на прибыль, исчисленную отдельно по деятельности, для осуществления которой приобретены такие патенты, т. е. по определенным правилам, установленным пп. 152.2, 152.11 НКУ. Для расчета показателя строки 12 предусмотрено приложение ТП. Сумма строк А, Б, В, Г данного приложения формирует показатель строки 12.
Значение строки 12 может быть только положительным. Если сумма налога на прибыль от деятельности, подлежащей патентованию, меньше стоимости торговых патентов, то в строке 12 проставляется прочерк. То есть налог на прибыль от каждого вида патентуемой деятельности можно уменьшить только на стоимость патентов, которые относятся к соответствующему виду деятельности, в сумме, не превышающей саму сумму налога от такого вида деятельности. Та часть стоимости патентов, которая не сыграла в отчетном (налоговом) периоде в уменьшение налога на прибыль, благодаря действию нарастающего итога может быть зачтена в уменьшение в следующем периоде в течение отчетного года. Однако по окончании года не использованная в уменьшение налога стоимость патентов «пропадает» |
| 13 ЗП | Зменшення нарахованої суми податку | Ст. 155, пп. 152.4, 153.3, 161.4 |
| Строка 13 призвана уменьшить сумму начисленного налога на прибыль на суммы:
— налога на прибыль, полученную из иностранных источников, уплаченные субъектами хозяйствования за рубежом, которые засчитываются во время уплаты ими налога в Украине в размере, не превышающем суммы налога, подлежащего уплате таким плательщиком в течение такого отчетного (налогового) периода; — налога, начисленного плательщиком (при консолидированной уплате) по местонахождению его обособленных подразделений;
— уплаченных авансовых взносов при выплате дивидендов (приравненных к ним платежей);
— налога на землю, используемую в сельскохозяйственном производственном обороте производителей сельскохозяйственной продукции.
Вместе с тем заметим, что, судя по разъяснениям налоговиков (см. консультацию в разделе 110.15 Единой базы налоговых знаний на сайте ГНАУ: www.sta.gov.ua), с зачетом суммы превышения авансового взноса над суммой налоговых обязательств, образовавшегося на 01.04.2011 г., могут быть проблемы. Впрочем, в законодательстве все может измениться в лучшую сторону (см. с. 1 этого номера) |
| 14 | Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 11 + рядок 12 - рядок 13) | Ст. 56, 57 |
| Показатель этой строки, как и показатели строк 11 и 12, может быть только положительным. Если говорить о декларации за I квартал (в 2011 году — за II квартал), то это, как правило, та сумма, которая подлежит уплате в бюджет. Иначе обстоит дело, если речь идет о декларации за любой другой период. Поскольку декларация заполняется нарастающим итогом, то строка 14 будет содержать в себе данные всех предыдущих отчетных (налоговых) периодов отчетного года. Следовательно, для правильной уплаты налога из этой строки нужно «вытащить» эти данные, что и происходит с помощью строки 15. Кстати, такое «впитывание» данных предыдущих периодов текущего года вовсе не означает, что значение строки 14 в течение периода может только увеличиваться. Вполне возможна ситуация, когда в декларации за год ее показатель окажется меньше показателя за три квартала. Ведь увеличение, скажем, расходов в IV квартале может быть более стремительным, чем увеличение доходов. В результате налоговое обязательство года будет меньше, чем налоговое обязательство предыдущих периодов |
| 15 | Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 14 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період) | Ст. 56, 57 |
| Эта строка предназначена для «очистки» налогового обязательства от данных предыдущих периодов текущего года. Благодаря этому в бюджет перечисляется налог только с той прибыли, которая была получена за последний квартал. Фактически в строку 15 переносится показатель строки 14 (с учетом уточнений) предыдущей декларации в рамках года. Например, по итогам II квартала 2011 года сумма налогового обязательства составила 60000 грн., а по итогам ІІ — ІІІ кварталов в строке 14 указано 90000 грн. Понятно, что эта сумма получена нарастающим итогом и включает в себя 60000 грн. Следовательно, перечисление в бюджет 90000 грн. приведет к двойной уплате налога. Именно поэтому в строке 15 указывается налоговое обязательство предыдущего периода текущего года, в данном случае — 60000 грн. Значит, по итогам ІІ — ІІІ кварталов 2011 года дополнительно к уплаченному налогу за II квартал в бюджет нужно перечислить 30000 грн. (90000 грн. - 60000 грн.).
Может сложиться и так, что по итогам ІІ — ІІІ кварталов налог вообще не нужно будет платить, т. е. строка 14 заполнена с прочерком, тогда в строке 15 декларации за ІІ — ІІІ кварталы все равно нужно будет указать сумму 60000 грн., а в строке 16 нужно будет проставить отрицательную сумму (т.е. 60000 грн. со знаком «минус»). То же самое относится и к ситуации, когда, например, значение строки 14 декларации за ІІ — ІІІ кварталы 2011 года окажется меньше значения этой строки за II квартал 2011 года.
В эту строку включаются и уточняющие показатели (в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок, допущенных в предыдущих отчетных периодах в рамках текущего года). При этом строки, в которых были допущены ошибки, заполняются правильно.
Имейте в виду: в строке 15 декларации за II квартал 2011 года должен быть проставлен прочерк |
| 16 | Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього календарного кварталу (звітного) податкового періоду (рядок 14 - рядок 15) (+, -) | Ст. 56, 57 |
| В этой строке отражается сумма налога на прибыль, которую нужно уплатить в бюджет после всех уменьшений. Ее показатель определяется как разница между значениями строк 14 и 15. Он может быть как положительным, так и отрицательным |
| 17 ПН | Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам за звітний (податковий) період | Ст. 160, 103 |
| Порядок удержания налога с доходов нерезидента регламентирован ст 160 НКУ. Не будем перечислять все виды доходов, с которых нужно удерживать налог, отметим лишь, что в общем случае ставка налога установлена на уровне 15 % суммы доходов. Вместе с тем по некоторым доходам нерезидентов установлены иные ставки (например, сумма фрахта, уплачиваемая резидентом нерезиденту по договорам фрахта, облагается по ставке 6 % у источника выплаты таких доходов за счет этих доходов (п. 160.5 НКУ), а резиденты, осуществляющие выплаты нерезидентам за производство и/или распространение рекламы о таком резиденте, при такой выплате уплачивают налог по ставке 20 % суммы этих выплат за собственный счет (п. 160.7 НКУ)). Однако если положениями международных договоров Украины со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляются выплаты, вступивших в силу, установлены иные правила, то применяться должны именно последние.
Заметим, что физические лица с позиции раздела III НКУ не являются плательщиками, поэтому при выплате им доходов налог с таких доходов не удерживается. Налогообложение доходов нерезидентов — физических лиц осуществляется по правилам, установленным разделом IV НКУ (см. консультацию сотрудников налогового ведомства, размещенную в разделе 110.29.04 Единой базы налоговых знаний на сайте ГНАУ: www.sta.gov.ua).
Налог с доходов нерезидента в общем случае уплачивается за счет таких доходов (т. е. удерживается резидентом) и уплачивается в бюджет во время такой выплаты.
Независимо от того, в каком порядке (по международному договору или по правилам ст. 160 НКУ) осуществляется налогообложение доходов нерезидента, лицо, выплачивающее в отчетном периоде (квартале) доходы нерезиденту — юридическому лицу, должно подавать налоговому органу по своему местонахождению отчет о выплаченных доходах, удержанных и перечисленных в бюджет налогах на доходы нерезидентов в сроки и по форме, установленной центральным органом государственной налоговой службы (п. 103.09 НКУ). По разъяснениям ГНАУ, роль такого отчета выполняет приложение ПН к декларации. Так, сумма налогов, удерживаемых при выплате доходов (прибылей) нерезидентам за отчетный (налоговый) период, отражается в таблице 1 «Расчет (отчет) налоговых обязательств нерезидентов, которыми получены доходы с источником их происхождения из Украины» приложения ПН к декларации по налогу на прибыль, и переносится в строку 17 декларации (см. консультацию, размещенную в разделе 110.31 Единой базы налоговых знаний на сайте ГНАУ: www.sta.gov.ua).
Это приложение заполняется по каждому нерезиденту, которому выплачиваются доходы |
| 18 | Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період) | Ст. 160, 103 |
| Эта строка, аналогично строке 15, предназначена для «очистки» суммы налога, удерживаемого при выплате доходов нерезиденту с источником их происхождения из Украины, от данных предыдущих периодов текущего года. Благодаря этому в декларации будет видно, какая именно сумма налога на доходы нерезидентов должна быть удержана из таких доходов и уплачена в бюджет за последний квартал.
Имейте в виду: в строке 18 декларации за II квартал 2011 года должен быть проставлен прочерк |
| 19 | Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, нарахована за результатами останнього календарного кварталу звітного (податкового) періоду
(рядок 17 - рядок 18) | Ст. 160, 103 |
| В этой строке отражается сумма налога на доходы нерезидентов, которая уплачена в бюджет за последний квартал. Показатель данной строки определяется как разница между значениями строк 17 и 18. Он может быть только положительным |
| 20 АД | Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді за місцезнаходженням юридичної особи | П. 153.3 |
| Как предусмотрено п. 153.3 НКУ, эмитент корпоративных прав — резидент, независимо от того, является ли он плательщиком налога на прибыль и имеет ли льготы по его уплате, предоставленные НКУ или в виде сниженной ставки налога на прибыль (кроме страховщиков), принимающий решение о выплате дивидендов своим акционерам (собственникам), обязан начислить и внести в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль по общей ставке (в 2011 году — 23 %), начисленной на сумму фактически выплачиваемых дивидендов, без уменьшения суммы такой выплаты на сумму такого налога. В случае если дивиденды выплачиваются в неденежной форме, базой для начисления авансового взноса будет являться стоимость такой выплаты, рассчитанная по обычным ценам. Авансовый взнос не уплачивается, независимо от формы выплаты дивидендов (денежная или какая-либо другая), если дивиденды выплачиваются:
1) физлицам;
2) в виде акций (долей, паев), эмитированных плательщиком налога, при условии, что такая выплата никоим образом не изменяет пропорций (долей) участия всех акционеров (собственников) в уставном фонде эмитента;
3) институтами совместного инвестирования;
4) в пользу собственников корпоративных прав материнской компании, которые выплачиваются в пределах сумм доходов такой компании, полученных в виде дивидендов от других лиц. На сумму «сверхлимитных» дивидендов следует начислить и уплатить в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль на общих условиях;
5) управителем фонда операций с недвижимостью при выплате платежей собственникам сертификатов фонда операций с недвижимостью в результате распределения дохода фонда операций с недвижимостью.
Авансовый взнос вносится в бюджет до/или одновременно с выплатой дивидендов. Он является неотъемлемой частью налога на прибыль и не может рассматриваться как налог, взимаемый при репатриации дивидендов (их уплате в пользу нерезидентов) в соответствии с нормами ст. 160 НКУ или действующими международными договорами Украины. Для отражения суммы авансового взноса предназначена строка 20 декларации, основанием для заполнения которой является строка 5.1 приложения АД к декларации. При этом заметьте: значение строки 5 приложения АД должно быть равно значению строки 13.3 приложения ЗП к декларации |
| 21 | Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що мала бути сплачена у попередньому звітному (податковому) періоді поточного року за місцезнаходженням юридичної особи з урахуванням уточнень (рядок 20 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період) | П. 153.3 |
| Эта строка, аналогично строкам 15 и 18, предназначена для «очистки» суммы авансового взноса при выплате дивидендов от данных предыдущих периодов текущего года. Благодаря этому в декларации будет видно, какая именно сумма авансового взноса внесена в бюджет за последний квартал.
Имейте в виду: в строке 21 декларации за II квартал 2011 года должен быть проставлен прочерк |
| 22 | Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, нарахована за результатами останнього календарного кварталу звітного (податкового) періоду, що має бути сплачена за місцезнаходженням юридичної особи (рядок 20 - рядок 21) | П. 153.3 |
| В этой строке отражается сумма авансового взноса при выплате дивидендов, которая должна быть внесена в бюджет за последний квартал. Показатель данной строки определяется как разница между значениями строк 20 и 21.
Он может быть только положительным |
