Об определении консультационных услуг
Письмо Государственного комитета Украины по вопросам регуляторной политики и предпринимательства от 08.04.2011 г. № 3309
Государственный комитет Украины по вопросам регуляторной политики и предпринимательства рассмотрел <…> письмо <…> о предоставлении разъяснений по определению консультационных услуг и в рамках компетенции сообщает.
В отношении определения услуг в целом
следует руководствоваться главой 63 Гражданского кодекса Украины.В соответствии со статьей 901 Гражданского кодекса Украины по договору о предоставлении услуг одна сторона (исполнитель) обязуется по заданию другой стороны (заказчика) предоставить услугу, потребляемую в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности, а заказчик обязуется оплатить исполнителю указанную услугу, если иное не установлено договором.
Вместе с тем Гражданский кодекс не дает определения «консультационные услуги». Такое определение встречается в Законе Украины «Об осуществлении государственных закупок». В соответствии с пунктом 15 части 1 статьи 1 указанного Закона
консультационные услуги — интеллектуальная, нематериальная деятельность, результаты которой не являются физически ощутимыми, в том числе аудиторские, юридические, консалтинговые услуги, услуги, связанные с консультированием, экспертизой, оценкой, подготовкой заключений и рекомендаций, услуги по обучению, подготовке специалистов.Обращаем Ваше внимание на то, что приказом Государственного комитета Украины по стандартизации, метрологии и сертификации от 30.12.97 № 822 утвержден Государственный классификатор продукции и услуг ДК 016-97 (далее — ГКПУ), являющийся составной частью Государственной системы классификации и кодирования технико-экономической и социальной информации.
По форме изложения ГКПУ состоит из блока идентификации и блока названия классификационных групп согласно отрасли экономики. В частности,
услуги делятся на:— услуги по оптовой и розничной торговле; услуги по ремонту автомобилей, мотоциклов, личных и бытовых товаров;
— услуги гостиниц и ресторанов;
— услуги транспорта, складского хозяйства и связи;
— услуги по финансовому посредничеству;
— услуги с недвижимостью, сдача под наем и услуги юридическим лицам;
— услуги в сфере государственного управления и обороны;
— услуги обязательного социального страхования;
— услуги в сфере образования;
— услуги в сфере здравоохранения и по предоставлению социальной помощи;
— услуги коммунальные, общественные и индивидуальные;
— услуги домашней прислуги;
— услуги экстерриториальных организаций и органов.
Консультационные услуги встречаются в каждом из указанных выше разделов
. Так, по коду 74.14 предусмотрены консультационные услуги по вопросам управления коммерческой деятельностью, по коду 74.14.12.000 — консультационные услуги по управлению финансовой деятельностью (кроме корпоративного налога), по коду 74.14.13 — консультационные услуги по вопросам управления маркетингом и т. п.
Заместитель председателя А. Сохар
комментарий редакции
Консультационные услуги: виденье Госкомпредпринимательства
Как можно предположить, поводом для появления комментируемого письма послужил запрос о разъяснении того,
какие из услуг можно считать консультационными в целях применения абз. «в» п. 186.3 Налогового кодекса Украины. Напомним, согласно п.п. 196.1.14 НКУ не являются объектом обложения НДС услуги, названные в абз. «в» п. 186.3 НКУ, в котором, в частности, названы консультационные, инжиниринговые, инженерные, юридические (в том числе адвокатские), бухгалтерские, аудиторские, актуарные и другие подобные услуги консультационного характера, а также услуги по разработке, поставке и тестированию программного обеспечения, по обработке данных и предоставлению консультаций по вопросам информатизации, предоставлению информации и других услуг в сфере информатизации, в том числе с использованием компьютерных систем.Первое, на что обращает внимание Госкомпредпринимательства в комментируемом письме:
особенностью любого договора об оказании услуг является то, что услуга потребляется по мере ее предоставления, в отличие от договора подряда, который всегда направлен на получение определенного материального результата, процесс достижения которого заказчику, как правило, не важен (изготовление стула, ремонт автомобиля и т. п.).Предоставление консультаций (независимо от того, в какой форме они предоставляются — устной или письменной) абсолютно оправданно отнесено к категории услуг, поскольку даже если договором оговорено, что все консультации предоставляются в письменной форме, нематериальный элемент, интеллектуальная составляющая всегда будет превалировать над материальной оболочкой. Последняя, в свою очередь, абсолютно никакой самостоятельной ценности не представляет и является лишь формой донесения до заказчика нужной ему информации. Консультационная услуга в любом случае потребляется в процессе ознакомления с предоставляемой информацией (либо в устной форме, либо при прочтении предоставленной консультации).
Однако такая черта, как потребляемость, в ходе предоставления является общей для всех услуг и поэтому специфики консультирования по сравнению с другими услугами, безусловно, не раскрывает. Поскольку Гражданский кодекс Украины определения «консультационная услуга» не содержит, Госкомпредпринимательства вынужден обратиться к Закону Украины «Об осуществлении государственных закупок» от 01.06.2010 г. № 2289-VI (далее — Закон № 2289) как к единственному нормативному акту, в котором такое определение есть. Сразу оговоримся, что приведенное в Законе № 2289 определение следует воспринимать скорее как ориентир в понимании характера консультационных услуг, а не как императивную норму, поскольку в том значении, в котором термины раскрываются в Законе № 2289, они используются исключительно для целей применения законодательства о госзакупках. К тому же в НКУ консультационные услуги явно не охватывают собой аудиторские и юридические, как это сделано в определении, приведенном в Законе № 2289.
Следующий шаг, сделанный в комментируемом письме на пути раскрытия природы консультационных услуг, —
обращение к Государственному классификатору продукции и услуг ДК 016-97, утвержденному приказом Госкомстандарта от 30.12.97 г. № 822. Госкомпредпринимательства вынужден констатировать ожидаемый вывод: консультационные услуги встречаются в каждом из разделов. Это означает, что при их классификации в статистических либо иных целях они никогда не носят самостоятельного характера, поскольку всегда осуществляются в определенной сфере, в рамках более широкого направления деятельности.Аналогичную картину мы увидим, если обратимся к Национальному классификатору Украины «Классификация видов экономической деятельности» ДК 009:2005, принятому приказом Госпотребстандарта от 26.12.2005 г. № 375 (далее — КВЭД).
Консультационные услуги как самостоятельный вид экономической деятельности в КВЭД не названы. Однако при этом «консультационный» элемент присутствует во многих видах деятельности (например, в подклассе 63.30.0 КВЭД «Услуги по организации путешествий», 67.13.2 — «Финансовые консультации», 72.10.0 — «Консультирование по вопросам информатизации», 74.12.0 — «Деятельность в сфере бухгалтерского учета и аудита», 74.20.1 — «Деятельность в сфере инжиниринга», 74.60.0 — «Проведение расследований и обеспечение безопасности», 85.12.0 — «Медицинская практика», 85.32.1 — «Предоставление социальной помощи без обеспечения проживания», 74.87.0 — «Предоставление других коммерческих услуг», который в себя включает деятельность консультантов, кроме инженеров и специалистов, не отнесенную к другим группам; и 74.14.0 — «Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления», включающем в себя различные виды консультирования, предоставления рекомендаций и информации).Поэтому если следовать рекомендациям налоговых органов, настаивающих на необходимости обращения налогоплательщиков в органы госстатистики с целью классификации оказываемого вида услуг*, то налогоплательщик в любом случае
не получит ответ, в котором было бы указано, что им оказываются консультационные услуги. Так, из информации, размещенной на сайте Государственного комитета статистики, видно, что, например, если в запросе речь идет о предоставлении информационно-консультационных услуг по использованию косметических средств, то в ответе органа госстатистики будет указано, что предприятие (в зависимости от конкретных условий предоставления таких услуг) занимается оптовой либо розничной торговлей парфюмерными и косметическими товарами (коды 51.45.0 и 52.33.0 соответственно), рекламными услугами (код 74.40.0) и т. п.* При такой классификации используется не Государственный классификатор продукции и услуг ДК 016-97, к которому обращается в комментируемом письме Госкомпредпринимательства, а КВЭД, однако оба названных классификатора построены по единым принципам.
Все это говорит лишь о том, что для целей применения абз. «в» п. 186.3 НКУ
любые операции, имеющие консультационный характер, без привязки к КВЭД не должны считаться объектом обложения НДС.Не исключено, что налоговые органы займут иную позицию, однако, по нашему мнению, наиболее обоснованным и соответствующим самой идее абз. «в» п. 186.3 НКУ, как объединяющего виды услуг, не ориентированных на получение определенного материального результата, а больше основанных на некой интеллектуальной составляющей, является именно такой подход.
Впрочем, не исключено, что предоставленное в комментируемом письме разъяснение на тему, которая еще сегодня является одной из наиболее животрепещущих, вскоре утратит свою актуальность. Сегодня парламентом принят подготовленный профильным Комитетом законопроект, которым из НКУ исключается п.п. 196.1.14 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 42, с. 1). Осталось дождаться подписи Президента. На этом история необъектных консультационных, инжиниринговых и прочих услуг может закончиться. Вот такая предсказуемость правового регулирования.
Елена Уварова
