Начисление амортизации при временном простое предприятия
Предприятие временно не работает. Как в таком случае отразить начисление амортизации на основные средства?
(г. Харьков)
Прежде всего, в данном случае заметим, что начисление амортизации при простое ОС (как незначительном, так и более продолжительном) зависит от того, выведены ли при этом временно простаивающие объекты из эксплуатации или нет. При этом
решение о выводе/невыводе из эксплуатации не использующихся объектов в каждой конкретной ситуации предприятие для себя принимает самостоятельно (ведь требований, скажем, об обязательном выводе простаивающих ОС из эксплуатации в действующем законодательстве нет). Правда, в связи с этим не можем не отметить консультацию, размещенную в разделе 110.09.01 ЕБНЗ, в которой отмечалось, что объекты, не использующиеся в хозяйственной деятельности, должны быть непременно выведены налогоплательщиком из эксплуатации и начисление амортизации по ним в налоговом учете должно быть при этом приостановлено. Однако повторим: законодательных оснований поступать таким образом нет. В этом смысле, пожалуй, полезно обратиться к международной практике — и в частности, МСБО 16 «Основные средства», п. 55 которого, к примеру, в подобной ситуации предусматривает, что: амортизацию не прекращают, если актив не используют или когда он выбывает из активного использования, пока актив не будет самортизирован полностью. Причем объясняется такой «амортизационный» вывод, прежде всего, физическим и моральным износом объектов, т.е. тем, что со временем (в том числе и за время, когда объекты не используются) они также продолжают терять свои физические свойства и морально устаревают. А значит, их амортизация в период «неиспользования» продолжается.Поэтому
если временно не использующиеся объекты решено при этом не выводить из эксплуатации, то в таком случае и в бухгалтерском, и в налоговом учете по ним по-прежнему продолжает начисляться амортизация. Ведь, как известно, для не выведенных из эксплуатации ОС ни в П(С)БУ 7, ни в НКУ никаких «амортизационных» оговорок и исключений не предусмотрено.Что касается отражения такой амортизации в учете, то, на наш взгляд, логичнее всего было бы относить ее сумму в состав прочих «налоговых» расходов (с отражением, к примеру, в «прочей» графе 10 таблицы 1 приложения АМ). Однако существующая форма декларации (значение графы 10 строки А 15 таблицы 1 приложения АМ которой должно соответствовать при этом показателю из строки 06.5.28 приложения ІВ), как известно, разрешает отражать в составе прочих «налоговых» расходов только амортизацию ОС, предоставленных в оперативную аренду (и для какой-либо другой «прочей» амортизации в приложении ІВ строки не предусматривает). Поэтому учитывая, что применить вариант с прочими «налоговыми» расходами в данном случае не представляется возможным, выход из сложившейся ситуации —
амортизацию при постое ОС, как и в период их работы, по-прежнему продолжать показывать в составе соответствующих расходов, ориентируясь при этом на функциональное назначение простаивающих объектов (т. е., к примеру, в составе: общепроизводственных расходов — по ОС производственного назначения, на что подчас, нужно заметить, указывали в своих консультациях и налоговики; административных расходов — по ОС административного назначения; расходов на сбыт — по ОС сбытового назначения).Правда, в то время как «административная» и «сбытовая» амортизация по-прежнему будет попадать в налоговом учете на расходы отчетного периода (
п. 138.5 НКУ), «общепроизводственная» может вызвать вопросы. Ведь с 01.08.2011 г. (после Закона № 3609) общепроизводственные расходы (ОПР), как известно, включаются в состав «налоговой» себестоимости по правилам бухгалтерского учета (т.е. относятся на себестоимость реализованной продукции после распределения; подробно о распределении ОПР см. статью «Общепроизводственные расходы: принципы распределения» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 86). Однако как быть, если у временно простаивающего предприятия пока нет ни производства, ни реализации, в связи с чем, как обычно, распределить и отнести на себестоимость реализованной продукции сумму ОПР не представляется возможным?Опять же, логичнее всего было бы считать всю сумму начисленной «общепроизводственной» амортизации в учете прочими расходами. Но тогда отразить ее в налоговом учете в составе прочих «налоговых» расходов, как отмечалось, не позволит существующая форма декларации. В связи с этим, пожалуй, наиболее подходящий путь — остановиться на варианте с отнесением суммы «общепроизводственной» амортизации в бухгалтерском учете в расходы будущих периодов (проводка Дт 39 — Кт 91), причем во всей ее сумме без какого-либо распределения, поскольку при простое у предприятия производство и реализация отсутствуют, и стало быть, о каком-либо распределении ОПР при этом говорить неуместно. Заметим, что включение в состав расходов будущих периодов в бухучете на налоговый учет при этом никак не повлияет, ведь возможности отражения «налоговых» расходов по будущим расходам
НКУ не предусматривает. А вот в дальнейшем, при возобновлении деятельности, в периоде реализации произведенной предприятием продукции (работ, услуг), такие расходы будущих периодов будут включены в себестоимость реализации (Дт 90 — Кт 39) и соответственно увеличат при этом «налоговые» расходы в налоговом учете. Но еще раз обращаем внимание: налоговики высказываются против отражения такой амортизации.В заключение для сравнения заметим, что, к примеру, в иной ситуации,
если, предположим, на период простоя принято решение о выводе временно не использующихся объектов из эксплуатации (с изданием об этом соответствующего приказа, п. 146.18 НКУ), начисление амортизации по таким ОС в бухгалтерском и налоговом учете приостанавливается (п. 23 П(С)БУ 7, п.п. 145.1.2, п. 146.2 НКУ). При этом прекращают амортизировать объекты ОС начиная с месяца, следующего за месяцем их вывода из эксплуатации (п. 29 П(С)БУ 7, п. 146.2 НКУ), а возобновят начисление амортизации по ним начиная с месяца, следующего за месяцем обратной передачи в эксплуатацию объектов (п. 27 Методрекомендаций № 561).
Людмила Солошенко, экономист-аналитик
