Декларация по налогу на прибыль за II — III кварталы 2011 года: важные акценты
Подробно о том, как впервые в условиях НКУ после 01.04.2011 г. заполнить новую декларацию по налогу на прибыль, мы уже рассказывали в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 56 и № 58. Вместе с тем время не стоит на месте и вносит свои коррективы. Так, отдельных новшеств в прибыльный учет добавил Закон № 3609. К тому же свое видение ситуаций подчас возникает и у контролирующих органов. А потому ввиду приближения очередных сроков подачи прибыльной отчетности мы решили совершить обзор наиболее важных нововведений и посмотреть, каким образом они повлияют на заполнение текущей декларации.
Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
НКУ
— Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.Закон о налоге на прибыль
— Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.Закон № 3609
— Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины относительно совершенствования отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.2011 г. № 3609-VI.П(С)БУ 16
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. № 318.
О сроках подачи и уплаты
Прежде всего напомним, что в «переходном» 2011 году «новую» декларацию по налогу на прибыль составляют нарастающим итогом
с 01.04.2011 г. — даты вступления в силу «прибыльного» раздела III НКУ. В связи с чем декларацию по налогу на прибыль подают за следующие отчетные (налоговые) периоды: II квартал, II — III кварталы, II — IV кварталы 2011 года (п. 2 подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ).При этом по общим правилам:
— декларация по налогу на прибыль
должна быть подана в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала (пп. 49.18, 49.19, 49.20 НКУ). А стало быть, декларацию за II — III кварталы 2011 года нужно подать налоговому органу не позднее 9 ноября 2011 года (9 ноября — последний день подачи);— задекларированная сумма налога на прибыль должна быть уплачена в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока подачи декларации (
п. 57.1 НКУ). Причем если последний день предельного срока уплаты налогового обязательства выпадает на выходной или праздничный день, то перенос срока уплаты на следующий день в НКУ не предусмотрен (заметим: возможность такого переноса установлена п. 49.20 НКУ только в отношении сроков подачи отчетности, в то время как для сроков уплаты аналогичной нормы о «переносе» в НКУ просто нет). Об этом нужно помнить при уплате налога на прибыль за III квартал 2011 года. Ведь предельный 10-дневный срок, отведенный на уплату, в таком случае приходится на 19 ноября (выходной день — субботу). А значит, фактически уплатить налог на прибыль за III квартал 2011 года предстоит не позднее 18 ноября 2011 года (18 ноября — последний день уплаты).Заметим: как разъяснялось в разделе 110.30.03 ЕБНЗ,
декларацию по налогу на прибыль (с заполненными в ней строками 17 — 19) и составленным к ней приложением ПН также должны подавать и юридические лица — неплательщики налога на прибыль (в частности, плательщики единого налога и фиксированного сельскохозяйственного налога) в случае выплаты любого дохода с источником происхождения из Украины (облагаемого налогом на прибыль согласно п. 160.2 НКУ) в пользу нерезидента или уполномоченного им лица. Другие приложения к такой декларации не подаются, а незаполненные строки при этом прочеркиваются. При этом в заглавной части приложения ПН на основании Классификации стран мира, утвержденной приказом Госкомстата Украины от 22.12.2010 г. № 527, в поле «Назва країни резиденції (за Класифікатором держав світу)» приводится название страны резиденции нерезидента на украинском языке, а в поле «Код країни (за Класифікатором держав світу)» проставляется трехзначный цифровой код страны нерезидента.
Форма декларации: пока без изменений
Сразу укажем: несмотря на то что обсуждение проекта новой декларации по налогу на прибыль в конечном итоге увенчалось появлением
приказа Минфина Украины «Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия» от 28.09.2011 г. № 1213 (утвердившего новые формы прибыльной отчетности), для отчетности за II — III кварталы 2011 года этот документ останется неактуальным.Поэтому
отчитываться за II — III кварталы 2011 года, к сожалению, придется по прежней форме, утвержденной приказом ГНАУ от 28.02.2011 г. № 114 (что, в свою очередь, после Закона № 3609, в частности, добавит определенных проблем с отражением общепроизводственных расходов (ОПР), но об этом ниже).О том, как в таких условиях будут совмещаться новые требования законодательства с прежней формой декларации, далее и поговорим.
ОПР — в составе себестоимости реализации
ОПР III квартала 2011 года.
Начиная разговор об ОПР и помня при этом о том, что декларацию составляют нарастающим итогом, сперва уделим внимание все же ОПР собственно III квартала 2011 года. Ведь их, в первую очередь, и коснулись нововведения.Напомним: ключевым моментом в минувшем III квартале для производственников стало то, что после изменений, внесенных в
НКУ Законом № 3609 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 64 и № 65), ОПР в налоговом учете стали отражаться в соответствии с правилами бухгалтерского учета — включаться в себестоимость изготовленной и реализованной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг) (п. 138.8 НКУ). Попутно, пожалуй, заметим, что на особенностях бухгалтерского учета ОПР в свое время мы подробно останавливались в статье «Общепроизводственные расходы: принципы распределения» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 86. А о том, как теперь после новшеств Закона № 3609 учитывать ОПР и будет ли при этом наблюдаться полное совпадение с бухучетом, шла речь в статье «Общепроизводственные расходы в налоговой себестоимости» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 73. Сейчас же лишь вкратце напомним, что ОПР в бухгалтерском учете бывают переменными и постоянными (подлежащими ежемесячному распределению). Причем в то время как переменные и (соответственно после распределения) постоянные распределенные ОПР включаются в производственную себестоимость выпускаемой продукции (п. 11 П(С)БУ 16), постоянные нераспределенные ОПР относятся напрямую в состав себестоимости реализованной продукции в периоде их возникновения (п. 16 П(С)БУ 16) и, стало быть, в налоговом учете увеличивают «налоговую» себестоимость реализации текущего отчетного периода.Примечательно, что введенные новые правила налогового учета ОПР заработали
с 01.08.2011 г. (см. п. 2 разд. II «Заключительные и переходные положения» Закона № 3609). Тем самым формально III квартал 2011 года оказался поделенным на два временных промежутка:—
«июль» — учитываемый по старым правилам (когда ОПР, как и во II квартале 2011 года, во всей сумме попадают в налоговом учете в состав прочих «налоговых» расходов в периоде их возникновения) и—
«август — сентябрь» — для которых заработал новый подход (и ОПР в налоговом учете стали включаться в состав «налоговой» себестоимости).Получается, о таком разделении следует помнить, отражая в налоговом учете ОПР за III квартал 2011 года. Вместе с тем зададимся вопросом: а что будет, если, к примеру,
ОПР за весь III квартал 2011 года (в том числе июль) учесть уже по новым правилам? Полагаем, что если выпущенная продукция будет при этом до конца 2011 года также и реализована, то особых проблем возникать не должно. Ведь в таком случае июльские ОПР увеличат «налоговые» расходы отложенно (станут расходами позже) — не в периоде их возникновения (через прочие «налоговые» расходы), а в периоде реализации изготовленной продукции (т. е. уже в составе ее «налоговой» себестоимости — предположим, станут «налоговыми» расходами IV квартала 2011 года, если такая продукция в этом квартале будет продана). Поэтому вряд ли по этому поводу можно ожидать придирок со стороны проверяющих. Вдобавок в данном случае также уместно вспомнить переходной «смягчающий» п. 6 подразд. 10 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ , устанавливающий, что: «не применяются финансовые санкции к плательщикам налога на прибыль предприятий и плательщикам налогов, перешедшим на общую систему налогообложения, за нарушения налогового законодательства по результатам деятельности во втором — четвертом кварталах 2011 года» (в отношении штрафных санкций см. также статью «Можно ли рассчитывать на амнистию по штрафам?» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 85). Так что ситуация не выглядит штрафоопасной (правда, существует еще админштраф за нарушение порядка ведения налогового учета согласно ст. 1631 КоАП в размере от 5 до 10 ннмдг, однако он, как известно, налагается судом (ст. 221 КоАП) на основании протоколов об административных правонарушениях, составленных налоговыми органами (ст. 255 КоАП); подробнее об административной ответственности см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 14).А вот в
иной ситуации — если, предположим, выпущенная продукция (с июльскими затратами в себестоимости) залежится до конца года и окажется в переходящих на 2012 год остатках, в связи с чем окажется проданной соответственно в следующем году — придется быть осмотрительней. Ведь в таком случае контролирующие органы, к примеру, могут начать говорить о завышении величины «налоговых» расходов («налоговой» себестоимости) на сумму «излишне» учтенных июльских ОПР (попавших при этом в «налоговые» расходы через себестоимость реализации уже в (!) 2012 году). И такая ситуация в следующем (не освобождающем от штрафов) 2012 году может уже выглядеть малоприятной. Так что если вариант с переходящими остатками все же возможен в будущем, то ОПР III квартала 2011 года спокойнее сейчас учесть «раздельно» — с разграничением (учитываемых по старым правилам в прочих «налоговых» расходах) ОПР июля и (включаемых после Закона № 3609 в себестоимость реализации) ОПР августа — сентября. В дальнейшем больше на этом моменте мы останавливаться не будем, а говоря об «ОПР III квартала», будем подразумевать, что в отношении их учета выбран какой-то один из описанных вариантов.Отражение ОПР в декларации за II — III кварталы 2011 г.
Следующий нюанс, связанный с ОПР, касается их отражения в декларации, ожидания в отношении которой не оправдались и форма которой, увы, не изменилась.Прежде всего сразу заметим, что при составлении «нарастающей» декларации за II — III кварталы 2011 года в приложения СВ и ЗВ соответственно
перейдут данные из аналогичных приложений предыдущей декларации (поданной за II квартал 2011 года), а также добавятся свои «налоговые» расходы III квартала (заметим: при варианте с «разделением» III квартала на «июль» и «август — сентябрь» в приложение ЗВ соответственно также при этом попадут по-прежнему учитываемые в составе прочих «налоговых» расходов и ОПР июля, а все сказанное ниже будет касаться «проблемных» ОПР «августа — сентября»).При этом порядок отражения в декларации в новых условиях (после
Закона № 3609) «новых» общепроизводственных расходов III квартала и вызывает вопросы. Ведь теперь согласно п. 138.8 НКУ ОПР должны включаться в себестоимость изготовленной и реализованной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг), и стало быть, при таких условиях, также попадать в приложение СВ (!). Вместе с тем в приложении СВ, оставшемся неизменным, специальной строки для отражения ОПР просто нет. В то же время по-прежнему существует и приложение ЗВ к строке 06.1 «Загальновиробничі витрати» декларации (однако включение в него после Закона № 3609 ОПР тем самым, нужно заметить, противоречило бы требованиям НКУ).В результате самый оптимальный вариант, как нам кажется, —
отражать сумму ОПР, попавшую в III квартале (кроме июля) по новым правилам на себестоимость реализации, в строке 05.1.16 «Інші прямі витрати» приложения СВ (т. е. показывать в этой строке ОПР, ставшие «налоговыми» расходами, как (1) включенные в производственную себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) переменные и постоянные распределенные ОПР (Дт 23 — Кт 91; Дт 901, 903 — Кт 26, 23), так и (2) списанные непосредственно на себестоимость реализации в периоде их возникновения постоянные нераспределенные ОПР (Дт 901, 903 — Кт 91)).Правда, в противовес такому варианту, пожалуй, может быть высказан альтернативный подход (базирующийся, к примеру, на том, что в приложении СВ речь все же идет о «прямых» затратах, которыми ОПР не являются), в связи с чем по этой причине ОПР III квартала продолжать по-прежнему отражать в приложении ЗВ.
Конечно, по большому счету, при каждом из вариантов сумма ОПР в любом случае найдет отражение в декларации. И все же второй вариант — с «обособленным» отражением ОПР III квартала в отдельном приложении ЗВ (а не в составе себестоимости, как того теперь требует
НКУ), нужно признать, будет несколько искажать ситуацию и идти вразрез с нормами НКУ. Поэтому, на наш взгляд, оптимальнее всего является вариант, описанный первым. Кстати, с ним соглашаются и налоговики.И еще один момент. Как известно, в случае заполнения строки 05.1.16 приложения СВ ее показатель подлежит расшифровке. Такую расшифровку (сумм и названий, сформировавших значение этой строки расходов) налогоплательщик подает вместе с приложением СВ в произвольной форме. В связи с этим считаем, что в отношении попавших в эту строку общепроизводственных расходов достаточно будет
в такой расшифровке справочно указать общую сумму ОПР, отнесенных в состав «налоговой» себестоимости в отчетном периоде (без какой-либо ее постатейной детализации и разложения на составляющие элементы). Такого же мнения на этот счет, заметим, придерживаются и налоговые органы (см. консультацию на с. 46).Кстати попутно, в целом в отношении подаваемых в подобных случаях вместе с декларацией
расшифровок (произвольной формы) заметим, что, как разъяснялось в разделе 110.30.03 ЕБНЗ, в таком случае в строке «Доповнення до Податкової декларації (заповнюється і подається відповідно до пункту 46.4 статті 46 розділу II Податкового кодексу України) на» декларации указывается количество листов, на которых подаются такие расшифровки. При этом пояснения с детальными расшифровками должны быть заверены подписями должностных лиц налогоплательщика и печатью. Вместе с тем вопрос о том, каким образом подавать расшифровки в случае подачи электронной отчетности (в электронном виде), так и остался в ЕБНЗ без ответа. Заметим, что некоторое программное обеспечение позволяет подавать такие расшифровки также в электронном виде. В противном случае, судя по всему, их придется подавать в бумажном варианте.
Амортизация и ремонты ОС общепроизводственного назначения
Несколько слов нужно сказать в отношении амортизации и ремонтов общепроизводственных ОС (ввиду ситуации с ОПР, описанной выше).
Амортизация.
Как известно, для амортизации ОС общепроизводственного назначения в таблице 1 «амортизационного» приложения АМ отведена «своя» отдельная графа 7. При этом согласно правилам заполнения декларации итоговое значение графы 7 переходит в одноименную «амортизационную» строку 06.1.2 приложения ЗВ (программное обеспечение в таком случае, как правило, автоматически выполняет проверку на соответствие). Однако выбрав вариант с отражением всей суммы ОПР III квартала в строке 05.1.16 приложения СВ, в приложение ЗВ сумма амортизации соответственно при этом повторно попадать не должна (!), ведь и в приложении СВ, и в приложении ЗВ суммы ОПР одновременно отражаться не могут. Кроме того, заполнение графы 7, нужно заметить, может привести к ошибке (завышению расходов) — ведь сумма амортизации по общепроизводственным ОС в таком случае (не включенная в себестоимость) сразу может ошибочно попасть в прочие «налоговые» расходы (т. е. расходы периода), не дожидаясь момента реализации продукции (как того теперь требует п. 138.8 НКУ). Выходит, что графа 7 таблицы 1 при таких условиях не подходит для отражения суммы амортотчислений за III квартал по общепроизводственным ОС . А показывать такую сумму, полагаем, теперь придется (вместе с амортизацией, включаемой в себестоимость) по графе 6 таблицы 1 приложения АМ. Правда, при этом следует учитывать, что поскольку итоговое значение графы 6 таблицы 1 приложения АМ также переходит в аналогичную «амортизационную» строку 05.1.3 приложения СВ (т. е. часть ОПР в сумме амортизации уже будет отражена по строке 05.1.3 этого приложения), то по строке 05.1.16 приложения СВ соответственно придется показать сумму ОПР за вычетом такой амортизации (т. е. без суммы амортотчислений).Кстати, таким же образом придется поступать и с амортизацией нематериальных активов (НМА) ОПР-назначения. Так, включая амортизацию по ним (после
Закона № 3609) в себестоимость и, стало быть, в графу 6 таблицы 1 приложения АМ (итоговые данные которой по НМА переходят при этом в «амортизационную» строку 05.1.4 приложения СВ) соответственно в «прочей» строке 05.1.16 приложения СВ сумма отражаемых ОПР должна быть при этом уменьшена на сумму такой НМА-амортизации (т. е. показана за вычетом суммы таких амортотчислений).Расходы на ремонты.
Несколько иначе складывается ситуация с расходами на ремонты и улучшения общепроизводственных ОС. В таблице 3 приложения АМ для отражения таких расходов (в пределах 10 % «ремонтного лимита», п. 146.12 НКУ) тоже отведена отдельная графа 6 (куда, заметим, также попадают и ремонты производственных ОС, см. консультацию в разделе 110.30.03 ЕБНЗ, и значение которой при этом должно соответствовать одноименной «ремонтной» строке 06.1.5.2 приложения ЗВ). Однако опять-таки получается, что в новых условиях понесенные в III квартале расходы на ремонты и улучшения ОС, участвующих в производстве, в ней отражаться не могут (ведь в таком случае они попадут и в строку 05.1.16 приложения СВ, и повторно — в строку 06.1.5.2 приложения ЗВ).В то же время (в отличие, к примеру, от «амортизационной» таблицы 1) «ремонтная» таблица 3 отдельной графы для отражения ремонтных расходов, включаемых в «налоговую» себестоимость,
не содержит (графы для ремонтных расходов, относимых на себестоимость, в ней просто нет). Поэтому выход из сложившейся ситуации, на наш взгляд, может заключаться в том, чтобы в ОПР-графу 6 таблицы 3 приложения АМ в таком случае ремонтные расходы III квартала не включать, а такие расходы (в периоде осуществления ремонта, п. 146.12 НКУ) отражать только в составе расходов на ремонт в «общей» графе 4 таблицы 3 приложения АМ (и хотя значение графы 4 будет превышать значение графы 5 в таком случае, нужно заметить, программное обеспечение сделать это позволяет). Включенная в графу 4 сумма ремонтных расходов также при этом (в пределах 10 % «ремонтного» лимита) попадет в состав ОПР, отражаемых по строке 05.1.16 приложения СВ.Кстати, после
Закона № 3609 разграничивают «ремонтный» учет в этом случае и налоговики (консультация в разделе 110.09.01 ЕБНЗ, см. с. 47), отмечая, что расходы на ремонты и улучшения ОС общепроизводственных ОС:— до 01.08.2011 г. — учитываются (как ОПР) в составе прочих «налоговых» расходов и отражаются в строке 06.1.5 приложения ЗВ (с выделением при этом в специальной «ремонтной» строке 06.1.5.2);
— после 01.08.2011 г. — формируют себестоимость изготовленной и реализованной продукции и отражаются в строке 05.1.16 приложения СВ.
Таким образом, как видим, неприспособленность декларации к новому порядку учета ОПР заставляет искать новые пути разрешения ситуаций.
Попутно, пожалуй, напомним
особенности заполнения в текущем 2011 году «ремонтной» таблицы 3 приложения АМ. Ее заполняют следующим образом (см. консультацию в разделе 110.30.03 ЕБНЗ, а также «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 58, с. 46):— в графе 2 — отражают балансовую стоимость всех групп ОС
по состоянию на 01.01.2011 г. (т. е. на начало года — как того требует п. 146.12 НКУ);— в графе 3 — в 2011 году показывают
остаток неиспользованного (по состоянию на 01.04.2011 г. — при переходе на НКУ) 10 % «ремонтного» лимита (т. е. разность между суммой 10 % лимита на весь 2011 год и суммой ремонтных расходов, уже учтенных в налоговом учете в I квартале 2011 года);— в графе 4 — приводят
фактические расходы налогоплательщика на ремонты и улучшения, понесенные в отчетном периоде (соответственно нарастающим итогом за отчетные периоды: II квартал, II — III кварталы, II — IV кварталы 2011 года; в данном случае — при составлении текущей декларации — соответственно за II — III кварталы, т. е. без учета фактических расходов на ремонты I квартала 2011 года);— в графе 5 — указывают сумму допустимых по ремонтам и улучшениям «налоговых» расходов периода — сумму из графы 4, но при этом
не больше значения графы 3 (т. е. с учетом ограничения по лимиту), с последующим внутренним ее распределением между графами 6 — 9 по видам «налоговых» расходов — в зависимости от направления использования ремонтируемых или улучшаемых объектов ОС (при этом, как отмечалось, в «общепроизводственной» графе 6 производственники не отражают ремонтные расходы III квартала, которые будут при этом показаны ими в строке 05.1.16 приложения СВ).
Расходы при импорте
Как известно,
Закон № 3609 , внесший изменения в «валютный» п.п. 153.1.2 НКУ, урегулировал ситуацию с порядком определения «налоговых» расходов при импорте товаров с последующей оплатой. Так, теперь этим подпунктом прямо предусмотрено, что «налоговые» расходы в таком случае определяются (как и в бухучете) по курсу НБУ на момент приобретения импортных товаров (а не на момент их дальнейшей реализации, как формально из положений этого подпункта следовало прежде и в поддержку чего в письме от 02.06.2011 г. № 10233/6/15-0416 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 53 высказывались налоговики; подробнее об этом см. статью «Импорт товара с постоплатой: «налоговые» расходы — по курсу НБУ на момент покупки» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 69, а также «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 84).При этом примечательно, что действие измененного
п.п. 153.1.2 НКУ (согласно п. 2 разд. II «Заключительные и переходные положения» Закона № 3609) было распространено задним числом на период с 1 апреля 2011 года, и стало быть, касается расходов по всем импортным операциям с начала действия «прибыльного» раздела III НКУ.Поэтому те налогоплательщики, которые изначально решили последовать разъяснениям налоговых органов, теперь могут учесть этот момент при составлении текущей декларации за II — III кварталы 2011 года и провести
в налоговом учете корректировки по импортных операциям, соответственно уменьшив при этом излишне отраженные, либо наоборот, добавив неотраженные прежде «налоговые» расходы (по тем же строкам декларации, в которых такие расходы были показаны прежде — т. е. по аналогии с механизмом уточнения расходов, заложенным п. 138 11 НКУ). Причем такие «импортные» корректировки нельзя расценивать как исправление ошибки, поскольку они происходят не по вине налогоплательщика, а вызваны изменившимися нормами законодательства (а стало быть, говорить о штрафах в этом случае неуместно и финансовые санкции к налогоплательщикам применяться не должны).И еще один момент, касающийся, правда, уже отражения в декларации валютных операций, и заслуживающий внимания. Как разъяснялось в разделе 110.30.03 ЕБНЗ, если по валютным операциям (при пересчете валюты и задолженности в инвалюте) возникают и положительные, и отрицательные
курсовые разницы (КР), то они при заполнении отчетности не сворачиваются, а: положительное значение КР отражается при этом в строке 03.19 приложения ІД, отрицательное — в строке 06.5.12 приложения ІВ.
Расходы по «переходным» операциям
Напомним:
для переходных продаж (когда предоплата за товар была получена до 01.04.2011 г. и включена в валовые доходы, а сам товар уже отгружается после 01.04.2011 г.) Закон № 3609 сохранил право на расходы — разрешил отражать «налоговые» расходы по отгрузке (т. е. формировать «налоговую» себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, при условии, что такие расходы были понесены после 01.01.2011 г. и не были включены при этом в состав валовых, см. п. 1 подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ, а также письмо ГНАУ от 22.04.2011 г. № 7788/6/15-0216 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 59). Поэтому если налогоплательщик таким правом еще не воспользовался, то сделать это можно при составлении текущей декларации за II — III кварталы 2011 года, отразив соответственно расходы по строке 05.1 декларации, а также в приложении СВ в составе «налоговой» себестоимости.Также заметим: право на
«налоговые» расходы (в части пересчитываемой в прошлом по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль матсоставляющей) сохраняется и по переходным остаткам запасов (сырью, материалам, комплектующим изделиям, полуфабрикатам, малоценным предметам на складах, в НЗП и остатках готовой продукции), числящимся по состоянию на 01.04.2011 г. — момент вступления в силу разд. III НКУ (п. 26 подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ — добавлен Законом № 3609). Поэтому в дальнейшем в налоговом учете по ним будут возникать «налоговые» расходы в общеустановленном порядке — по правилам разд. III НКУ.
Прошлогодние убытки
При заполнении «убыточной» строки 06.6 декларации (куда, по логике, должно перейти значение из аналогичной строки 06.6 предыдущей декларации — за II квартал 2011 года) не можем не обратить внимание на сложившуюся в последнее время у налоговиков «ограничивающую» позицию в отношении убытков (не подкрепленную, однако, при этом какими бы то ни было нормами законодательства). Напомним: трактуя по-своему и искажая при этом нормы
НКУ, налоговики выступают против отражения в этой строке убытков прошлых лет, считая, что в строке 06.6 декларации должны показываться только убытки, непосредственно полученные в I квартале 2011 года — без учета отрицательного объекта налогообложения, возникшего по итогам 2010 года (см. письмо ГНАУ от 08.09.2011 г. № 828/3/15-1212 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 77, а также письмо Юридического управления Департамента правовой работы ГНСУ от 12.09.2011 г. № 10-2018/3582).Сразу укажем: такие требования являются очередной придумкой налоговиков и не имеют под собой законных оснований (на что мы, комментируя ситуацию, обращали внимание в статье «Об отражении убытков прошлых лет в 2011 году» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 77, с. 29). Сейчас же лишь после всего уже сказанного на этот счет ранее, пожалуй, отметим, что:
—
Закон № 3609, внесший изменения в ст. 123 НКУ, исключил из нее штраф за завышение убытков — больше такого штрафа эта статья не предусматривает (см. об этом также «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 65);— также от штрафов плательщиков налога на прибыль по итогам деятельности во II — IV кварталах 2011 года освобождает
п. 6 подразд. 10 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ (подробнее об этом см. также статью «Можно ли рассчитывать на амнистию по штрафам?» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 85).Поэтому штрафы за «непослушание» при этом, во всяком случае в текущем году применяться не могут. Хотя, возможно, ситуацию с убытками в будущем так просто не оставят и что-то уже придумают на законодательном уровне.
Патенты I квартала: налоговики требуют их «забыть»
Налог на прибыль от патентуемой деятельности
может быть уменьшен исключительно на стоимость патентов, действие которых приходится на соответствующий отчетный период. Стоимость торговых патентов отражается в строках А5 (Б5, В5 и Г5) приложения ТП. Если стоимость торговых патентов превышает сумму налога на прибыль от соответствующего вида деятельности, в строке А (и/или в аналогичных строках блоков Б, В и Г) приложения ТП проставляются прочерки. Это же касается и стоимости торговых патентов, относящихся к убыточной патентуемой деятельности (когда строка А4 (и/или аналогичные строки блоков Б, В и Г) имеет отрицательное значение), — в таком случае стоимость патентов не влияет на сумму налогового обязательства, так как уменьшать по сути нечего. Та часть стоимости патентов, которая не сыграла в отчетном (налоговом) периоде в уменьшение налога на прибыль, благодаря действию нарастающего итога может быть зачтена в уменьшение в следующем периоде в течение отчетного года. Однако по окончании года не использованная в уменьшение налога стоимость патентов «пропадает».Что касается стоимости торговых патентов, не сработавшей в уменьшение налога на прибыль в I квартале 2011 года, то хотелось бы, чтобы она была учтена во II квартале 2011 года и при необходимости в следующих кварталах, но, к сожалению, прямой нормы, разрешающей такие действия, нет. И к еще большему сожалению, налоговики высказались в ЕБНЗ (раздел 110.07.19) фискально по этому вопросу: при заполнении приложения ТП в строки 08 и 12 декларации за II квартал 2011 года стоимость торговых патентов, которые приходятся на I квартал 2011 года, не учитывается.
«Переходной» дивидендный авансовый взнос — не пропадает
Напомним, что
Закон № 3609 также разрешил ситуацию с «переходным» дивидендным авансовым взносом — превысившим сумму налога по состоянию на 01.04.2011 г. (т. е. на момент вступления в силу «прибыльного» разд. III НКУ) и не успевшим еще «сыграть» в уменьшение налоговых обязательств (Закон № 3609 дополнил подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ новым «дивидендным» п. 25 соответствующего содержания).Так, теперь прямо оговорено, что такой «переходной» дивидендный авансовый взнос не пропадает, а
переносится на следующие периоды и может учитываться налогоплательщиком в уменьшение будущих налоговых обязательств в общеустановленном порядке (по правилам «дивидендного» п. 153.3 НКУ). Таким образом образовавшееся на 01.04.2011 г. превышение авансового взноса над суммой налоговых обязательств может быть зачтено в уменьшение налога на прибыль и после 01.04.2011 г. Поэтому если этого еще не было сделано прежде, то при заполнении декларации по налогу на прибыль за II — III кварталы 2011 года в строку 13.4 таблицы 1 «Уменьшение начисленной суммы налога» приложения ЗП может быть перенесено значение строки 13.5.2 таблицы 1 приложения К6 к декларации по налогу на прибыль за I квартал 2011 года (об отражении дивидендного авансового взноса в декларации по налогу на прибыль см. также тематические выпуски газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 56 и № 58, посвященные составлению «прибыльной» декларации).
Перенос «нерезидентских» процентов
Также напомним, что появившийся после
Закона № 3609 в подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ новый «процентный» п. 25 разрешает налогоплательщику учесть в расходах в налоговом учете расходы на выплату процентов «особым» нерезидентам (осуществляющим управление над налогоплательщиком), осуществив при этом перенос не попавших в расходы сумм на будущие периоды. Так, согласно этому пункту проценты, не отнесенные налогоплательщиком в соответствии с положениями п.п. 5.5.2 Закона о налоге на прибыль на валовые расходы до 1 апреля 2011 года, подлежат переносу и могут быть включены в состав расходов следующих отчетных периодов с учетом ограничений, предусмотренных ст. 141 НКУ (подробнее об этом см. также статью «Получаем валютный кредит: отражаем в учете» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 18, с. 30).
Исправление «старых» ошибок (допущенных до 01.04.2011 г.)
Как разъяснялось в консультации в разделе 110.30.03 ЕБНЗ (см. с. 46), для исправления «старых» ошибок, допущенных до вступления в силу «прибыльного»
раздела III НКУ (01.04.2011 г.), нужно подать «уточняющую» декларацию (декларацию по налогу на прибыль с отметкой в строке «Уточняющая» в поле 1), с заполненными строками 23 — 27, в которых провести исправление ошибки (отразить уточняющие показатели). Вместе с декларацией нужно предоставить налоговому органу пояснения осуществленных исправлений. При этом приложение ВП вместе с такой «уточняющей» декларацией не заполняется и не подается.
