Упрощенная декларация по налогу на прибыль

Упрощенная декларация по налогу на прибыль

«Скажите, я имею право? — Да, имеете. — Значит, я могу? — Нет, не можете…» Такое соотношение прав и возможностей, предоставляемых государством отдельному субъекту, стало для нас уже привычным. В очередной раз пришлось вспомнить о нем в связи с темой сегодняшней статьи. Ведь от закрепления на законодательном уровне права применять упрощенную «налоговоприбыльную» отчетность до получения возможности реализовать такое право на практике прошло больше года. И вот наконец правительство утвердило соответствующую форму. Что ж, пришло время рассмотреть основные принципы ее заполнения и заодно вспомнить, для кого она предназначена, а также обсудить законодательные ограничения и поблажки, которые распространяются на таких лиц.

Игорь ХМЕЛЕВСКИЙ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор», i.khmelevskiy@id.factor.ua

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

Закон № 3609 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по совершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.2011 г. № 3609-VI.

Постановление № 98 — постановление КМУ «Вопросы перехода плательщиков налога на прибыль предприятий, облагаемую налогом по нулевой ставке в соответствии с пунктом 154.6 статьи 154 Налогового кодекса Украины, к предоставлению упрощенной налоговой декларации» от 15.02.2012 г. № 98.

П(С)БУ 25 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 25.02.2000 г. № 39.

Письмо № 2112 — письмо ГНСУ от 02.02.2012 г. № 2112/6/15-1215 (см. на с. 12 сегодняшнего номера).

Как предусмотрено п. 49.2 НКУ, декларация по налогу на прибыль предприятий по упрощенной форме (далее — Упрощенная декларация) предназначена для подачи в органы ГНС исключительно плательщиками налога на прибыль, которые облагаются этим налогом по ставке 0 % (для удобства будем называть их «нулевиками») в соответствии с п. 154.6 этого Кодекса. В связи с этим ответим в первую очередь на вопрос, кто имеет право считаться «нулевиками», тем самым очертив круг лиц, для которых представляет интерес эта статья.

Итак, согласно п. 154.6 НКУ на период с 1 апреля 2011 года до 1 января 2016 года вводится ставка налога на прибыль 0 % для субъектов предпринимательства из числа:

а) созданных после 01.04.2011 г.;

б) действующих на указанную дату, у которых при этом в течение трех последовательных предыдущих лет (или в течение всех предыдущих периодов, если с момента их образования прошло менее 3 лет) ежегодный объем доходов не превышал 3 млн грн., а среднеучетное количество работников в течение этого периода не превышало 20 человек;

в) зарегистрированных плательщиками единого налога до вступления в силу НКУ, у которых за последний календарный год объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) составил до 1 млн грн., а среднеучетное количество работников — до 50 человек,

при условии их соответствия одновременно следующим критериям:

1) размер доходов каждого отчетного налогового периода нарастающим итогом с начала года не должен превышать 3 млн грн.;

2) начисленная за каждый месяц отчетного периода заработная плата работников, находящихся с таким плательщиком налога в трудовых отношениях, составляет не ниже двух минимальных зарплат.

Подробнее о соблюдении критериев применения нулевой ставки сказано в письме ГНАУ от 09.02.2011 г. № 2768/6/15-0315, а также в редакционном комментарии к нему (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 31).

Если в одном из следующих (после начала применения нулевой ставки) отчетном налоговом периоде указанные в п. 154.6 НКУ ограничения по размеру дохода, среднеучетной численности или средней заработной платы соблюдаться не будут, налогоплательщик теряет право на нулевую ставку и облагает прибыль налогом на общих основаниях, т. е. по ставке, установленной п. 151.1 этого Кодекса (обращаем внимание, что с учетом п. 10 подразд. 4 разд. XX «Переходные положения» НКУ ставка налога на прибыль предприятий в 2012 году составляет 21 %).

Сразу заметим, что такое право утрачивается только до конца того года, в котором было допущено нарушение, причем из-за принципа нарастающего итога, на котором построена отчетность по налогу на прибыль, полную ставку придется уплатить как за периоды, предшествующие месяцу нарушения критерия (в рамках года), так и за периоды, следующие за месяцем нарушения (в рамках этого же года). Подтверждение тому находим в одной из консультаций, размещенных в ЕБНЗ под кодом 110.23. А вот со следующего года, если налогоплательщик будет соответствовать перечисленным выше критериям, он сможет снова применять нулевую ставку* (но не дольше чем до 1 января 2016 года).

* Благо, что при таких шараханьях «со ставки на ставку» не возникает проблем с учетом в «налоговоприбыльной» отчетности образовавшихся убытков, хотя у тех «нулевиков», которые обязаны приобрести патент, проблемы все же возможны. Почему это так, станет понятно из дальнейшего изложения.

Кстати, опять же из-за заполнения «налоговоприбыльной» отчетности по принципу нарастающего итога получается, что если в первом отчетном (налоговом) периоде текущего года была применена основная ставка, то до конца такого года перейти на нулевую ставку уже не выйдет (см. соответствующую консультацию из ЕБНЗ под кодом 110.23).

Добавим, что на этом законодательные ограничения, препятствующие обретению статуса «нулевика», не заканчиваются. Так, согласно п.п. 1 п. 154.6 НКУ не могут применять нулевую ставку налогообложения субъекты хозяйствования, созданные в период после вступления в силу этого Кодекса путем реорганизации (слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования), приватизации и корпоратизации.

Кроме того, в п.п. 2 п. 154.6 НКУ приведен достаточно обширный перечень «запрещенных» видов деятельности (всего 17 видов), при осуществлении которых налогоплательщики не смогут перейти на нулевую ставку. Среди них:

— производство, оптовая и розничная продажи ГСМ;

— добыча и реализация полезных ископаемых общегосударственного значения;

— операции с недвижимым имуществом, аренда (в том числе предоставление в аренду торговых мест на рынках и/или в торговых объектах);

— внешнеэкономическая деятельность (кроме деятельности в сфере информатизации);

— оптовая торговля и посредничество в оптовой торговле;

— деятельность в сферах права, бухучета, инжиниринга; предоставление услуг предпринимателям и др. (полный перечень таких видов деятельности см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 32, с. 36).

Важно понимать, что претендентам на статус «нулевика» необходимо исключить из своей работы все такие виды деятельности, однако при этом следует учитывать разнообразные нюансы, знание которых при возникновении спора с проверяющими позволит доказательно аргументировать свое решение. Например, производители в категорию оптовиков не попадают, стало быть, их деятельность, включающая, кроме собственно производства, также продажу готовой продукции, запретной считаться не может и при соответствии прочим условиям они могут выбрать нулевую ставку налога на прибыль.

Забегая вперед, отметим, что если «нулевику» для осуществления своей деятельности будет необходим патент, то от его приобретения он не освобождается, однако стоимость такого патента в налоговом учете этого «нулевика» никак не сыграет**. Другое дело, если из-за нарушения ограничений, наложенных п. 154.6 НКУ , ему придется применить основную ставку… Подробнее поговорим об этом при обсуждении порядка составления Упрощенной декларации.

** Не сыграет в том смысле, что ввиду применения к объекту налогообложения нулевой ставки налога на прибыль ему нечего будет уменьшать на стоимость приобретенных патентов. В то же время считаем абсолютно логичным уменьшить на их стоимость сумму высвобожденных средств, подлежащих целевому использованию.

Еще один важный для «нулевых» плательщиков налога на прибыль момент (см. последний абз. п. 154.6 НКУ): в случае выплаты дивидендов своим акционерам (учредителям) (нюансы отражения таких выплат в учете описаны в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 21, с. 23) такие плательщики (равно как и все прочие эмитенты, выплачивающие дивиденды) должны будут начислить и уплатить «дивидендный» авансовый взнос по правилам п.п. 153.3.2 этого Кодекса, а также уплатить налог на прибыль по основной ставке, установленной п. 151.1 НКУ (с 01.01.2012 г. — 21 %) за отчетный период, в котором осуществлялись начисление и выплата дивидендов. Таким образом, в периоде выплаты дивидендов «нулевики» теряют право на нулевую ставку, превращаясь в обычных плательщиков налога на прибыль. И похоже, что «освобождающий» абз. «д» п.п. 153.3.5 НКУ, добавленный в Кодекс Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно стимулирования инвестиций в отечественную экономику» от 17.11.2011 г. № 4057-VI («Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 7) и заработавший с 1 января 2012 года, на «нулевиков» не распространяется.

За остальной информацией в отношении «нулевиков» мы переадресовываем наших читателей к статье «Выбираем нулевую ставку налога на прибыль: важные переходные моменты» («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 20), которая до сих пор актуальна ввиду того, что предписания п. 154.6 НКУ ни разу за это время не изменялись. Вместе с тем считаем необходимым в дополнение к сказанному в упомянутой статье осветить мнение ГНСУ по нескольким существенным вопросам, ответы на которые появились в разд. 110.23 ЕБНЗ после ее выхода.

1. Субъекты хозяйствования, созданные после 1 апреля 2011 года, имеют право применять нулевую ставку налога на прибыль с 2012 года при условии, что с начала 2012 года ими будут соблюдаться требования п. 154.6 НКУ в отношении размера доходов каждого отчетного налогового периода нарастающим итогом и начисленной за каждый месяц отчетного периода заработной платы работников, поскольку критерий относительно размера доходов и зарплаты должен учитываться для каждого отчетного налогового периода нарастающим итогом с начала года.

2. Субъекты хозяйствования, которые в 2008 — 2010 гг. применяли как общую систему налогообложения, так и были зарегистрированы плательщиками единого налога, но не в течение всего 2010 года, могут применять нулевую ставку налога на прибыль только с начала налогового периода, следующего за тремя последовательными годами пребывания на общей системе налогообложения при условии соблюдения ими размера ежегодного объема доходов и среднеучетного количества работников на протяжении этого периода. Объясняют это налоговики тем, что плательщиками, которые отвечают критерию, определенному п.п. «б» п. 154.6 НКУ, являются лица, находившиеся на общей системе налогообложения в течение трех последовательных предыдущих лет (либо в течение всех предыдущих периодов, если с момента их создания прошло менее трех лет) и соблюдавшие остальные требования в отношении ежегодного объема доходов и среднеучетной численности работников.

3. В случае если по состоянию на 01.01.2011 г. субъект хозяйствования был зарегистрирован плательщиком единого налога, однако упрощенная система не применялась им в течение всего предыдущего (2010-го) календарного года, то право на нулевую ставку по налогу на прибыль возникает у него с 01.01.2012 г. при условии пребывания на протяжении 2011 года на упрощенной системе налогообложения и соблюдения требований относительно размера выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг), а также среднеучетного количества работников. Здесь объяснение базируется на том, что плательщиками, которые отвечают критерию, определенному п.п. «в» п. 154.6 НКУ, являются лица, имевшие до 01.01.2011 г. статус единоналожников и соблюдавшие за последний полный календарный год известные единоналожные ограничения (объем выручки от реализации — до 1 млн грн. и среднеучетное количество работников — до 50 человек).

Подводя итог этому разделу статьи, еще раз подчеркнем, что право предоставлять Упрощенную декларацию имеют только предприятия, которые облагаются налогом на прибыль по ставке 0 % в соответствии с п. 154.6 НКУ. Все остальные плательщики налога на прибыль (в том числе малые предприятия, которым Инструкцией № 291 разрешено вести бухгалтерский учет расходов с использованием только счетов класса 8 «Расходы по элементам» и которые, как следствие, не осуществляют распределение расходов по счетам «Себестоимость реализации», «Общепроизводственные расходы», «Административные расходы») должны подавать общую декларацию по этому налогу, форма которой установлена на сегодня приказом Минфина Украины от 28.09.2011 г. № 1213. Это же мнение разделяют и налоговики (см. письмо ГНАУ от 06.05.2011 г. № 12807/7/15-0317 и консультацию в ЕБНЗ под кодом 110.30.03).

Между прочим, за те отчетные периоды 2011 года, когда уже действовал разд. III НКУ, но еще не было специальной формы Упрощенной декларации, «нулевики» вынуждены были подавать «налоговоприбыльную» отчетность по общей форме (в то время утвержденную приказом ГНАУ от 28.02.2011 г. № 114). Благо, в этом году с принятием постановления № 98 ситуация для них изменилась в лучшую сторону. Однако прежде чем перейти к обсуждению вопросов, связанных с заполнением Упрощенной декларации, утвержденной указанным постановлением, рассмотрим особенности налогового учета, которые присущи «нулевикам».

1. Целевое использование высвобожденных от налогообложения средств . Дополнительные условия применения нулевой ставки содержатся в п. 152.11 НКУ. Так, «нулевые» плательщики должны иметь в виду, что суммы средств, не перечисленные в бюджет при применении ставки налога 0 %, необходимо использовать по целевому назначению по таким направлениям:

— на переоснащение материально-технической базы (как разъясняется в письме № 2112, материально-техническая база субъекта хозяйствования включает производственные площади, материальные ресурсы, средства производства и документы, используемые им в процессе осуществления хозяйственной деятельности);

— на возврат кредитов, использованных на указанные цели, и уплату процентов по ним (определения терминов «финансовый кредит» и «проценты» приведены в пп. 14.1.258 и 14.1.206 НКУ соответственно);

— на пополнение собственных оборотных средств (как правильно следует понимать это направление целевого использования, обсуждалось в статье, опубликованной в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 90, с. 30. Похоже, что в письме № 2112 налоговики тоже сообразили, что речь в данном случае идет не столько о денежных средствах (укр. — «обігових коштах»), сколько о других оборотных активах в трактовке этого термина из п. 4 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденного приказом Минфина от 31.03.99 г. № 87).

При этом, используя любым из перечисленных выше способов высвобожденные средства и отражая по ним расходы, «нулевики» согласно п. 152.11 НКУ одновременно должны будут признать и доходы на аналогичную сумму (в размере понесенных расходов). Заметим, что требование об одновременном признании доходов и расходов можно считать разумным лишь при условии, что по самой операции в налоговом учете при этом возникают (признаются) «налоговые» расходы. А вот если «налоговые» расходы по операции согласно правилам НКУ не признаются, то и «одновременные» доходы в данном случае признавать также не нужно.

Что касается санкций за нарушение правил использования высвободившихся от налогообложения средств, то следует знать, что сумму средств, использованную не по целевому назначению, «нулевому» плательщику необходимо уплатить в бюджет в I квартале следующего отчетного года. При этом остаток не использованных в течение годового отчетного периода денежных средств, не перечисленных в бюджет при применении ставки налога 0 %, в настоящее время, после внесения Законом № 3609 соответствующих изменений в НКУ, перечислению в бюджет не подлежит и может быть использован по целевому назначению в следующих периодах. Этот вывод мы сформулировали еще в прошлом году в статье «Льгота по налогу на прибыль для «нулевиков» («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 90), а на сегодня он прямо подтверждается письмом № 2112, а также консультациями в ЕБНЗ под кодом 110.23 и журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2012, № 12, c. 4.

Кстати, не совсем ясно, как быть налогоплательщикам в том случае, если высвобожденные средства они не успеют потратить за время существования так называемых налоговых каникул, т. е. до 1 января 2016 года. Однако в любом случае им будет полезно узнать позицию ГНСУ, выраженную в консультации из ЕБНЗ под кодом 110.23 в отношении субъектов хозяйствования, которые сначала применяли нулевую ставку, а в следующих отчетных периодах текущего года перешли на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности. Их налоговики обязывают высвобожденные от налогообложения средства все же использовать по целевому назначению согласно п. 152.11 НКУ, однако без указания конкретных сроков такого использования, а также возможных санкций для тех, кто ослушается. Не исключено, правда, что через какое-то время и то и другое появится в самом Кодексе, тогда будет смысл вернуться повторно к этому вопросу.

2. Отдельный налоговый учет. В общем случае для плательщиков налога на прибыль, доход (прибыль) которых полностью и/или частично освобожден от обложения этим налогом, а также тех, кто осуществляет деятельность, подлежащую патентованию, п. 152.11 НКУ установлена обязанность ведения отдельного учета такого дохода (прибыли). Правила ведения указанного отдельного учета сводятся к тому, что такие плательщики должны распределять общую сумму расходов и амортизационных отчислений между облагаемыми и льготируемыми видами деятельности и соответственно отдельно рассчитывать суммы облагаемой и «льготной» прибыли.

Очевидно, что «нулевики» входят в число лиц, на которых должны распространяться приведенные выше требования п. 152.11 НКУ. Кроме них, к таким лицам относятся, в частности, предприятия, освобожденные от налогообложения согласно пп. 15 — 19 подразд. 4 разд. ХХ «Переходные положения» этого Кодекса (например, производители биотоплива, оборудования, работающего на биотопливе, предприятия легкой, судо- и самолетостроительной промышленности, издательства, гостиницы и др.).

Однако между налоговым учетом прибыли, облагаемой налогом по ставке 0 %, и налоговым учетом прибыли, освобожденной от налогообложения, существует принципиальная разница. В отличие от «освобожденцев», которые могут одновременно вести деятельность как освобожденную от налогообложения, так и облагаемую налогом на прибыль в общем порядке, вследствие чего вынуждены подчиняться требованиям п. 152.11 НКУ относительно раздельного учета, «нулевики» применяют ставку 0 % к прибыли от всех видов деятельности, которыми они занимаются. По этой причине у последних (если они не осуществляют деятельность, подлежащую патентованию) исчезает необходимость распределять расходы и амортизационные отчисления.

Именно поэтому в условиях отсутствия Упрощенной декларации «нулевики», заполняя общую «налоговоприбыльную» отчетность за периоды с 1 апреля по 31 декабря 2011 года включительно, отражали свои доходы и расходы в общем порядке в стр. 01 — 07 декларации, т. е. как и те налогоплательщики, деятельность которых облагалась налогом на прибыль. При этом Приложение ПЗ, предназначенное для отражения результатов деятельности, доход (прибыль) от которой освобожден от налогообложения, ими не заполнялось. Кроме того, в стр. 10 «Ставка податку» общей декларации они проставляли «0». Такие разъяснения в свое время были приведены в одной из консультаций, размещенных в ЕБНЗ под кодом 110.30.03.

Как уже говорилось выше, необходимость в повторении таких же действий в 2012 году отпала — «нулевики» получили свою отчетную форму. Но оказывается, чтобы правильно ее заполнить, кроме нюансов налогового учета, изложенных в этом разделе, понадобится еще и знание нюансов упрощенного бухучета, специально разработанного для таких плательщиков.

Пунктом 44.2 НКУ установлено, что плательщики налога на прибыль предприятий, прибыль которых облагается по ставке 0 % и которые отвечают критериям, определенным п. 154.6 этого Кодекса, ведут упрощенный бухгалтерский учет доходов и расходов с целью исчисления объекта налогообложения по методике, утвержденной Министерством финансов Украины.

Во исполнение указанной нормы Минфин просто изложил в новой редакции П(С)БУ 25, в котором и следует искать вкрапления такой методики. Кроме того, этим же бухстандартом были введены два набора форм сокращенной финансовой отчетности, один из которых (в составе форм № 1-мс и № 2-мс) предназначен именно для «нулевиков». Поскольку тема составления финотчетности такими субъектами хозяйствования выходит за рамки сегодняшней статьи, рекомендуем за соответствующей информацией обратиться к публикации в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 39, с. 19.

Возвращаясь к описанию методики упрощенного бухучета, скажем, что во всем тексте П(С)БУ 25 нам удалось отыскать лишь два ее элемента.

1. В п.п. 3 п. 8 разд. I П(С)БУ 25 прописано, что субъекты малого предпринимательства, имеющие право на применение упрощенного бухгалтерского учета доходов и расходов, признают расходы и доходы с учетом требований НКУ (это значит, что в стр. 010, 040, 080, 100 формы № 2-мс будут показаны исключительно «налоговые» доходы и расходы) и относят суммы, которые не признаются этим Кодексом расходами* или доходами, непосредственно на финансовый результат после налогообложения (надо понимать, списанием непосредственно в дебет счета 79 «Финансовые результаты»).

* Как пример можно привести оплату работодателем абонемента в тренажерный зал для своих работников. В традиционном бухгалтерском учете такие расходы относятся к прочим расходам операционной деятельности, однако в упрощенном (который, повторим, ориентирован полностью на НКУ) расходами не признаются.

Другими словами, упрощенный бухучет в части отражения доходов и расходов должен строиться не на профильных П(С)БУ (15 и 16 соответственно), а на предписаниях налогового законодательства. Посредством такой нормы, очевидно, предполагалось минимизировать (в идеале — полностью устранить) расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом, чтобы «налоговоприбыльную» отчетность «нулевиков» можно было заполнить на основании их финотчетности, в частности Отчета о финансовых результатах по ф. № 2-мс.

Насколько эта задумка была реализована, увидим дальше, но уже сейчас становится ясно, что этому серьезно препятствует несовпадение периодичности подачи налоговой и финансовой отчетности. Так, согласно ч. 7 ст. 11 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV юридические лица, отвечающие критериям, установленным п. 154.6 НКУ, обязаны составлять и подавать соответствующим органам предусмотренную для субъектов малого предпринимательства финансовую отчетность один раз в год (см. также совместное письмо Минфина и Госкомстата Украины от 12.04.2011 г. № 31-08410-06-5/9545, № 04/4-7/214 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 33). Вместе с тем Упрощенная декларация, как следует из п.п. 1 п. 2 постановления № 98, составляется ее респондентами по результатам каждого отчетного (налогового) периода, в котором они применяют ставку налога на прибыль 0 %. При этом п. 152.9 НКУ налоговые периоды — календарные квартал, полугодие, три квартала, год — установлены единоообразно как для стандартных плательщиков этого налога, так и для «нулевиков».

В связи с этим для снижения трудозатрат при заполнении Упрощенной декларации стоило бы, на наш взгляд, составлять промежуточную финансовую отчетность за квартал, полугодие и 9 месяцев (без предоставления ее в налоговые органы и органы статистики), при этом не беспокоясь сильно об отражении в ней того перерасчета, о котором пойдет речь в п. 2 (как нам кажется, вполне достаточно будет выполнить его по итогам года).

2. Довольно своеобразно формируется «нулевиками» себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг. Так, в соответствии с п.п. 2.5 разд. III П(С)БУ 25 для определения себестоимости расходы, прямо связанные с производством таких товаров, выполнением работ, предоставлением услуг (состав которых ничем не отличается от составляющих «налоговой» себестоимости, перечисленных в п. 138.8 НКУ), «уменьшаются на сумму уменьшения остатка на конец периода (по сравнению с остатком на начало периода)» незавершенного производства (НЗП) и готовой продукции (ГП).

Похоже, что в процитированной фразе допущена досадная ошибка. Совершенно очевидно, что для определения себестоимости реализованной продукции необходимо откорректировать производственные расходы отчетного периода на сумму изменения остатков незавершенного производства и готовой продукции на конец такого отчетного периода по сравнению с его началом. Однако уменьшать их следует на сумму прироста, а не уменьшения остатков на конец периода в сравнении с остатками на начало (как это указано в п.п. 2.5 разд. III П(С)БУ 25). Соответственно на сумму уменьшения остатков на конец периода, по сравнению с остатками на начало, следует увеличить сумму производственных расходов.

Остаток незавершенного производства и готовой продукции определяется:

— на основании первичных документов, которыми оформляется движение (приобретение, изготовление, передача в места хранения, отпуск на сторону, реализация) запасов,

или

— по результатам инвентаризации на конец отчетного периода.

При этом остаток незавершенного производства (сальдо по дебету счета 23) и остаток готовой продукции (сальдо по дебету счета 26) на конец отчетного периода оцениваются по-разному. Так, первый из них определяется по материальным расходам и расходам на оплату труда, а второй — по цене реализации за вычетом косвенных налогов, расходов на сбыт и суммы ожидаемой прибыли.

Описанный механизм оценки незавершенного производства и остатков готовой продукции практически в неизменном виде позаимствован из устаревшей редакции п. 44 П(С)БУ 25. Но тогда действовали другие правила определения себестоимости продукции (работ, услуг). Сегодня же получается, что в затраты на изготовление/выполнение будут включаться исключительно прямые затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), но вычитать из них потом остатки готовой продукции нужно по полной себестоимости (без расходов на сбыт), а незавершенного производства — только в части прямых материальных расходов и расходов на оплату труда, хотя должны применяться сопоставимые величины.

Подводя итог этой части изложения, отметим, что, величина, определенная «нулевиками» согласно таким рекомендациям, будем скорее «квазисебестоимостью», чем себестоимостью в традиционном понимании этого термина. Поэтому ничего страшного не произойдет, если корректировку себестоимости, определенной по прямым расходам, «нулевики» будут производить не ежеквартально, а в конце года, тем более что составлять финотчетность чаще от них и не требуется — на то есть законодательные основания. По итогам же квартала, полугодия и 9 месяцев в промежуточной финотчетности, составленной для внутреннего употребления и предназначенной для заполнения Упрощенной декларации, указанную корректировку можно и не делать — на конечном результате налогового учета такая вольность не отразится.

В завершение разговора об упрощенном бухучете нельзя не сказать о п.п. 2.8 разд. III П(С)БУ 25, который требует отражать в статье «Налог на прибыль» (стр. 140 формы № 2-мс) сумму налога на прибыль, которая определяется в размере налога на прибыль за отчетный период. Как видим, в бухучете предприятия-«нулевика» налог на прибыль все-таки начисляется, но вследствие освобождения от уплаты в бюджет запись при этом делается напрямую по дебету субсчета 981 «Налог на прибыль от обычной деятельности» в корреспонденции с кредитом субсчета 481 «Средства, высвобожденные от налогообложения».

Добавим, что именно сумма кредитового сальдо по субсчету 481 должна быть использована по целевому назначению по тем направлениям, которые предусмотрены в п. 152.11 НКУ, при этом такое использование будет отражаться по дебету этого субсчета с кредитом счетов расчетов.

Кроме того, «нулевикам» стоит помнить, что при утрате права на применение нулевой ставки в течение отчетного года им придется перейти на составление финансовой отчетности в полном формате или же на подачу такой отчетности в составе ф. № 1-м и ф. № 2-м, а значит, нужно строить бухгалтерский учет таким образом, чтобы возможный переход не оказался слишком болезненным.

Согласно п. 46.5 НКУ, кроме формы Упрощенной налоговой декларации, Кабмину вменялось в обязанность разработать еще и порядок перехода плательщиков налогов на подачу такой декларации. По прежним разъяснениям налоговиков (см. консультацию в рубрике «Мнение специалистов официальных органов» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 35, с. 44), плательщик налога на прибыль, соответствующий условиям и критериям, установленным п. 154.6 НКУ, имел право применять ставку 0 % без предварительного уведомления налоговых органов.

Изменилось ли что-нибудь в этом плане с выходом постановления № 98? Похоже, что нет, поскольку никакого «порядка перехода» оно не содержит. Вместо этого в нем предусмотрено, что плательщики налога на прибыль предприятий:

1) составляют по результатам каждого отчетного (налогового) периода, в котором они применяют нулевую ставку такого налога, Упрощенную декларацию и подают ее в органы ГНС в сроки, установленные НКУ для отчетного (налогового) периода, равного календарному кварталу;

2) если по результатам отчетного (налогового) периода отсутствуют основания для применения указанной ставки, подают в органы ГНС налоговую декларацию по налогу на прибыль по общей форме.

Обращаем внимание: несмотря на то что форма Упрощенной декларации была утверждена и обнародована в I квартале этого года и вроде бы в соответствии с абз. вторым п. 46.6 НКУ должна впервые подаваться со II квартала, ГНСУ, оправдываясь «необходимостью ведения учета показателей <…> нарастающим итогом», распорядилась отчитываться с помощью Упрощенной декларации уже начиная с I квартала 2012 года (см. письмо ГНСУ от 23.03.2012 г. № 8450/7/15-1317). Таким образом, первый блин предстоит испечь «нулевикам» уже вскоре — предельный срок подачи налоговой отчетности за I квартал текущего года — 10.05.2012 г. И хотя ничего сложного в этом нет (особенно для тех, кто в прошлом году прошел горнило общей декларации), немного поможем им в этом.

Но перед этим напомним, что, кроме Упрощенной декларации, «нулевики» должны также подать:

— Отчет о суммах налоговых льгот по форме, предусмотренной приложением к Порядку учета сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот, утвержденный постановлением КМУ от 27.12.2010 г. № 1233 (о его заполнении подробно рассказывалось в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 35, с. 33). Указанный отчет подается в те же сроки.

Упрощенная декларация на самом деле чрезвычайно проста: она состоит из собственно декларации и одного приложения к ней. Хотя само приложение никак не поименовано, из названия стр. 8 декларации видно, что речь идет об аналоге Приложения ПН к общей декларации (они практически одинаковы, за исключением одной строки и измененной нумерации строк). В связи с этим не будем сегодня вообще касаться нюансов его заполнения, а переадресуем заинтересованных читателей к следующему номеру газеты «Налоги и бухгалтерский учет», где подробно прокомментировано Приложение ПН.

Рассмотрим в завершение статьи основные принципы заполнения Упрощенной декларации, представив информацию в табличной форме.

Основные принципы составления Упрощенной декларации