Приложение АМ — Амортизация
Из всех приложений к ныне действующей декларации Приложение АМ, пожалуй, преобразилось до неузнаваемости. При этом, с одной стороны, сейчас оно объединило в себе сведения, до этого отражаемые в двух приложениях — собственно АМ (ранее состояло из трех таблиц) и АК (включало в себя две таблицы), но, с другой стороны, существенно упростилось за счет исключения явно избыточной информации о распределении основных средств и нематериальных активов по группам, применяемых методах амортизации ОС и НМА, а также амортизации расходов, связанных с добычей полезных ископаемых, и распределении начисленной амортизации по направлениям использования необоротных активов.
Обращаем внимание: при наличии амортизируемых необоротных активов Приложение АМ подается в каждом отчетном периоде, несмотря на свое название, из которого можно подумать, что необходимость в составлении этого приложения возникает только в тех периодах, когда в нем отражены данные, предназначенные для переноса в стр. 06.4.27 Приложения IB.
Как известно, в соответствии с п. 145.1 НКУ амортизации подлежат, в частности, расходы на приобретение основных средств и нематериальных активов для использования в хозяйственной деятельности. Кроме того, п. 148.1 этого Кодекса установлено, что любые расходы на разведку/доразведку, обустройство и разработку каких-либо запасов (месторождений) полезных ископаемых (за некоторыми исключениями, предусмотренными абз. «з» п.п. 138.8.5 НКУ) включаются в отдельный объект необоротных активов по добыче полезных ископаемых и также подлежат амортизации. И наконец на протяжении трех лет начиная с 01.04.2011 г. в налоговом учете прямолинейным методом амортизируется такой виртуальный объект, как временная налоговая разница (ВНР). Информацию о том, что она из себя представляет, можно получить из статьи «Основные средства: переходные моменты», опубликованной в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 20. Для отражения сумм такой амортизации в Налоговой декларации по налогу на прибыль служит табл. 1 Приложения АМ.
Перед тем как перейти к ее рассмотрению, тезисно обозначим, как в текущем году должен решаться вопрос с амортизацией основных средств, приобретенных в течение II — IV кварталов 2011 года у физлиц-единоналожников. Для тех, кто уже забыл, о чем, собственно, идет речь, напомним, что в указанный период в НКУ существовал п.п. 139.1.12, предусматривавший запрет на включение в состав «налоговых» расходов, в частности, расходов в виде амортизации необоротных активов, купленных у физических лиц — предпринимателей, уплачивающих единый налог. При этом запрета на начисление амортизации таких активов не было, что позволяло говорить о необходимости ее начисления (справочно).
Поскольку после 01.01.2012 г. (дата, с которой п.п. 139.1.12 был исключен из НКУ) появилась возможность включать такую амортизацию в налоговые расходы, то ее суммы должны быть приведены в соответствующих колонках табл. 1. Кроме того, основные средства, приобретенные во II — IV кварталах прошлого года у физлиц-единоналожников, теперь получили право войти в расчет балансовой стоимости всех групп ОС на начало года в целях определения 10 % «ремонтного» лимита (о нем подробнее расскажем при обсуждении табл. 2 этого приложения).
В качестве общего замечания к табл. 1 укажем, что отсутствие жестких связей между суммами амортизации объектов необоротных активов, приведенных в ней, и строками других приложений, а также самой декларации, которые обусловливались прежней формой Приложения АМ, позволили избежать многих проблем корректного составления «налоговоприбыльной» отчетности. Теперь в действующей форме декларации можно запросто отразить, скажем, амортизацию производственных необоротных активов, начисленную в период простоя* (для сезонных производств — после окончания сезона), что раньше было довольно проблематично (см. по этому поводу статью «Если ОС временно не эксплуатируются (начисляется ли амортизация?)» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 59).
* Заметим, что налоговики по-прежнему возражают против включения таких сумм в состав расходов.
И еще один интересный момент. Специфика составления «налоговоприбыльной» отчетности по прежней форме приводила к тому, что исполнители долгосрочных контрактов Приложение АМ не составляли, поскольку амортизация ОС, непосредственно связанных с производством продукции (товаров, работ, услуг), у таких налогоплательщиков сразу шла в стр. 06.5.21 Приложения IB, минуя Приложение АМ (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 58, с. 18 и 41). Теперь же ничего не мешает им заполнить и подать комментируемое приложение, так как в нем нет больше какой-либо привязки к строкам, предназначенным для отражения себестоимости.
Таблиця 1. Нарахована амортизація за звітний період
| Нарахована амортизація за звітний (податковий) період | у тому числі | |||
| основних засобів та інших необоротних активів | нематеріальних активів | витрат, пов'язаних із видобутком корисних копалин | тимчасової податкової різниці, яка виникла за результатами інвентаризації основних засобів станом на 01.04.2011 | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Содержимое кол. 1 является суммой показателей, приведенных в кол. 2 — 5 этой таблицы. | Согласно п. 146.2 НКУ амортизация объекта ОС начисляется в течение срока полезного использования (эксплуатации) такого объекта, установленного плательщиком налога, но не менее минимально допустимого срока, установленного п. 145.1 этого Кодекса, помесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем введения объекта основных средств в эксплуатацию, и приостанавливается на период его реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования, консервации и других видов улучшения и консервации. | В соответствии с п.п. 145.1.1 НКУ амортизация НМА осуществляется с применением тех же методов, что и амортизация ОС. Так же как и в случае с ОС и прочими необоротными активами, амортизация НМА в зависимости от направления их использования либо является составляющей себестоимости изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг (п. 138.8 этого Кодекса), либо входит в состав общепроизводственных (абз. «в» п.п. 138.8.5 НКУ), административных (абз. «д» п.п. 138.10.2 этого Кодекса) расходов или расходов на сбыт (прямая норма в НКУ отсутствует). Однако в текущей колонке амортизация НМА приводится одной суммой без распределения по указанным направлениям | Вместо целой табл. 1 бывшего Приложения АК для отражения амортизации расходов, связанных с добычей полезных ископаемых теперь оказалось достаточно одной-единственной колонки. | Кол. 5 предназначена для отражения сумм амортизации ВНР в течение трех лет начиная с 01.04.2011 г. (см. п. 6 подразд. 4 разд. XX «Переходные положения» НКУ). |
Таблиця 2. Витрати на ремонт та поліпшення основних засобів відповідно до пункту 146.12 статті 146 розділу III Податкового кодексу України
Заполнение этой таблицы базируется на положениях п. 146.12 НКУ, согласно которому сумма расходов, связанная с ремонтом и улучшением объектов основных средств, в том числе арендованных или полученных в концессию либо созданных (построенных) концессионером, в размере, не превышающем 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп ОС на начало отчетного года, относится к расходам того отчетного налогового периода, в котором такие ремонт и улучшения были осуществлены.
Подробную информацию на эту тему можно получить из статей, опубликованных в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 68, с. 27 и 33. Здесь же считаем необходимым заострить внимание только на двух важных моментах.
1. В отличие от «докодексных» правил, когда отнесение к валовым расходам в пределах «ремонтного» лимита расходов, связанных с улучшением основных фондов, подлежащих амортизации, было правом налогоплательщика, с 01.04.2011 г. это стало его обязанностью. Таким образом, не определять такой лимит в силу императивности п. 146.12 НКУ теперь нельзя.
2. В упомянутой выше норме НКУ прямо не определено, что 10 % лимит следует рассчитывать от совокупной балансовой стоимости только тех ОС, которые амортизируются в налогом учете. В то же время пп. 146.1 и (особенно!) 146.11 этого Кодекса указывают на необходимость именно такого прочтения специальной «ремонтной» нормы. Ниже (см. на с. 39), при описании порядка заполнения кол. 1 табл. 2, приведен перечень объектов, по тем или иным причинам не подлежащих включению в расчет совокупной балансовой стоимости всех групп ОС на начало отчетного года, от которой, собственно, и рассчитывается указанный лимит.
По сравнению с табл. 3 Приложения АМ по прежней форме, аналогом которой является эта таблица, из девяти ранее существовавших колонок в ней осталось всего четыре (со второй по пятую, если ориентироваться на старую нумерацию). К счастью, исчезли как раз те колонки, в которых общую сумму расходов на ремонты приходилось распределять в зависимости от направления использования таких основных средств, откуда такие составляющие переносились в соответствующие приложения, тоже исчезнувшие из комплекта действующей «налоговоприбыльной» отчетности. Очевидно, что все это довольно существенно упростило заполнение рассматриваемой таблицы.
Таблиця 3. Витрати на реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення свердловин відповідно до пункту 148.5 статті 148 розділу III Податкового кодексу України
В соответствии с п. 148.5 НКУ плательщики налога на прибыль имеют право в течение отчетного налогового года включить в расходы любые расходы, связанные с проведением реконструкции, модернизации и другим улучшением скважин (обратите внимание, что о расходах на ремонт речь здесь не идет), используемых для разработки нефтяных и газовых месторождений, в сумме, не превышающей 10 % первоначальной (поэтому показатели кол. 2 и 3 этой таблицы будут в каждом отчетном периоде по каждой скважине идентичными) стоимости отдельной скважины. Расходы, превышающие указанную сумму, включаются в состав соответствующей группы основных средств как отдельный объект скважины, которая амортизируется по нормам, определенным этим пунктом.
Как видим, приведенная норма аналогична правилам применения «ремонтного» лимита из п. 146.12 НКУ (см. выше), но применяется указанными налогоплательщиками не в отношении всех основных средств, а в разрезе каждой отдельной скважины. В силу этого построчное заполнение табл. 3 ничем не отличается от заполнения табл. 2, поэтому отдельно описывать содержимое колонок рассматриваемой таблицы не имеет смысла.
| Балансова вартість основних засобів на початок звітного (податкового) року | Сума ліміту витрат на поліпшення на звітний (податковий) рік (графа 1 х 10 %) | Фактичні обсяги витрат на поліпшення на звітний (податковий) період | Сума, що враховується до складу витрат звітного (податкового) періоду |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Показатель этой колонки во всех отчетных периодах года — величина постоянная. Определяя его, следует помнить, что в него не включаются: | В кол. 2 показывают сумму «ремонтного» лимита, которая рассчитывается как 10 % от показателя, приведенного в кол. 1, и остается неизменной в течение всего отчетного (налогового) года | Содержимое кол. 3 понятно из ее названия — здесь приводят фактические объемы улучшений за отчетный (налоговый) период. В отличие от предыдущих двух колонок, показатели которых не меняются в течение отчетного года, показатель этой колонки заполняется нарастающим итогом с начала года. | На сегодня сумма расходов, связанных с ремонтом и улучшением объектов основных средств, которая относится на расходы отчетного периода (показатель кол. 4), в самом Приложении АМ не распределяется в зависимости от направления использования таких основных средств. |
