Подводные камни в порядке выплаты компенсации за молоко

Подводные камни в порядке выплаты компенсации за молоко

Настоящая статья является по сути расширенным комментарием к письму ГНСУ от 02.03.2012 г. № 3797/6/15-3315 (см. на с. 8 этого номера газеты), в котором изложена позиция налоговиков по отдельным вопросам порядка выплаты перерабатывающими предприятиями компенсаций сельхозтоваропроизводителям за закупленное у них молоко.

Анатолий БОБРО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-IV.

Закон об НДС — Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

Закон о молоке — Закон Украины «О молоке и молочных продуктах» от 24.06.2004 г. № 1870-IV.

Порядок № 523 — Порядок начисления налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в государственный бюджет перерабатывающими предприятиями за реализованные ими молоко, молочное сырье и молочные продукты, мясо и мясопродукты, другую продукцию переработки животных, закупленных в живом весе, а также выплаты и использования средств, поступивших от его уплаты, утвержденный постановлением КМУ от 02.03.2011 г. № 246 (в редакции постановления КМУ от 27.04.2011 г. № 523).

Письмо № 3797 — письмо ГНСУ «О выплате перерабатывающими предприятиями компенсаций сельхозтоваропроизводителям» от 02.03.2012 г. № 3797/6/15-3315.

Письмо № 6268 — письмо ГНСУ «Об обложении НДС перерабатывающих предприятий» от 15.11.2011 г. № 6268/7/22-1217.

Письмо № 3213 — письмо ГНСУ «О налогообложении и отчетности по НДС перерабатывающих предприятий» от 02.02.2012 г. № 3213/7/15-3117.

Поскольку письмо № 3797 является реакцией ГНСУ на обращение к ней Национальной ассоциации молочников Украины «Укрмолпром», понятна направленность разъяснения налоговиков отдельных вопросов порядка выплаты перерабатывающими предприятиями компенсаций сельхозтоваропроизводителям за проданные ими молоко и мясо в живом весе в, так сказать, молочном аспекте.

Как известно, Законом Украины от 22.12.2011 г. № 4268-VI (далее — Закон № 4268) («Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 5, с. 5) были внесены изменения в п. 1 подразд. 2 разд. XX НКУ, которыми на период с 01.01.2012 г. до 01.01.2015 г. установлен новый механизм господдержки сельхозтоваропроизводителей, главная идея которого заключается в делении определенной по спецдекларации суммы НДС и направлении ее в определенных процентных пропорциях в специальный фонд госбюджета и на открытый в органах Госказначейства специальный счет перерабатывающего предприятия с дальнейшими прямыми компенсационными выплатами средств исключительно сельхозтоваропроизводителям — поставщикам молока или мяса в живом весе.

Сразу отметим, что позицию ГНСУ в письме № 3797 отнести к разряду лояльных, к сожалению, не приходится. Но прежде чем обратить внимание на отдельные принципиальные моменты в письме № 3797, кратко осветим понятия «молочных» компенсаций и дотаций.

В комментарии к Закону № 4268 («Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 5, с. 5) мы уже говорили, что применение законодателями термина «компенсации» вместо термина «дотации» (как это было во времена прошлого механизма дотационных выплат, действовавшего до 01.01.2011 г. согласно п. 11.21 Закона об НДС), на наш взгляд, трудно назвать удачным. Ведь идет речь не об обычных расчетах по приобретению молока и мяса в живом весе (именно к таким операциям применение понятия «компенсация» уместно), а о суммах (кроме уплаты стоимости указанного сырья), которые дополнительно выплачиваются сельхозтоваропроизводителям — поставщикам молока и мяса в живом весе (договоримся, что в дальнейшем не будем упоминать каждый раз мясо).

Возможно, появление термина «компенсация» было продиктовано необходимостью разграничения в названии по сути родственных (по их НДС-спецрежимной природе возникновения) средств в порядке дополнительных выплат перерабатывающими предприятиями за молоко:

— если для этого используются средства, аккумулированные на спецсчете переработчика, то это понимается как выплаты компенсации;

— если же идет речь о выплатах согласно п. 10 Порядка № 523 («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 57, с. 9), которым на перерабатывающие предприятия возложена обязанность выплачивать дополнительные средства за молоко с правом дальнейшего возмещения из спецфонда госбюджета, то в этом случае следует говорить о дотациях. Обращаем внимание, что перерабатывающим предприятиям предоставляются не транзитные средства для дальнейшего направления сельхозтоваропроизводителям, а средства на возмещение уже понесенных ими дотационных расходов. Более детально порядок таких дотационных выплат за молоко отражен в статье «Дотация за молоко: средствами переработчиков с бюджетным возмещением» («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 57, с. 26).

Так что будем придерживаться предложенной терминологии, хотя большой необходимости в этом нет. Ведь и сама ГНСУ в письме № 3213 («Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 13, с. 12), разъясняя порядок компенсационных выплат, применяет понятие «дотации», что не приводит к каким-либо недоразумениям.

А теперь возвратимся к разъяснениям налоговиков в письме № 3797.

Как известно, спецрежим переработчиков распространяется на молоко-мясопродукцию, изготовленную из молока или мяса в живом весе, поставленных двумя категориями субъектов:

— сельскохозяйственными товаропроизводителями, определенными разд. V НКУ;

— физическими лицами, которые самостоятельно выращивают, разводят, откармливают продукцию животноводства, определенную разд. V НКУ.

С физическими лицами (несмотря на то что в п.п. 1 п. 1 подразд. 2 разд. XX НКУ они также обобщенно названы сельхозтоваропроизводителями) и с кодексным определением (а именно п. 209.17 НКУ) выращиваемой ими животноводческой продукции, подпадающей под спецрежим переработчиков, все более-менее понятно.

А вот сельхозтоваропроизводителями-юрлицами, имеющими право на компенсацию, не все так просто. Акцентируем: согласно п. 1 подразд. 2 разд. XX НКУ они (сельхозтоваропроизводители) должны быть определены разд. V НКУ. Но все дело в том, что в этом разделе V НКУ не содержится (!) определение понятия «сельскохозяйственные товаропроизводители». И вообще, разд. V НКУ оперирует понятием «сельскохозяйственное предприятие», а не понятием «сельскохозяйственный товаропроизводитель».

При этих условиях, т. е. при отсутствии такого определения в разд. V НКУ, возможным вариантом решения этой проблемы было бы приведение определения согласно п.п. 14.1.235 НКУ, в котором сказано: сельскохозяйственный товаропроизводитель — юридическое лицо независимо от организационно-правовой формы, которое занимается производством сельскохозяйственной продукции и/или разведением, выращиванием и выловом рыбы во внутренних водоемах (озерах, прудах и водохранилищах) и ее переработкой на собственных или арендованных мощностях, в том числе произведенного им сырья на давальческих условиях, и осуществляет операции по ее поставке.

Правда, такой подход не вполне корректен, поскольку это определение сельхозтоваропроизводителя имеет конкретное целевое направление — для целей гл. 2 разд. XIV НКУ, т. е. для целей взимания фиксированного сельхозналога (далее — ФСН). Впрочем, нам известны случаи, когда налоговики (правда, областного уровня) в разъяснениях правомерности спецрежимного налогообложения сельхоз-НДС мотивируют свою позицию именно этим п.п. 14.1.235 НКУ, то ли не замечая его ФСН-направленности, то ли не уделяя этому большого внимания.

ГНСУ, как видно из письма № 3797, демонстрирует другой подход. Не станем гадать, что послужило тому причиной: или упомянутая выше ФСН-оговорка, или понятное желание фискального органа в отношении бюджетных поступлений, или что-то другое. Сделав акцент на том, что в п. 1 подразд. 2 разд. XX НКУ упоминается разд. V НКУ, главные налоговики пришли к выводу, что при установлении субъектов хозяйствования, которые имеют право получать компенсационные выплаты, следует ориентироваться именно на те определения, которые содержатся в этом разделе V НКУ. По мнению ГНСУ, при отсутствии в разд. V НКУ определения «сельскохозяйственный товаропроизводитель» следует ориентироваться на определение «сельскохозяйственное предприятие», которое приведено в п. 209.6 разд. V НКУ.

Вольное оперирование с безосновательной подменой налоговиками этих двух терминов наглядно продемонстрировано в абзаце тринадцатом письма № 3797, в котором п. 209.6 НКУ два раза упоминается в контексте установления требований определения (обратите внимание — сельхозтоваропроизводителя(?)), что не соответствует действительности. Еще раз повторим, в этом пункте НКУ идет речь об определении сельхозпредприятия.

Понятно, что в результате такой подмены с отождествлением понятий сужаются рамки спецрежима переработчиков, а вместе с тем и круг получателей компенсационных средств. По мнению ГНСУ, выплата компенсаций перерабатывающими предприятиями производится только юридическим лицам, которые отвечают требованиям, определенным в п. 209.6 НКУ (удельный вес стоимости сельскохозяйственных товаров/услуг составляет не менее 75 % стоимости всех товаров/услуг, поставленных в течение предыдущих 12 последовательных отчетных налоговых периодов совокупно), и поставляют перерабатывающим предприятиям молоко и мясо собственного производства.

Иными словами, правомерность применения переработчиком спецрежима НДС ГНСУ ставит в зависимость от условия соблюдения сельхозпредприятием — поставщиком молока 75-процентного критерия «сельхоз-доли». Вместе с тем налоговики утверждают, что спецрежим переработчиков не зависит от выбора (или невыбора) сельхозпредприятиями спецрежима НДС, однако требования, касающиеся критерия «сельхоз-доли», обязательно должны выполняться.

В письме № 3797 ГНСУ, к сожалению, ничего не говорит о том, каким образом информация о достижении сельхозпредприятием 75-процентного критерия «сельхоз-доли» должна поступать к перерабатывающим предприятиям. Выходит, что искать ответ на этот вопрос, страхуясь от нарушений (в понимании ГНСУ) спецрежимного порядка, нужно самим переработчикам. Изложим свои рассуждения по этому поводу.

В отношении тех сельхозпредприятий, которые зарегистрированы как плательщики НДС, переработчикам можно ориентироваться на вид, вернее — номер налоговой накладной поставщиков молока. Напомним, что п. 3 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом МФУ от 01.11.2011 г. № 1379 («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 100, с. 3), в частности, установлено, что плательщики НДС, составляющие отдельные налоговые накладные по видам деятельности, предусматривающим специальный режим налогообложения, указывают в порядковом номере накладной после знака дроби перед номером филиала или структурного подразделения код соответствующей деятельности:

2 — сельхозпредприятия, применяющие спецрежим налогообложения в соответствии со ст. 209 НКУ;

3 — сельхозпредприятия, которые отвечают критериям, определенным ст. 209 НКУ, но которые не выбрали спецрежим налогообложения (т. е. говорится о спецрежиме согласно п. 209.18 НКУ).

Предоставление сельхозпредприятием таких отдельных налоговых накладных с кодом деятельности (причем, не важно с каким: 2 или 3), дает основания предполагать, что таким предприятием и в первом, и во втором случае соблюдается 75-процентный критерий «сельхоз-доли».

Не будем рассматривать нетипичную, практически не существующую на практике ситуацию, когда, имея возможность (75-процентный критерий), сельхозпредприятие не пожелало выбрать спецрежим налогообложения ст. 209 НКУ в целом (даже в части норм п. 209.18 НКУ), и при реализации молока оформляет обычную (без кодов деятельности) налоговую накладную, при этом не оставляя НДС в своем распоряжении и направляя его в бюджет. Теоретически такая ситуация возможна, ведь, напомним, спецрежим — дело добровольное. Как известно, согласно п. 209.1 НКУ резидент, осуществляющий предпринимательскую деятельность в сфере сельского хозяйства, не обязан, а может выбрать спецрежим.

В письме № 3797 ГНСУ отмечает, что новый порядок налогообложения деятельности перерабатывающих предприятий не распространяется на лиц, не зарегистрированных плательщиками НДС. Мнение налоговиков, которое, как известно, не подлежит сомнению, таково: переработчики должны быть плательщиками НДС, и это очевидно, к тому же прямо предусмотрено п. 1 подразд. 2 разд. XX НКУ.

Однако обращаем внимание, что нормы этого пункта не предусматривают обязательного наличия статуса плательщика НДС у сельхозпредприятий — поставщиков молока. В этой связи, по нашему мнению, можно прийти к выводу, что независимо от НДС-статуса сельхозтоваропроизводители вправе рассчитывать на получение компенсационных выплат.

Следовательно, право на компенсацию имеют и сельхозпредприятия — неплательщики НДС. Как известно, в случаях регистрации предприятия плательщиком единого налога (далее — ЕН) по ставке в размере 5 % производится аннулирование регистрации плательщика НДС. Чем в этом случае переработчики должны руководствоваться, из каких документов (если не запрашивать дополнительных) они могут сделать вывод о достижении таким предприятием 75-процентного критерия «сельхоз-доли», чтобы определиться в правомерности применения спецрежима налогообложения к закупленному у таких поставщиков молоку, в письме № 3797 не упоминается.

Впрочем, оставим, как говорят, детали и изложим общее впечатление. По нашему мнению, подход ГНСУ с привязкой к 75-процентному критерию «сельхоз-доли» является неправильным. Он искажает саму суть предоставления компенсационных выплат и ставит предприятия животноводческой отрасли в неравные условия, нарушая при этом принцип равенства всех плательщиков перед законом и обеспечения одинакового подхода ко всем плательщикам налогов, что предусмотрено п.п. 4.1.2 НКУ.

Чем, по мнению ГНСУ, молоко одних сельхозпредприятий в плане компенсационных выплат хуже молока других, непонятно. Особенно на фоне выплаты «молочных» компенсаций даже населению. Как говорится, очевидное — невероятное: выходит, что всецело вся отдельная категория производителей — сельхозпредприятия на общей системе налогообложения и определенная часть плательщиков ЕН позицией ГНСУ автоматически исключаются из числа получателей компенсации. Не имея (за недостижение 75-процентного критерия) возможности применения специальных режимов налогообложения — сельхоз-НДС и ФСН (что, конечно, не лучшим образом влияет на экономику таких хозяйств), их налоговики еще и лишают права на компенсацию за произведенное и проданное ими молоко. Выходит, что компенсация за молоко(!) в призме позиции налоговиков искажено преломляется и сводится к компенсации «за критерий»(?). Досадно признавать, что государственная поддержка молочной отрасли имеет теперь выборочный характер.

Обращаем внимание, что такая позиция налоговиков, судя по Объяснительной записке авторов законопроекта «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины (относительно поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей)» от 19.12.2011 г. № 9345-д (который был принят Верховной Радой и подписан Президентом Украины как Закон № 4268), не отвечает «духу» Закона № 4268.

В упомянутой записке авторы законопроекта так объясняют воплощенную в Законе № 4268 идею. цитируем: «…такая поддержка будет выполнять двойную социальную функцию: будет защищать всех крестьян — производителей молока, поддерживая закупочные цены на молоко, не допуская стремительного роста цен на молочную продукцию для потребителей страны».

Акцентируем: цель, которая ставилась законодателями, — поддержка всех крестьян — производителей молока. Компенсационные средства как материальное поощрение, должны доходить до любого производителя молока (как физического, так и юридического лица)! Причем, как мы понимаем, независимо от системы налогообложения, которую применяет сельхозпредприятие (общую, ФСН или ЕН), или размера «сельхоз-доли», или наличия у него статуса плательщика НДС. Государственное стимулирование молочной отрасли должно происходить по принципу: произвел молоко — получай компенсацию (дотацию).

Думаем, напрасно надеяться на изменение позиции налоговиков без вмешательства в ситуацию законодателей. Остается только надеяться, что Комитет по вопросам финансов, банковской деятельности, налоговой и таможенной политики Верховной Рады (как профильный ответственный комитет) соответствующим образом отреагирует на акценты-барьеры ГНСУ в порядке компенсационных выплат.

В первую очередь следует согласиться, что обращение налоговиков к нормам Закона о молоке правомерно, ведь п. 5.3 НКУ предусмотрено, что другие термины, применяемые в этом Кодексе и не определяемые им, употребляются в значении, установленном другими законами.

Исходя из последовательности изложения и построения письма № 3797 создается впечатление, что слово «исключительно» налоговики относят ко всем перечисленным перед этим терминам «молоко», «молочное сырье» и «молочные продукты». Однако следует уточнить, что оно присутствует только в определении ст. 1 Закона о молоке термина «молочное сырье»: — молоко, которое подвергалось предварительной физической обработке (фильтрации, охлаждению), а также любые молочные продукты, которые содержат исключительно составляющие молока (молочный жир, молочный белок, лактозу) и могут быть использованы в производстве другой продукции (ст. 1 Закона о молоке).

Думаем, никто не будет возражать, что товарной продукцией перерабатывающего предприятия обычно являются молочные продукты. Что же касается целей использования молочного сырья, то это понятно из самого названия.

Молочные продукты — продукты, полученные из молока или молочного сырья, которые могут содержать пищевые добавки, необходимые для производства, при условии, что эти добавки ни частично, ни полностью не заменяют составляющие молока (молочный жир, молочный белок, лактозу) (ст. 1 Закона о молоке). Как видим, это определение не содержит слова «исключительно», а присутствующая в нем оговорка относительно признания продуктов молочными продуктами касается пищевых добавок.

Упоминание о пищевых добавках в НКУ есть, но без определения понятия. Обратившись к действующему законодательству, можно найти несколько определений терминов «пищевая добавка», «пищевые добавки», которые к тому же не отличаются идентичностью. Однако, снова помня о п. 5.3 НКУ, которым предусмотрено использование терминов в значении, установленном законами, а не законодательством, приведем только такие «законные» понятия.

Пищевая добавка — любое вещество, которое обычно не считается пищевым продуктом или его составляющей частью, но добавляется к пищевому продукту с технологической целью в процессе производства, и которое в итоге становится неотъемлемой частью продукта (термин не включает загрязняющие вещества, пестициды или вещества, добавленные к пищевым продуктам для улучшения их питательных свойств) (ст. 1 Закон Украины «О безопасности и качестве пищевых продуктов» от 23.12.97 г. № 771/97-ВР). Практически идентичное понятие (за исключением только слова «обычно») дается в ст. 1 Закона Украины «Об обеспечении санитарного и эпидемического благополучия населения» от 24.02.94 г. № 4004-XII.

Таким образом, в вопросе признания продуктов молочными не может быть какого-либо шаблонного подхода. С учетом приведенного можно сказать, что собственно факт наличия в молочных продуктах необходимых пищевых добавок не влечет признания их немолочными, а следовательно, не может быть препятствием для применения к операциям с ними спецрежима обложения НДС. Таким препятствием пищевые добавки становятся только при условии замены (частичной или полной) составляющих молока (молочного жира, молочного белка, лактозы).

Вывод налоговиков, что суммы НДС, полученные перерабатывающим предприятием в результате реализации продукции, не являющейся «молоком», «молочным сырьем» и «молочными продуктами» в понимании Закона о молоке, не могут быть источником для выплаты компенсаций сельхозтоваропроизводителям, по большому счету, не нов. ГНСУ снова демонстрирует уже ранее озвученный ею в письме № 6268 («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 103, с. 23) подход относительно немолочного статуса отдельных продуктов.

Иными словами, ГНСУ не относит такие операции к спецрежимным и, понятно, будет настаивать на отражении их в общей декларации с уплатой суммы НДС в бюджет.

Не порадует ни переработчиков, ни животноводов и то, что в перечне операций, по которым суммы НДС не направляются для выплаты компенсаций сельхозтоваропроизводителям, ГНСУ, в частности, указывает операции по поставке молочной продукции, частично изготовленной из сырья собственного производства сельхозтоваропроизводителя, а частично из другого сырья. Фактически это является «фантазией» налоговиков, поскольку в п. 1 подразд. 2 разд. XX НКУ отсутствует оговорка в отношении этой ситуации.

Напомним: п.п. 1 этого пункта установлен исключительный перечень операций, на которые не распространяется спецрежим переработчиков, где в молочном ракурсе указаны только два случая поставки продукции, изготовленной:

— из импортированного сырья;

— из сырья не собственного производства сельхозтоваропроизводителей.

Учитывая реалии технического и технологического обеспечения отдельных перерабатывающих предприятий, позиция ГНСУ о неспецрежимности поставок продукции, изготовленной из двух категорий сырья, весьма неприятна возможными негативными последствиями.

По логике налоговиков выходит, что совместное хранение, охлаждение, фильтрация или проведение других технологических операций, например, одного килограмма молока от посредников вместе с тонной молока от сельхозтоваропроизводителей «испортит» спецрежимность всего объема молока. При этих условиях у них появляются формальные причины не признавать спецрежимной всю изготовленную готовую продукцию из такой партии сырья, считая ее изготовленной частично из сырья собственного производства сельхозтоваропроизводителя, а частично из другого сырья.

В прошлом, еще во времена действия спецрежима п. 11.21 Закона об НДС, налоговики в этом вопросе не были столь категоричными. В статье «Порядок выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям» («Вестник налоговой службы Украины», 2009, № 16, с. 2) они предлагали распределять налоговые обязательства по поставкам продукции пропорционально стоимости молока, приобретенного у сельхозтоваропроизводителей и у других поставщиков.

Конечно, переработчикам нужно помнить о требованиях п.п. 3 п. 1 подразд. 2 разд. XX НКУ относительно ведения отдельного учета операций по поставке собственный произведенной продукции, изготовленной из молока сельхозтоваропроизводителей и молока других поставщиков, с составлением отдельных деклараций по НДС соответствующего вида. Но эти требования об отдельном учете и отчетности, как мы понимаем, нельзя переносить (как это усматривается в позиции ГНСУ) на сам процесс производства.

Обратим внимание также на абзац четырнадцатый письма № 3797, которым запрещается выплата компенсаций сельхозтоваропроизводителям без аттестации производства и переработки молока, молочного сырья и молочных продуктов (что включает аттестацию нормативной документации на продукцию, а также технологического оборудования, средств измерительной техники и контроля, испытательного оборудования). По поводу этого заметим следующее.

Во-первых, в п. 1 подразд. 2 разд. XX НКУ, которым регламентирован спецрежим для переработчиков, нет никакой оговорки по поводу аттестации производства.

Во-вторых, уточним: п. 11 Закона о молоке, в частности, установлено, что: «…производство и переработка молока, молочного сырья и молочных продуктов без аттестата производства запрещаются».

Как видим, речь идет о запрете производства, а не о запрете выплаты компенсаций, как указывает ГНСУ в письме № 3797, пересказывая п. 11 Закона о молоке.

В-третьих, думаем, не ошибаемся, что мысль о запрете компенсации налоговики позаимствовали из пп. 8 и 10 упомянутого нами ранее Порядка № 523.

Приходится еще раз акцентировать внимание: Порядок № 523 определяет механизм начисления, а также выплаты и использования средств спецрежимного НДС переработчиков в части, уплачиваемой в спецфонд госбюджета. Следовательно, этот Порядок не имеет отношения к части прямых компенсационных выплат со спецсчетов переработчиков. Молочные дотации из спецфонда госбюджета и молочные компенсации со спецсчета переработчиков, несмотря на родство по НДС-спецрежимной природе возникновения, все же разные понятия, поэтому полностью уравнивать их нельзя.

И вообще, в этом вопросе ГНСУ уместнее было бы сказать, что отсутствие у переработчика права (аттестата) на производство и переработку молока влечет отсутствие поставок, а следовательно, и налоговых обязательств как источника компенсаций, который делает невозможными (а не запрещает) компенсационные выплаты. Поскольку, для того чтобы перерабатывать молоко, перерабатывающие предприятия должны пройти такую аттестацию, думаем, что проблем с выполнением этого требования не должно возникнуть.

Не секрет, что, с точки зрения получения компенсаций, для сельхозтоваропроизводителей экспортные операции переработчиков нежелательны. Однако от возврата перерабатывающим предприятиям права на получение экспортного возмещения некоторую выгоду (о ней скажем дальше) имеют и сельхозпредприятия.

Экспортные операции переработчиками отражаются в общей декларации, с переносом в нее из спецдекларации связанного налогового кредита и с возмещением НДС в общем порядке.

При этом ГНСУ правомерно отмечает, что такие операции не являются источником выплаты компенсаций сельхозтоваропроизводителям. Понятно почему: согласно п. 195.1 НКУ экспортные операции облагаются налогом по нулевой ставке, в результате чего не возникает налоговых обязательств, а отсюда — и источника компенсаций.

И хотя от вида декларации, по которой отчитываются переработчики об экспортных поставок, не прибавится налоговых обязательств (источника компенсаций), перенос связанного с экспортом налогового кредита в общую декларацию отметить приятно. Ведь в этом случае не будет происходить и занижения налоговых обязательств, определяемых по спецдекларации перерабатывающего предприятия по поставкам молочных продуктов на территории Украины, следовательно, не будет неоправданного занижения суммы компенсационных выплат сельхозтоваропроизводителям.

Вопрос переноса отрицательного значения, определенного в спецдекларации перерабатывающего предприятия, в письме № 3797 разъясняется сразу двумя абзацами (восемнадцатым и двадцатым) по сути аналогичного направления. В них изложена в принципе общеизвестная практика переноса отрицательного значения НДС отчетного (налогового) периода в уменьшение налоговых обязательств следующих отчетных (налоговых) периодов.

При этом ГНСУ отмечает, что указанный порядок касается и отрицательного значения НДС, сформированного перерабатывающим предприятием до 1 января 2012 года. По этому поводу интересы переработчиков и сельхозтоваропроизводителей, как мы понимаем, не совпадут.

Для переработчиков это, безусловно, положительный момент с возмещением налогового кредита.

С точки зрения сельхозтоваропроизводителей, это влечет уменьшение компенсационных выплат. Объясним, почему так. Если в условиях 2011 года при наличии у переработчика отрицательного значения платежи не получил только спецфонд госбюджета, то это же отрицательное значение, перенесенное в условия 2012 года, повлечет уменьшение платежей (в определенных процентных пропорциях) как в спецфонд госбюджета, так и в компенсационные выплаты, которые должен был бы получить сельхозтоваропроизводитель.

Иными словами, источник компенсации — сумма налоговых обязательств отчетного (налогового) периода 2012 года от реализации продукции переработчика, изготовленной из закупленного в 2012 году молока, по которому сельхозтоваропроизводители должны получать компенсацию, может быть уменьшена переработчиком на сумму перенесенного с 2011 года отрицательного значения его спецдекларации.

ГНСУ в письме № 3797 в конце отмечает, что перечисление сумм НДС на специальный счет может осуществляться перерабатывающим предприятием несколькими платежами (авансами), начиная с 1-го числа месяца, следующего за отчетным. Насколько это разъяснение актуально и как часто переработчики будут пользоваться предоставленным ГНСУ правом авансового аккумулирования компенсационных средств, покажет практика.

В отношении сроков окончательного перечисления компенсационных средств на спецсчет переработчика нет ничего нового, об этом шла речь в письме № 3213 («Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 13, с. 12). Уже тогда в комментарии к нему мы акцентировали внимание, что перечисление осуществляется именно до (!) 15 числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом. Факт аккумулирования должен подтверждаться реестром платежных поручений о фактически зачисленных на спецсчет средствах и выпиской тероргана Госказначейства, которые подаются вместе со спецдекларацией.

Забота законодателей об оперативном получении сельхозтоваропроизводителями — поставщиками молока и мяса в живом весе компенсационных сумм фактически вылилась в сокращение времени на составление перерабатывающими предприятиями спецдеклараций. Вполне понятно, что, прежде чем окончательно аккумулировать определенные суммы на спецсчете (не позднее 14-го числа), на эту дату такие суммы уже должны быть определены по спецдекларации и распределены по направлениям перечислений.

Настало время выразить общее впечатление от письма № 3797 ГНСУ. К сожалению, приходится констатировать: в порядке применения переработчиками спецрежима, а по последствиям это все равно, что сказать — на пути получения сельхозтоваропроизводителями-животноводами компенсационных выплат за молоко и мясо в живом весе, появились дополнительные условности, которые прямо не предусмотрены нормами п. 1 подразд. 2 разд. XX НКУ. И хотя перед нами не нормативный акт законодательства, а только письмо, это официальная позиция ГНСУ, которую следует учитывать.

Впрочем, в ожидании перемен к лучшему останемся оптимистами.