Влияние распределения и перерасчета НК на налог на прибыль и бухучет

Влияние распределения и перерасчета НК на налог на прибыль и бухучет

В заключение нашей темы остановимся на том, как же отразить распределение и годовой перерасчет налогового кредита по НДС в бухучете и учете по налогу на прибыль.

Наталия ДЗЮБА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»

Статья 199 НКУ для товаров, услуг и необоротных активов, купленных или изготовленных самостоятельно, для использования в облагаемых и необлагаемых операциях предусматривает следующие маневры с «входным» НДС, уплаченным при их приобретении (изготовлении):

1) распределение , что предусмотрено п. 199.1 НКУ. В процессе такого распределения из суммы НДС, которую плательщик налога вправе отнести к налоговому кредиту, включается только та доля уплаченного (начисленного) НДС при их приобретении или изготовлении, которая соответствует доле использования (ЧВ) таких товаров/услуг, необоротных активов в облагаемых операциях.

При этом при распределении ЧВ (отношение объема облагаемых операций к совокупному объему облагаемых и необлагаемых операций) применяется (пп. 199.2 и 199.3 НКУ):

— рассчитанный по результатам предыдущего года;

— у вновь созданных налогоплательщиков и тех, у которых облагаемые и необлагаемые операции начали осуществляться только в текущем периоде — рассчитанный по результатам первого отчетного периода, в котором задекларированы необлагаемые операции (подробнее о расчете ЧВ см. на с. 11 этого номера);

2) перерасчет по результатам года , что предусмотрено п. 199.4 НКУ. Плательщики налога по результатам календарного года осуществляют перерасчет ЧВ товаров /услуг и необоротных активов в облагаемых операциях исходя из фактических объемов проведенных облагаемых и необлагаемых операций. Далее перерасчет ЧВ необоротных активов осуществляется еще по результатам одного, двух и трех календарных лет, следующих за годом, в котором они начали использоваться (введены в эксплуатацию). В результате перерасчета происходит корректировка налогового кредита. В случае снятия с учета в расчет берутся объемы с начала года и до даты снятия с учета. Результаты такого перерасчета отражаются в налоговой декларации по НДС за последний налоговый период года: в декларации за декабрь (в учете месячного плательщика НДС) или декларации за IV квартал (в учете квартального плательщика НДС).

Подход к перерасчету налогового кредита по товарам/услугам и необоротным активам немного разнится, поэтому его влияние на налог на прибыль и бухучет рассмотрим для каждого из них отдельно. Начнем с товаров/услуг.

Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете не возмещаемые предприятию суммы косвенных налогов (в том числе НДС) в связи с приобретением запасов формируют их первоначальную стоимость (п. 9 П(С)БУ 9).

Таким образом, входной НДС, уплаченный при приобретении запасов и не включенный по нормам налогового законодательства в налоговый кредит при первоначальном распределении, идет на увеличение первоначальной стоимости активов.

После первоначального распределения «входного» НДС в момент приобретения товаров, работ, услуг, предназначенных для двойного использования, следует проводить годовой перерасчет суммы такого НДС в соответствии с правилами, установленными п. 199.4 НКУ, т. е.: в конце года приобретения (перерасчет производится в таблице 2 Приложения Д7 к декларации по НДС). Вследствие такого перерасчета возможны две ситуации, когда налоговый кредит подлежит либо уменьшению, либо увеличению.

Как мы уже сказали, запасы зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости, под которой понимается историческая (фактическая) себестоимость активов в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, оплаченных (переданных), израсходованных для их приобретения (создания).

При этом после первоначального признания стоимость активов (последующая оценка) может быть изменена лишь в строго определенных
П(С)БУ случаях (п. 15 П(С)БУ 9):

— при уценке до чистой стоимости реализации;

— при дооценке в пределах ранее произведенной уценки.

Увеличение первоначальной (переоцененной) стоимости актива может привести к нарушению принципа осмотрительности, согласно которому в бухгалтерском учете следует применять такие методы оценки, которые предотвращали бы занижение оценки обязательств и расходов и завышение оценки активов и доходов предприятия. Что касается уменьшения первоначальной (переоцененной) стоимости актива, то на момент проведения перерасчета налогового кредита балансовая стоимость такого актива может оказаться меньше суммы, на которую необходимо провести ее корректировку (в связи с ранее произведенной уценкой или уменьшением полезности).

По услугам, стоимость которых не включается в первоначальную стоимость запасов или необоротных активов, такой проблемы нет, так как в бухгалтерском учете не попавшие в налоговый кредит суммы НДС идут прямо на расходы.

Кроме того, результат перерасчета НДС по товарам (услугам) отражается общей суммой путем корректировки расходов или доходов. Это объясняется тем, что пересчитанную сумму налогового кредита не представляется возможным привязать к конкретному товару (работе, услуге).

Исходя из этого, по нашему мнению, более логичным для товаров, как и для услуг поступать следующим образом. Если по результатам перерасчета сумм НДС и соответствующих корректировок в налоговом учете налоговый кредит уменьшается, то в бухгалтерском учете при перерасчете доли использования товаров и услуг такую операцию можно отразить следующими проводками:

Дт 641 — Кт 644 (методом «красное сторно»);

Дт 949 — Кт 644.

В ситуации, когда вследствие перерасчета нужно увеличить сумму налогового кредита, в бухгалтерском учете при перерасчете доли использования товаров и услуг можно сделать следующую проводку:

Дт 641 — Кт 719.

Налоговый учет. Согласно абзацу третьему п.п. 139.1.6 НКУ, в случае если плательщик налога, зарегистрированный плательщиком НДС, одновременно осуществляет операции по продаже товаров (выполнению работ, предоставлению услуг), облагаемые НДС и освобожденные от налогообложения, или не являющиеся объектом обложения таким налогом, то НДС, уплаченный в составе расходов на приобретение товаров, работ, услуг, которые входят в состав расходов, включается соответственно в расходы в сумме, не включенной в налоговый кредит такого плательщика налога в соответствии с разделом V этого Кодекса. То есть НДС должен включаться или в налоговый кредит, или в расходы.

При этом получается, что согласно п.п. 139.1.6 НКУ в расходы идет только НДС «уплаченный в составе расходов на приобретение товаров, работ, услуг». В то же время импортный НДС уплачивается не в составе стоимости приобретаемых товаров, а отдельно. Поэтому формально выходит, что не включенная с состав налогового кредита часть импортного НДС попросту пропадает. Справедливым это назвать сложно, остается надеяться, что налоговики не будут формально подходить к этому вопросу.

В результате проведения годового перерасчета НК по товарам/услугам по правилам, установленным п. 199.4 НКУ, т. е. в конце года приобретения (перерасчет отражается в таблице 2 Приложения Д7 к декларации по НДС) ранее отраженный налоговый кредит корректируется: в сторону уменьшения либо в сторону увеличения. Такие корректировки НДС повлекут и корректировки в учете по налогу на прибыль.

В налоговом учете прибыли (а соответственно, и в декларации по налогу на прибыль по форме, утвержденной приказом № 1213) данные операции отражаются в том отчетном периоде, в котором производится перерасчет налогового кредита по НДС. То есть результат перерасчета налогового кредита, произведенного в декларации по НДС за декабрь (IV квартал) 2012 года, должен быть учтен в декларации по налогу на прибыль за год. Никаких корректировок за прошлые отчетные периоды делать не нужно.

В декларации по налогу на прибыль за год результат годового перераспределения налогового кредита по товарам (работам, услугам) увеличит/уменьшит прочие расходы предприятия (отражаются в строке 06.5.39 Приложения ІВ). При этом, как указано в ЕБНЗ в разделе 110.09.01, сумма, на которую осуществляется корректировка по результатам перерасчета налогового кредита по строке 06.5.39 Приложения ІВ, может иметь как положительное, так и отрицательное значение. То есть если в результате перерасчета происходит увеличение налогового кредита, то на сумму увеличения следует уменьшить расходы — в этом случае показатель, который следует учесть в строке 06.5.39 Приложения ІВ, будет отрицательный, если же наоборот, происходит уменьшение налогового кредита, то показатель, который следует учесть в строке 06.5.39, будет положительным.

Как видим, налоговики не против того, чтобы отразить результаты корректировки НК по товарам/услугам сразу (путем увеличения/уменьшения прочих затрат), а не отражать их персонифицированно, т. е. в том числе — через себестоимость. Увеличить стоимость товара не получится при всем желании, так как сумму откорректированного НДС невозможно связать с конкретным товаром/услугой.

Рассмотрим пример.

Пример 1. В сентябре 2012 года предприятие закупило канцтовары для администрации на сумму 6000 грн. (в том числе НДС — 1000 грн.), для использования как в облагаемой, так и необлагаемой НДС деятельности. По итогам 2011 года ЧВ (графа 5 табл. 1 приложения Д7 декларации по НДС за декабрь 2011 года) составил 60,00 %. Соответственно в налоговый кредит предприятие по купленной партии товара отнесло только 600 грн. (1000 грн. х 60,00 %) уплаченного НДС. По результатам годового перерасчета налогового кредита показатель ЧВ за 2012 год составил 20,00 %, в результате чего предприятие должно откорректировать (уменьшить) ранее отраженный налоговый кредит на 400 грн. (600 - 1000 грн. х 20, 00 %).

В учете предприятия операции отразятся следующим образом:

Таблица 1

Учет распределения и перерасчета НК по товарам

Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете не возмещаемые предприятию суммы косвенных налогов (в том числе НДС) в связи с приобретением (созданием) основных средств, нематериальных активов также формируют их первоначальную стоимость (п. 8 П(С)БУ 7, п. 11 П(С)БУ 8).

То есть входной НДС, уплаченный при приобретении основных средств, нематериальных активов и не включенный по нормам налогового законодательства в налоговый кредит (в полной сумме или какой-либо его части) увеличивает стоимость таких активов в момент их первоначального признания (зачисления на баланс).

Далее при проведении годового перерасчета НДС в соответствии с правилами, установленными п. 199.4 НКУ, т. е.:

— в конце года приобретения в «общем» перерасчете (перерасчет по которым проводится в таблице 2 Приложения Д7 к декларации по НДС);

— в конце одного, двух и трех календарных лет, следующих за годом, в котором они начали использоваться, а именно введены в эксплуатацию (перерасчет проводится в таблице 3 Приложения Д7 к декларации по НДС),

возможны две ситуации , когда налоговый кредит подлежит либо уменьшению, либо увеличению, что соответственно требует его отражения и в бухгалтерском учете.

В письме Министерства финансов Украины от 19.05.2011 г. № 31-08410-07-25/12852 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 53) увеличение налогового кредита в связи с определением доли использования основных средств исходя из фактических объемов облагаемых и необлагаемых операций предлагалось отражать следующими проводками:

Дт 641 — Кт 63;

Дт 15 — Кт 63 (методом «красное сторно»);

Дт 10 — Кт 15 (методом «красное сторно»).

С месяца, который следует за месяцем корректировки балансовой стоимости необоротного актива, необходимо пересчитать сумму амортизации на будущие периоды исходя из такой новой стоимости.

В то же время, с точки зрения методологии бухгалтерского учета, более взвешенным представляется другой вариант отражения операции по перерасчету налогового кредита.

По правилам бухгалтерских стандартов приобретенные (созданные) основные средства, нематериальные активы зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости, под которой понимается историческая (фактическая) себестоимость активов в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, оплаченных (переданных), израсходованных для их приобретения (создания).

После первоначального признания стоимость активов (последующая оценка) может быть изменена лишь в строго оговоренных П(С)БУ случаях:

— улучшений объекта (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), приводящих к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от его использования;

— переоценок (дооценок и уценок);

— частичной ликвидации объекта;

— уменьшения (восстановления) полезности таких активов.

Кроме того, новая редакция п. 14 П(С)БУ 7 допускает увеличение первоначальной стоимости объекта основных средств на сумму расходов, связанных с улучшением и ремонтом объекта, определенную в порядке, установленном налоговым законодательством. В отношении нематериальных активов П(С)БУ 8 содержит аналогичные нормы.

Из всего сказанного можно сделать вывод о том, что только при первоначальном распределении входного НДС суммы налога, которые не относились в состав налогового кредита, пойдут на увеличение первоначальной стоимости активов. Последующие корректировки сумм налогового кредита, осуществляемые в соответствии с п. 199.4 НКУ, затрагивать первоначальную стоимость активов не должны.

Отметим, что увеличение первоначальной (переоцененной) стоимости актива может привести к нарушению принципа осмотрительности, согласно которому в бухгалтерском учете следует применять такие методы оценки, которые предотвращали бы занижение оценки обязательств и расходов и завышение оценки активов и доходов предприятия. Что касается уменьшения первоначальной (переоцененной) стоимости актива, то на момент проведения перерасчета налогового кредита балансовая стоимость такого актива может оказаться меньше суммы, на которую необходимо провести ее корректировку (в связи с амортизацией, ранее проведенной уценкой или уменьшением полезности).

Исходя из этого, по нашему мнению, более логичным было бы поступать следующим образом.

Если по результатам проведения перерасчета сумм НДС и соответствующих корректировок в налоговом учете налоговый кредит уменьшается, то в бухгалтерском учете такую операцию при перерасчете доли использования необоротных активов можно отразить следующими проводками:

Дт 641 — Кт 644 (методом «красное сторно»);

Дт 977 — Кт 644.

В ситуации, когда вследствие перерасчета нужно увеличить сумму налогового кредита, в бухгалтерском учете при перерасчете доли использования необоротных активов делается проводка:

Дт 641 — Кт 746.

Однако ввиду того что в налоговом учете результат корректировок НК включаем в расходы и в стоимость основных средств или нематериальных активов, то есть так, как предлагает Минфин, то в примерах мы используем методику Минфина.

Налоговый учет. Согласно абзацу третьему п.п. 139.1.6 НКУ в случае если плательщик налога, зарегистрированный плательщиком НДС, одновременно проводит операции по продаже товаров (выполнению работ, предоставлению услуг), облагаемые НДС и освобожденные от налогообложения или не являющиеся объектом обложения таким налогом, НДС, уплаченный в составе расходов на приобретение основных средств и нематериальных активов, подлежащих амортизации, включается в стоимость соответствующего объекта основных средств или нематериального актива в сумме, не включенной в налоговый кредит такого плательщика налога в соответствии с разделом V этого Кодекса.

То есть НДС при первоначальном распределении должен идти или в налоговый кредит, или в стоимость необоротных активов. Далее при проведении годового перерасчета НДС в соответствии с правилами, установленными п. 199.4 НКУ, т. е.:

— в конце года приобретения в «общем» перерасчете;

— в конце одного, двух и трех календарных лет, следующих за годом, в котором они начали использоваться, а именно введены в эксплуатацию, возможны две ситуации, когда налоговый кредит подлежит либо уменьшению, либо увеличению, что соответсвенно требует и корректировки в учете по налогу на прибыль.

В отношении необоротных активов, используемых как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях, результат перераспределения налогового кредита можно увязать с конкретным объектом.

В разделе 110.09.01 ЕБНЗ помещена консультация налоговиков. В ней говорится о необходимости откорректировать расходы на приобретение товаров (работ, услуг), основных средств и нематериальных активов (с соответствующей корректировкой амортизации) на сумму уменьшенного (увеличенного) налогового кредита. Проводить такую корректировку расходов, в том числе сумм начисленной амортизации, рекомендовано в строке 06.5.39 Приложения IВ — то есть путем увеличения (уменьшения) прочих расходов. Как указали налоговики, сумма корректировки по этой строке может иметь как положительное, так и отрицательное значение. Если по результатам перерасчета налогового кредита проводится корректировка балансовой стоимости основных средств и нематериальных активов, то в дальнейшем начисление амортизации на такие необоротные активы должно осуществляться с учетом уменьшенной/увеличенной балансовой стоимости таких объектов, начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором произошли изменения их балансовой стоимости.

То есть, по мнению налоговиков, после перерасчета НК, на сумму налогового кредита корректируются балансовая стоимость ОС и начисленная амортизация.

Как нам кажется, корректировки уже начисленной амортизации , преследующие цель уточнить величину ранее начисленных расходов, не вполне уместны.

На наш взгляд, проводимый перерасчет налогового кредита влечет за собой необходимость осуществления только корректировки балансовой стоимости ОС (увеличения или уменьшения — в зависимости от того, уменьшается или увеличивается при этом налоговый кредит) и, как следствие, — последующего начисления амортизации по таким ОС уже с учетом «обновленной» (откорректированной) после проведения перерасчета стоимости. То есть здесь уместен не перерасчет амортизации за прошлые периоды, а только уточнение ее размера на перспективу.

Такой подход вполне соответствует нормам п.п. 139.1.6 НКУ, согласно которым:

1) нельзя относить в состав расходов суммы налога на добавленную стоимость, включенного в цену товара (работы, услуги), которые приобретаются плательщиком налога для производственного или непроизводственного использования (абз. первый указанного подпункта);

2) в случае одновременного осуществления облагаемых и не облагаемых НДС операций налог на добавленную стоимость, уплаченный в составе расходов на приобретение основных средств, подлежащих амортизации, увеличивает стоимость соответствующего объекта основных средств на сумму, которая не включена в налоговый кредит в соответствии с разд. V НКУ (абз. третий п.п. 139.1.6).

Рассмотрим на примерах две ситуации:

1. Если на момент «первого» перерасчета объект ОС введен в эксплуатацию.

Пример 2. В сентябре 2012 года предприятие для использования в производственном процессе приобрело оборудование по цене 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.). Оборудование в том же месяце было введено в эксплуатацию с установлением срока полезного использования, равного 5 годам, и прямолинейного метода амортизации. Ликвидационная стоимость была принята равной нулю из-за невозможности ее достоверного определения. Предприятие в текущем году осуществляет как облагаемые, так и необлагаемые операции, причем оборудование предполагается использовать и в тех и в других. Облагаемые и необлагаемые операции присутствовали в деятельности предприятия и в предыдущем году — значение ЧВ по итогам прошлого года составило 25,00%.

Для целей налогового учета оборудование отнесено в группу 4 ОС. В соответствии с п. 146.2 НКУ начисление амортизации на приобретенный актив начинают с месяца, следующего за месяцем ввода его в эксплуатацию, т. е. в нашем случае — с октября 2012 года. При этом в момент оприходования, а также в конце года приобретения объекта ОС, и, кроме того, 1, 2 и 3 календарных лет, следующих за годом, в котором началось использование объекта ОС в облагаемых и необлагаемых операциях, производится распределение (перераспределение) «входного» НДС, после чего корректируется балансовая стоимость ОС. Условные значения ЧВ, необходимые для этого, и сам расчет корректировки балансовой стоимости ОС приведем в табл. 2 (см. на с. 43). Исходя из откорректированной балансовой стоимости в будущем производится начисление амортизации (до очередного перерасчета ЧВ).

Таблица 2

Расчет корректировки балансовой стоимости ОС

Теперь покажем, как результаты такого распределения (перераспределения) налогового кредита следует отразить в учете (см. табл. 3).

Таблица 3

Учет распределения и перерасчета НК по ОС

2. Если на момент «общего» перерасчета объект ОС не введен в эксплуатацию

Пример 3. В сентябре 2012 года предприятие для использования в производственном процессе приобрело оборудование по цене 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.). Из-за отсутствия некоторых комплектующих на 31.12.2012 г. оборудование не введено в эксплуатацию. Предприятие в текущем году осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые операции, причем оборудование приобретено с целью использования и в тех и в других операциях. Значение ЧВ по итогам прошлого года составило 25,00 %. Ввод в эксплуатацию оборудования планируется в январе 2013 года.

Для целей налогового учета оборудование будет отнесено в группу 4 ОС. В соответствии с п. 146.2 НКУ начисление амортизации на приобретенный актив начинают с месяца, следующего за месяцем ввода его в эксплуатацию, т. е. в нашем случае — с февраля 2013 года. При этом в момент оприходования, а также в конце года приобретения объекта ОС, производится распределение (перераспределение) «входного» НДС, после чего происходит формирование первоначальной стоимости объекта. Условные значения ЧВ, необходимые для этого, и сам расчет корректировки балансовой стоимости ОС приведем в табл. 4. Исходя из откорректированной балансовой стоимости в будущем производится начисление амортизации (до очередного перерасчета ЧВ).

Таблица 4

Расчет корректировки балансовой стоимости ОС

Теперь покажем, как результаты такого распределения (перераспределения) налогового кредита следует отразить в учете (см. табл. 5).

Таблица 5

Учет распределения и перерасчета НК по ОС

НКУ не предлагает собственного определения термина «необоротные активы», хотя и постоянно оперирует им, причем как в разд. V, посвященном взиманию НДС, так и в разд. III, посвященном взиманию налога на прибыль. При этом системный анализ текста указанных разделов во взаимосвязи с определением другого термина — «основные средства», приведенного в п.п. 14.1.138 этого Кодекса, с достаточной очевидностью позволяет утверждать о неидентичности указанных терминов.

В частности, из последнего определения следует, что материальные активы, стоимость которых не превышает 2500 (до 01.01.2012 г. — 1000) гривень (другими словами, малоценные необоротные материальные активы, МНМА), прямо исключены из состава основных средств. В то же время из контекста употребления в НКУ термина «необоротные активы» нетрудно прийти к заключению, что МНМА являются составной частью необоротных активов (см., например, таблицу из п. 145.1 этого Кодекса).

То есть получается, что МНМА (стоимостью до 2500 грн., сроком эксплуатации более 1 года) являются составной частью необоротных активов. В налоговом учете их учет ведется в группе 11 классификации основных средств и необоротных активов, а в бухучете их учет ведется на субсчете 112.

Поэтому формально после первоначального распределения «входного» НДС в момент приобретения объектов МНМА, предназначенных для двойного использования, следовало бы проводить годовой перерасчет суммы такого НДС в соответствии с правилами, установленными п. 199.4 НКУ для необоротных активов, т. е.:

— в конце года приобретения в «общем» перерасчете (вместе со всеми «двойными» товарами, услугами и необоротными, купленными предприятием в этом году, перерасчет по которым будет проведен в таблице 2 Приложения Д7 к декларации по НДС);

— в конце одного, двух и трех календарных лет, следующих за годом, в котором они начали использоваться, а именно введены в эксплуатацию. Детали такого перерасчета изложены на с. 21 этого номера.

Тем не менее налоговики (см. Обобщающую налоговую консультацию № 129, а также консультацию в ЕБНЗ в разделе 130.19) не против того, что годовой перерасчет суммы НДС по МНМА следует проводить в порядке, предусмотренном для товаров/услуг, а не основных средств, то есть только в конце года их приобретения в «общем» перерасчете (вместе со всеми «двойными» товарами, услугами и необоротными, купленными предприятием в этом году (в таблице 2 Приложения Д7 к декларации по НДС) и все.

Вполне согласны с таким подходом налоговиков к проблеме перерасчета налогового кредита по МНМА, ведь большинство из них в момент передачи в эксплуатацию полностью переносят свою стоимость на изготавливаемую продукцию (ведь, как известно, амортизация по ним может начисляться в размере 100 % сразу или 50 % при вводе в эксплуатацию и 50 % при списании), соответственно не очень уместно им четырежды участвовать в перераспределении налогового кредита.

В бухгалтерском учете эти операции отражаются так:

1) при уменьшении налогового кредита (расходы, соответственно, увеличиваются):

Дт 641 — Кт 644 (методом «красное сторно»);

Дт 949 — Кт 644;

2) при увеличении налогового кредита (расходы, соответственно, уменьшаются):

Дт 641 — Кт 719.

В налоговом учете результат годового перераспределения налогового кредита увеличит/уменьшит прочие расходы предприятия (положительное или отрицательное значение отражается в строке 06.5.39 Приложения ІВ) декларации по налогу на прибыль, подаваемой за год.

Плательщики налога, осуществляющие одновременно патентуемую и непатентуемую деятельность или несколько видов патентуемой деятельности, обязаны отдельно определять налог от каждого вида патентуемой деятельности и отдельно определять налог от другой (непатентуемой) деятельности. С этой целью ведется отдельный учет доходов и расходов, связанных с ведением патентуемой деятельности с учетом отрицательного значения как результата расчета объекта налогообложения (см. п. 152.2 НКУ). То есть по каждому виду патентуемой деятельности и по всем видам другой (непатентуемой) деятельности налог на прибыль рассчитывается отдельно. Общая же сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (строка 14 декларации по налогу на прибыль), складывается из отдельных сумм налога на прибыль от каждого вида патентуемой деятельности (строка 12 декларации) и суммы налога на прибыль от непатентуемой деятельности (строка 11 декларации).

По поводу отражения в декларации по налогу на прибыль корректировки НК, проводимой согласно п. 199.4 НКУ , у налогоплательщиков, осуществляющих деятельность, подлежащую патентованию, налоговики в ЕБНЗ в разделе 110.08 (хотя данная консультация отмечена как действующая до 01.07.2012 г., но позиция налоговиков по данному вопросу, судя по всему, поменяться не должна) рекомендуют делать это через строки А3, Б3, В3 Приложения ТП, т. е. в составе «Інших витрат». Подробнее о порядке заполнения этого приложения см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 30, с. 40.