Вплив розподілу та перерахунку ПК на податок на прибуток і бухоблік

Вплив розподілу та перерахунку ПК на податок на прибуток і бухоблік

На завершення нашої теми розглянемо, як відобразити розподіл та річний перерахунок податкового кредиту з ПДВ у бухобліку та обліку з податку на прибуток.

Наталія ДЗЮБА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

Стаття 199 ПКУ для товарів, послуг та необоротних активів, придбаних або виготовлених самостійно, для використання в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях передбачає такі дії щодо «вхідного» ПДВ, сплаченого при їх придбанні (виготовленні):

1) розподіл , передбачений п. 199.1 ПКУ. У процесі такого розподілу до суми ПДВ, яку платник податку має право віднести до податкового кредиту, уключається тільки та частка сплаченого (нарахованого) ПДВ при їх придбанні або виготовленні, яка відповідає частці використання (ЧВ) таких товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях.

При цьому під час розподілу застосовується ЧВ (відношення обсягу оподатковуваних операцій до сукупного обсягу оподатковуваних та неоподатковуваних операцій) (пп. 199.2 та 199.3 ПКУ):

— розрахована за результатами попереднього року;

— у новостворених платників податків і тих, в яких оподатковувані та неоподатковувані операції почали здійснюватися тільки в поточному періоді, — розрахована за результатами першого звітного періоду, в якому задекларовано неоподатковувані операції (докладніше про розрахунок ЧВ див. на с. 11 цього номера);

2) перерахунок за результатами року , передбачений п. 199.4 ПКУ. Платники податку за результатами календарного року здійснюють перерахунок ЧВ товарів /послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. Далі перерахунок ЧВ необоротних активів здійснюється ще за результатами одного, двох і трьох календарних років, наступних за роком, в якому вони почали використовуватися (уведені в експлуатацію). За результатами перерахунку проводиться коригування податкового кредиту. У разі зняття з обліку до розрахунку беруться обсяги з початку року і до дати зняття з обліку. Результати такого перерахунку відображаються в податковій декларації з ПДВ за останній податковий період року: у декларації за грудень (в обліку місячного платника ПДВ) або декларації за IV квартал (в обліку квартального платника ПДВ).

Підхід до перерахунку податкового кредиту за товарами/послугами та необоротними активами дещо відрізняється, тому його вплив на податок на прибуток та бухоблік розглянемо щодо них окремо. Почнемо з товарів/послуг.

Бухгалтерський облік. У бухгалтерському обліку суми непрямих податків (у тому числі ПДВ) у зв’язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству, формують їх первісну вартість (п. 9 П(С)БО 9).

Таким чином, вхідний ПДВ, сплачений при придбанні запасів і не включений згідно з нормами податкового законодавства до податкового кредиту при первинному розподілі, іде на збільшення первісної вартості активів.

Після первинного розподілу «вхідного» ПДВ у момент придбання товарів, робіт, послуг, призначених для подвійного використання, слід здійснювати річний перерахунок суми такого ПДВ відповідно до правил, установлених п. 199.4 ПКУ, тобто наприкінці року придбання (перерахунок проводиться в таблиці 2 Додатка Д7 до декларації з ПДВ). Унаслідок проведення такого перерахунку можливі дві ситуації, коли податковий кредит підлягає або зменшенню, або збільшенню.

Як уже зазначалося, запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю, під якою розуміється історична (фактична) собівартість активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, оплачених (переданих), витрачених для їх придбання (створення).

При цьому після первісного визнання вартість активів (наступна оцінка) може бути змінена тільки в чітко обумовлених П(С)БО випадках (п. 15 П(С)БО 9):

— при уцінці до чистої вартості реалізації;

— при дооцінці в межах раніше здійсненої уцінки.

Збільшення первісної (переоціненої) вартості активу може призвести до порушення принципу обачності, згідно з яким у бухгалтерському обліку слід застосовувати такі методи оцінки, які б запобігали заниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів та доходів підприємства. Що стосується зменшення первісної (переоціненої) вартості активу, то на момент проведення перерахунку податкового кредиту балансова вартість такого активу може виявитися менше суми, на яку необхідно провести її коригування (у зв’язку з раніше проведеною уцінкою або зменшенням корисності).

Щодо послуг, вартість яких не включена до первісної вартості запасів чи необоротних активів, такої проблеми немає: у бухгалтерському обліку суми ПДВ, що не потрапили до податкового кредиту, прямо включаються до витрат.

Крім того, результат перерахунку ПДВ за товарами (послугами) відображається загальною сумою шляхом коригування витрат або доходів. Це пояснюється тим, що перераховану суму податкового кредиту не можна прив’язати до конкретного товару (роботи, послуги).

Виходячи з цього, на нашу думку, логічніше для товарів, як і для послуг, учиняти так. Якщо за результатами проведення перерахунку сум ПДВ та відповідних коригувань у податковому обліку податковий кредит зменшується, то в бухгалтерському обліку при перерахунку частки використання товарів та послуг цю операцію можна відобразити такими проводками:

Дт 641 — Кт 644 (методом «червоне сторно»);

Дт 949 — Кт 644;

У ситуації, коли внаслідок перерахунку потрібно збільшити суму податкового кредиту, у бухгалтерському обліку при перерахунку частки використання товарів та послуг можна зробити таку проводку:

Дт 641 — Кт 719.

Податковий облік. Згідно з абзацом третім п.п. 139.1.6 ПКУ, якщо платник податку, зареєстрований платником ПДВ, одночасно проводить операції з продажу товарів (виконання робіт, надання послуг), що обкладаються ПДВ, та такі, що звільнені від оподаткування або не є об’єктом обкладення цим податком, ПДВ, сплачений у складі витрат на придбання товарів, робіт, послуг, що входять до складу витрат, уключається відповідно до витрат у сумі, яку не включено до податкового кредиту такого платника податку відповідно до розд. V цього Кодексу. Тобто ПДВ має відноситися або до податкового кредиту, або на витрати.

При цьому виходить, що згідно з п.п. 139.1.6 ПКУ до витрат уключається тільки той ПДВ, що «сплачено у складі витрат на придбання товарів, робіт, послуг». Водночас імпортний ПДВ сплачується не у складі вартості товарів, що придбаваються, а окремо. Тому формально виходить, що не включена до податкового кредиту частина імпортного ПДВ просто пропадає. Справедливим це назвати складно, залишається сподіватися, що податківці формально не підходитимуть до цього питання.

У результаті проведення річного перерахунку ПК за товарами/послугами згідно з правилами, установленими п. 199.4 ПКУ, тобто наприкінці року придбання (перерахунок проводиться в таблиці 2 Додатка Д7 до декларації з ПДВ) раніше відображений податковий кредит коригується у бік зменшення або у бік збільшення. Такі коригування ПДВ спричинять і коригування в обліку з податку на прибуток.

У податковому обліку прибутки (а відповідно і в декларації з податку на прибуток за формою, затвердженою наказом № 1213) ці операції відображаються в тому звітному періоді, в якому проводиться перерахунок податкового кредиту з ПДВ. Отже, результат перерахунку податкового кредиту, здійсненого в декларації з ПДВ за грудень (IV квартал) 2012 року, має бути врахований у декларації з податку на прибуток за рік. Жодних коригувань за минулі звітні періоди робити не потрібно.

У декларації з податку на прибуток за рік результат річного перерозподілу податкового кредиту за товарами (роботами, послугами) збільшить/зменшить інші витрати підприємства (відображаються в рядку 06.5.39 Додатка ІВ). При цьому, як зазначено в розділі 110.09.01 ЄБПЗ сума, на яку здійснюється коригування за результатами перерахунку податкового кредиту за рядком 06.5.39 Додатка ІВ, може мати як додатне, так і від’ємне значення. Тобто якщо в результаті перерахунку відбувається збільшення податкового кредиту, то на суму збільшення слід зменшити витрати — у цьому випадку показник, який слід урахувати в рядку 06.5.39 Додатка ІВ, буде від’ємний, якщо ж, навпаки, відбувається зменшення податкового кредиту, то показник, який слід урахувати в рядку 06.5.39, буде додатним.

Як бачимо, податківці не проти того, щоб відобразити результати коригування ПК за товарами/послугами відразу (шляхом збільшення/зменшення інших витрат), а не відображати їх персоніфіковано, тобто в тому числі — через собівартість. Збільшити вартість товару не вдасться, оскільки суму відкоригованого ПДВ неможливо пов’язати з конкретним товаром/послугою.

Розглянемо приклад.

Приклад 1. У вересні 2012 року підприємство придбало канцтовари для адміністрації на суму 6000 грн. (у тому числі ПДВ — 1000 грн.), для використання як у діяльності, що обкладається ПДВ, так і в тій, що цим податком не обкладається. За підсумками 2011 року ЧВ (графа 5 таблиці 1 додатка Д7 декларації з ПДВ за грудень 2011 року) склав 60,00 %. Відповідно до податкового кредиту підприємство за придбаною партією товару віднесло тільки 600 грн. (1000 грн. х 60,00 %) сплаченого ПДВ. За результатами річного перерахунку податкового кредиту показник ЧВ за 2012 рік склав 20,00 %, унаслідок чого підприємство має відкоригувати (зменшити) раніше відображений податковий кредит на 400 грн. (600 - 1000 грн. х 20, 00 %).

В обліку підприємства операції відобразяться так:

Таблиця 1

Облік розподілу та перерахунку ПК за товарами

Бухгалтерський облік. У бухгалтерському обліку суми непрямих податків (у тому числі ПДВ) у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів, нематеріальних активів, що не відшкодовуються підприємству, також формують їх первісну вартість (п. 8 П(С)БО 7, п. 11 П(С)БО 8).

Отже, вхідний ПДВ, сплачений при придбанні основних засобів, нематеріальних активів та не включений згідно з нормами податкового законодавства до податкового кредиту (у повній сумі чи будь-якій його частині), збільшує вартість таких активів у момент їх первісного визнання (зарахування на баланс).

Далі при проведенні річного перерахунку ПДВ за ОЗ відповідно до правил, установлених п. 199.4 ПКУ, тобто:

— наприкінці року придбання в «загальному» перерахунку (перерахунок проводиться в таблиці 2 Додатка Д7 до декларації з ПДВ);

— наприкінці одного, двох і трьох календарних років, наступних за роком, в якому вони почали використовуватися, а саме введені в експлуатацію (перерахунок проводиться в таблиці 3 Додатка Д7 до декларації з ПДВ),

можливі дві ситуації, коли податковий кредит підлягає або зменшенню, або збільшенню, що відповідно потребує його відображення і в бухгалтерському обліку.

У листі Міністерства фінансів України від 19.05.2011 р. № 31-08410-07-25/12852 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 53) збільшення податкового кредиту у зв’язку з визначенням частки використання основних засобів виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій пропонувалося відображати такими проводками:

Дт 641 — Кт 63;

Дт 15 — Кт 63 (методом «червоне сторно»);

Дт 10 — Кт 15 (методом «червоне сторно»).

Із місяця, наступного після коригування балансової вартості необоротного активу, необхідно перерахувати суму амортизації на майбутні періоди виходячи з такої нової вартості.

Водночас з точки зору методології бухгалтерського обліку, більш зваженим вбачається інший варіант відображення операції з перерахунку податкового кредиту. Згідно з правилами бухгалтерських стандартів придбані (створені) основні засоби, нематеріальні активи зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю, під якою розуміється історична (фактична) собівартість активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, оплачених (переданих), витрачених для їх придбання (створення).

Після первісного визнання вартість активів (подальша оцінка) може бути змінена лише в чітко обумовлених П(С)БО випадках:

— поліпшення об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від його використання;

— переоцінок (дооцінок та уцінок);

— часткової ліквідації об’єкта;

— зменшення (відновлення) корисності таких активів.

Крім того, нова редакція п. 14 П(С)БО 7 допускає збільшення первісної вартості об’єкта основних засобів на суму витрат, пов’язаних із поліпшенням та ремонтом об’єкта, визначену в порядку, установленому податковим законодавством. Щодо нематеріальних активів П(С)БО 8 містить аналогічні норми.

З викладеного можна зробити висновок про те, що тільки при первісному розподілі вхідного ПДВ суми податку, які не включалися до складу податкового кредиту, підуть на збільшення первісної вартості активів. Подальші коригування сум податкового кредиту, що здійснюються відповідно до норм п. 199.4 ПКУ, зачіпати первісну вартість активів не повинні.

Зауважимо: збільшення первісної (переоціненої) вартості активу може призвести до порушення принципу обачності, згідно з яким у бухгалтерському обліку слід застосовувати такі методи оцінки, які б запобігали заниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів та доходів підприємства. Щодо зменшення первісної (переоціненої) вартості активу, то на момент проведення перерахунку податкового кредиту балансова вартість такого активу може виявитися менше суми, на яку необхідно провести її коригування (у зв’язку з амортизацією, раніше проведеною уцінкою або зменшенням корисності).

Виходячи з цього, на нашу думку, логічніше було б вчинити так.

Якщо за результатами проведення перерахунку сум ПДВ та відповідних коригувань у податковому обліку податковий кредит зменшується, то в бухгалтерському обліку таку операцію при перерахунку частки використання необоротних активів можна відобразити такими проводками:

Дт 641 — Кт 644 (методом «червоне сторно»);

Дт 977 — Кт 644.

У ситуації, коли внаслідок перерахунку потрібно збільшити суму податкового кредиту, у бухгалтерському обліку при перерахунку частки використання необоротних активів робиться проводка:

Дт 641 — Кт 746.

Однак зважаючи на те, що в податковому обліку результат коригувань ПК уключаємо до витрат та до вартості основних засобів або нематеріальних активів, тобто так, як пропонує Мінфін, то у прикладах ми використовуємо методику Мінфіну.

Податковий облік. Згідно з абзацом третім п.п. 139.1.6 ПКУ, якщо платник податку, зареєстрований платником ПДВ, одночасно проводить операції з продажу товарів (виконання робіт, надання послуг), що обкладаються ПДВ, і такі, що звільнені від оподаткування або не є об’єктом обкладення таким податком, ПДВ, сплачений у складі витрат на придбання основних засобів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, уключається відповідно до вартості відповідного об’єкта основних засобів або нематеріального активу в сумі, що не потрапила до податкового кредиту такого платника податку згідно з розд. V цього Кодексу.

Отже, ПДВ при первісному розподілі має включатися або до податкового кредиту, або до вартості необоротних активів. Далі при проведенні річного перерахунку ПДВ відповідно до правил, установлених п. 199.4 ПКУ, тобто:

— наприкінці року придбання в «загальному» перерахунку;

— у кінці одного, двох і трьох календарних років, наступних за роком, в якому вони почали використовуватися, а саме введені в експлуатацію,

можливі дві ситуації , коли податковий кредит підлягає або зменшенню, або збільшенню, що відповідно потребує й коригування в обліку з податку на прибуток.

Щодо необоротних активів, які використовуються як в оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях, результат перерозподілу податкового кредиту можна пов’язати з конкретним об’єктом.

У розділі 110.09.01 ЄБПЗ розміщена консультація податківців. У ній ідеться про необхідність відкоригувати витрати на придбання товарів (робіт, послуг), основних засобів та нематеріальних активів (з відповідним коригуванням амортизації) на суму зменшеного (збільшеного) податкового кредиту. Проводити таке коригування витрат, у тому числі сум нарахованої амортизації, рекомендовано в рядку 06.5.39 Додатка IВ — тобто шляхом збільшення (зменшення) інших витрат. Як зазначили податківці, сума коригування за цим рядком може мати як додатне, так і від’ємне значення. Якщо за результатами перерахунку податкового кредиту проводиться коригування балансової вартості основних засобів та нематеріальних активів, то в подальшому нарахування амортизації на такі необоротні активи має здійснюватися з урахуванням зменшеної/збільшеної балансової вартості таких об’єктів, починаючи з місяця, наступного за місяцем, в якому відбулися зміни їх балансової вартості.

Отже, на думку податківців, після перерахунку ПК на суму податкового кредиту коригується балансова вартість ОЗ та нарахована амортизація.

Як нам здається, коригування вже нарахованої амортизації, що мають на меті уточнити величину раніше нарахованих витрат, проводити не потрібно.

На наш погляд, перерахунок податкового кредиту, що проводиться, спричинює необхідність здійснення тільки коригування балансової вартості ОЗ (збільшення або зменшення — залежно від того, зменшується чи збільшується при цьому податковий кредит) та як наслідок — подальшого нарахування амортизації за такими ОЗ уже з урахуванням «оновленої» (відкоригованої) після проведення перерахунку вартості. Тобто тут доречний не перерахунок амортизації за минулі періоди, а тільки уточнення її розміру на перспективу.

Такий підхід цілком відповідає нормам п.п. 139.1.6 ПКУ, згідно з яким:

1) не можна відносити до складу витрат суми податку на додану вартість, уключеного до ціни товару (роботи, послуги), що придбавалися платником податку для виробничого або невиробничого використання (абзац перший зазначеного підпункту);

2) у разі одночасного здійснення операцій, що обкладаються ПДВ, і таких, що цим податком не обкладаються, податок на додану вартість, сплачений у складі витрат на придбання основних засобів, що підлягають амортизації, збільшує вартість відповідного об’єкта основних засобів на суму, яка не включена до податкового кредиту відповідно до розд. V ПКУ (абзац третій п.п. 139.1.6).

Розглянемо на прикладах дві ситуації:

1. Якщо на момент «першого» перерахунку об’єкт ОЗ уведено в експлуатацію.

Приклад 2. У вересні 2012 року підприємство для використання у виробничому процесі придбало устаткування за ціною 24000 грн. (у тому числі ПДВ — 4000 грн.). Устаткування в тому ж місяці було введене в експлуатацію з установленням строку корисного використання, що дорівнює 5 рокам, та прямолінійного методу амортизації. Ліквідаційну вартість було прийнято такою, що дорівнює нулю, через неможливість її достовірного визначення. Підприємство в поточному році здійснює як оподатковувані, так і неоподатковувані операції, причому устаткування мають намір використовувати й у тих, і в інших. Оподатковувані та неоподатковувані операції були в діяльності підприємства і в попередньому році — значення ЧВ за підсумками минулого року становить 25,00 %.

Для цілей податкового обліку устаткування віднесено до групи 4 ОЗ. Відповідно до п. 146.2 ПКУ нарахування амортизації на придбаний актив починають з місяця, наступного за місяцем уведення його в експлуатацію, тобто в нашому випадку — із жовтня 2012 року. При цьому в момент оприбуткування, а також наприкінці року придбання об’єкта ОЗ та, крім того, 1, 2 і 3 календарних років, наступних за роком, в якому почалося використання об’єкта ОЗ в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях, здійснюється розподіл (перерозподіл) «вхідного» ПДВ, після чого коригується балансова вартість ОЗ. Умовні значення ЧВ, необхідні для цього, і сам розрахунок коригування балансової вартості ОЗ наведемо в табл. 2 (див. на с. 43). Виходячи з відкоригованої балансової вартості в майбутньому проводиться нарахування амортизації (до чергового перерахунку ЧВ).

Таблиця 2

Розрахунок коригування балансової вартості ОЗ 　

Тепер покажемо, як результати такого розподілу (перерозподілу) податкового кредиту слід відобразити в обліку (див. табл. 3).

Таблиця 3

Облік розподілу та перерахунку ПК за ОЗ

2. Якщо на момент «загального» перерахунку об’єкт ОЗ не введено в експлуатацію.

Приклад 3. У вересні 2012 року підприємство для використання у виробничому процесі придбало устаткування за ціною 24000 грн. (у тому числі ПДВ — 4000 грн.). Через відсутність деяких комплектуючих на 31.12.2012 р. устаткування не введене в експлуатацію. Підприємство в поточному році здійснює як оподатковувані, так і неоподатковувані операції, причому устаткування придбано з метою використання й у тих, і в інших операціях. Значення ЧВ за підсумками минулого року становить 25,00 %. Уведення в експлуатацію устаткування планується в січні 2013 року.

Для цілей податкового обліку устаткування буде віднесено до групи 4 ОЗ. Відповідно до п. 146.2 ПКУ нарахування амортизації на придбаний актив починають з місяця, наступного за місяцем уведення його в експлуатацію, тобто в нашому випадку — з лютого 2013 року. При цьому в момент оприбуткування, а також наприкінці року придбання об’єкта ОЗ, здійснюється розподіл (перерозподіл) «вхідного» ПДВ, після чого відбувається формування первісної вартості об’єкта. Умовні значення ЧВ, необхідні для цього, і сам розрахунок коригування балансової вартості ОЗ наведемо в табл. 4. Виходячи з відкоригованої балансової вартості в майбутньому здійснюється нарахування амортизації (до чергового перерахунку ЧВ).

Таблиця 4

Розрахунок коригування балансової вартості ОЗ

Тепер покажемо, як результати такого розподілу (перерозподілу) податкового кредиту слід відобразити в обліку (див. табл. 5).

Таблиця 5

Облік розподілу та перерахунку ПК за ОЗ

ПКУ не пропонує власного визначення терміна «необоротні активи», хоча і постійно оперує ним, причому як у розд. V, присвяченому справлянню ПДВ, так і в розд. III, присвяченому справлянню податку на прибуток. При цьому системний аналіз тексту вказаних розділів у взаємозв’язку з визначенням іншого терміна — «основні засоби», наведеного в п.п. 14.1.138 цього Кодексу, з достатньою очевидністю дозволяє стверджувати про неідентичність зазначених термінів.

Зокрема, з останнього визначення випливає, що матеріальні активи, вартість яких не перевищує 2500 (до 01.01.2012 р. — 1000) гривень (інакше кажучи — малоцінні необоротні матеріальні активи, МНМА), прямо виключено зі складу основних засобів. Водночас з контексту вживання у ПКУ терміна «необоротні активи» неважко дійти висновку, що МНМА є складовою частиною необоротних активів (див., наприклад, таблицю з п. 145.1 цього Кодексу).

Отже, виходить, що МНМА (вартістю до 2500 грн. та строком експлуатації більше 1 року) є складовою частиною необоротних активів. У податковому обліку їх облік ведеться у групі 11 класифікації основних засобів та необоротних активів, а в бухобліку — на субрахунку 112.

Тому формально, після первісного розподілу «вхідного» ПДВ у момент придбання об’єктів МНМА, призначених для подвійного використання, слід було б проводити річний перерахунок суми такого ПДВ відповідно до правил, установлених п. 199.4 ПКУ для необоротних активів, тобто:

— наприкінці року придбання в «загальному» перерахунку (разом з усіма «подвійними» товарами, послугами та необоротними активами, придбаними підприємством в цьому році, перерахунок за якими буде проведено в таблиці 2 Додатка Д7 до декларації з ПДВ);

— наприкінці одного, двох і трьох календарних років, наступних за роком, в якому вони почали використовуватися, а саме введені в експлуатацію. Деталі такого перерахунку викладено на с. 21 цього номера.

Утім, податківці (див. Узагальнюючу податкову консультацію № 129, а також консультацію в розділі 130.19 ЄБПЗ) не проти того, що річний перерахунок суми ПДВ за МНМА слід проводити в порядку, передбаченому для товарів/послуг, а не основних засобів. Тобто тільки наприкінці року їх придбання в «загальному» перерахунку (разом з усіма «подвійними» товарами, послугами та необоротними активами, придбаними підприємством у цьому році (у таблиці 2 Додатка Д7 до декларації з ПДВ) і тільки.

Цілком згодні з таким підходом податківців до проблеми перерахунку податкового кредиту за МНМА, адже більшість із них у момент передачі в експлуатацію повністю переносять свою вартість на продукцію, що виготовляється (оскільки, як відомо, амортизація за ними може нараховуватися в розмірі 100 % відразу або 50 % при введенні в експлуатацію і 50 % при списанні), відповідно не дуже доречно їм чотири рази брати участь у перерозподілі податкового кредиту.

У бухгалтерському обліку ці операції відображаються так:

1) при зменшенні податкового кредиту (витрати відповідно збільшуються):

Дт 641 — Кт 644 (методом «червоне сторно»);

Дт 949 — Кт 644;

2) при збільшенні податкового кредиту (витрати відповідно зменшуються):

Дт 641 — Кт 719.

У податковому обліку результат річного перерозподілу податкового кредиту збільшить/зменшить інші витрати підприємства (додатне чи від’ємне значення відображається в рядку 06.5.39 Додатка ІВ) декларації з прибутку, що подається за рік.

Платники податку, які здійснюють одночасно діяльність, що патентується, і таку, що не патентується, або декілька видів діяльності, що патентується, зобов’язані окремо визначати податок від кожного виду діяльності, що патентується, і окремо визначати податок від іншої (що не патентується) діяльності. Із цією метою ведеться окремий облік доходів та витрат, пов’язаних із веденням діяльності, що патентується, з урахуванням від’ємного значення як результату розрахунку об’єкта оподаткування (див. п. 152.2 ПКУ). Тобто за кожним видом діяльності, що патентується, та за всіма видами іншої (що не патентується) діяльності податок на прибуток розраховується окремо. Загальна ж сума податку, що підлягає сплаті до бюджету (рядок 14 декларації з податку на прибуток), складається з окремих сум податку на прибуток від кожного виду діяльності, що патентується (рядок 12 декларації), та суми податку на прибуток від діяльності, що не патентується (рядок 11 декларації).

Щодо відображення в декларації з податку на прибуток коригування ПК, що проводиться згідно з п.п. 199.4 ПКУ , у платників податків, які здійснюють діяльність, що підлягає патентуванню, податківці в розділі 110.08 ЄБПЗ (хоча цю консультацію відмічено як чинну до 01.07.2012 р., але позиція податківців з цього питання, судячи з усього, змінитися не повинна) рекомендують робити це через рядки А3, Б3, В3 Додатка ТП, тобто у складі «Інших витрат». Детальніше про порядок заповнення цього додатка див. «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 30 с. 40.