Об обложении НДС операций по поставке жилья

Об обложении НДС операций по поставке жилья

Письмо Государственной налоговой службы Украины от 03.07.2012 г. № 18073/7/15-3417-13

(извлечение)

<…>

В соответствии с подпунктом 197.1.14 пункта 197.1 статьи 197 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) освобождаются от налогообложения операции по поставке жилья (объектов жилого фонда), кроме их первой поставки.

В этом подпункте первая поставка жилья (объекта жилого фонда) означает:

а) первую передачу готового вновь построенного жилья (объекта жилого фонда) в собственность покупателя или поставку услуг (включая стоимость приобретенных за счет исполнителя материалов) по сооружению такого жилья за счет заказчика;

б) первую продажу реконструированного или капитально отремонтированного жилья (объекта жилого фонда) покупателю, который является лицом иным, нежели собственник такого объекта на момент вывода его из эксплуатации (использования) в связи с такой реконструкцией или капитальным ремонтом, или поставку услуг (включая стоимость приобретенных за счет исполнителя материалов) на такую реконструкцию или капитальный ремонт за счет заказчика.

Учитывая указанное выше, операцией по первой поставке жилья будет считаться операция по передаче права собственности (оформлению правоустанавливающих документов) на готовое вновь построенное жилье (объект жилого фонда) первому собственнику такого жилья, независимо от источников финансирования строительства: или за счет собственных средств предприятия застройщика, или за счет участников фонда финансирования строительства, или за средства держателей облигаций. Такая операция по первой поставке жилья подлежит обложению налогом на добавленную стоимость на общих основаниях.

Операции по дальнейшей поставке жилья (объектов жилого фонда) освобождаются от налогообложения в соответствии с подпунктом 197.1.14 пункта 197.1 статьи 197 Кодекса.

Операции по поставке услуг по сооружению жилья за счет заказчика (включая стоимость приобретенных за счет исполнителя материалов) подлежат обложению налогом на добавленную стоимость на общих основаниях по правилу первого события, установленному пунктом 187.1 статьи 187 Кодекса.

Учитывая изложенное выше:

1. В случае, когда заказчик в процессе строительства до оформления права собственности на вновь построенное жилье заключает предварительные договоры купли-продажи с физическими лицами, согласно которым получает обеспечительные платежи, операции по перерасчету таких платежей физическими лицами на счет заказчика не изменяют базу налогообложения у заказчика. Только при передаче права собственности (оформлении правоустанавливающих документов) на готовое вновь построенное жилье физическому лицу (первому собственнику вновь построенного жилья) у заказчика возникают налоговые обязательства на основании пункта 187.1 статьи 187 Кодекса.

2. В случае, когда после завершения строительства правоустанавливающие документы на вновь построенное жилье оформляются на предприятие-заказчика, а позднее согласно договорам купли-продажи квартир с физическими лицами переоформляются на таких физических лиц, операцией по первой поставке жилья будет считаться операция оформления правоустанавливающих документов на заказчика. Дальнейшее переоформление права собственности на физических лиц в понимании норм Кодекса не будет считаться операцией по первой поставке жилья, а потому эта операция будет освобождаться от обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 197.1.14 пункта 197.1 статьи 197 Кодекса.

3. В случае, когда строительство жилья осуществляется застройщиком за счет привлеченных средств ФФС, налоговые обязательства у застройщика возникают:

— по операциям по поставке услуг по сооружению жилья на общих основаниях по правилу первого события, установленному пунктом 187.1 статьи 187 Кодекса;

— по операциям по передаче права собственности (оформлению правоустанавливающих документов) на готовое вновь построенное жилье (объект жилого фонда) первому собственнику такого жилья, независимо от источников финансирования строительства — или за счет собственных средств предприятия застройщика, или за счет участников фонда финансирования строительства, или за средства держателей облигаций — в периоде передачи права собственности (оформления правоустанавливающих документов) на готовое вновь построенное жилье.

Операции по перечислению средств, привлеченных ФФС, застройщику не изменяют налоговый кредит ФФС и налоговые обязательства застройщика.

Заместитель Председателя А. Игнатов

комментарий редакции

Жилищная льгота: очередная путаница от ГНСУ

В рассматриваемом письме ГНСУ представила несколько мыслей относительно применения жилищной льготы п.п. 197.1.14 НКУ (об освобождении от НДС поставок жилья, кроме первой поставки) — причем среди них есть как вполне предсказуемые, так и неожиданные. Далее рассмотрим их в разрезе застройщиков и подрядчиков строительства.

1. Застройщики

1.1. Что считать первой поставкой жилья? Налоговики повторяют и отчасти конкретизируют свой традиционный подход (см. письмо ГНСУ от 03.01.2012 г. № 51/7/15-3417-13, от 04.11.2011 г. № 4979/6/15-3415-26): о том, что первой поставкой жилья в контексте п.п. 197.1.14 НКУ считается лишь операция по передаче права собственности (оформлению правоустанавливающих документов) на готовое новопостроенное жилье его первому собственнику — независимо от источников финансирования (за собственные средства, средства ФФС и т. п.). Данное мнение уже неоднократно и небезосновательно подвергалось критике, напомним почему.

Во-первых, если жилье возводится подрядчиком за счет заказчика, то первой поставкой в понимании абз. «а» п.п. 197.1.14 НКУ необходимо считать поставку СМР таким подрядчиком и, как следствие, облагать ее НДС. В свою очередь, дальнейшая передача новопостроенного жилья покупателю будет второй поставкой, а потому данная операция должна освобождаться от НДС. К сожалению, ГНСУ традиционно забывает об этом и выносит поставки СМР за рамки п.п. 197.1.14 НКУ, настаивая на их обложении в общем порядке (также см. далее).

Во-вторых, вывод контролеров о том, что первой поставкой является операция по оформлению правоустанавливающих документов на первого собственника, не следует из п.п. 197.1.14 НКУ — это исключительно их мнение, в то время как формально в данной норме говорится о передаче новопостроенного жилья его покупателю (который, к слову, совершенно не обязательно должен быть первым собственником).

Для наглядности представим оба подхода (формальный и предложенный ГНСУ) в табличной форме.

1.2. Событие для отражения обязательств по НДС. В отличие от предыдущего в данном вопросе контролеры выдвинули новые мысли. Так, по их мнению, обязательства по НДС у застройщика возникают лишь при передаче покупателю права собственности на жилье — даже если первым событием было получение оплаты, включая средства ФФС и суммы обеспечения по предварительному договору купли-продажи жилья (см. об этом далее). К сожалению, ГНСУ не уточнила, на каком основании было сделано отступление от правила первого события, установленного п. 187.1 НКУ, но считаем, что поводом для этого могла послужить и формулировка нормы п.п. 197.1.14 НКУ: дело в том, что в ней действительно говорится о передаче жилья покупателю*. Вместе с тем в силу неочевидности данного подхода, перед его реализацией лучше всего обзавестись индивидуальной налоговой консультацией.

* Конечно, можно возразить, что п.п. 197.1.14 НКУ не может устанавливать дату возникновения налоговых обязательств. Это логично, но должны предупредить, что в НКУ подобные казусы встречаются сплошь и рядом: к примеру, установление кассового метода по налоговому кредиту в п. 187.1 НКУ.

1.3. Обеспечение по предварительному договору. У многих специалистов в сфере налогообложения размышления ГНСУ относительно налогообложения обеспечительных платежей по предварительному договору (в частности, о том, что получение застройщиком данных сумм не приводит к необходимости отражения обязательств по НДС) вызвали замечания. Они основаны на том, что задаток (в сделках по продаже жилья данная форма обеспечения обязательств встречается чаще всего) не может применяться к предварительным договорам. С этим утверждением мы не спорим — ведь в соответствии с ч. 1 ст. 570 ГКУ задаток выполняет в том числе и платежную функцию (направляется в счет погашения обязательств), в то время как платежных обязательств в предварительном договоре не возникает. Однако должны заметить, что невозможность использования в данном случае задатка не свидетельствует о невозможности применения иных форм обеспечения, тем более что ГКУ содержит не исключительный их перечень и предоставляет сторонам определенную свободу в их конструировании (ч. 2 ст. 546 ГКУ). При этом ГНСУ считает, что получение застройщиком таких обеспечительных платежей не приводит к необходимости начисления обязательств по НДС, что, на наш взгляд, верно. Дело в том, что такое обеспечение в любом случае не должно выполнять платежную функцию (см. выше), а значит, оно не будет считаться авансом. В то же время, перед тем, как следовать представленному выводу, рекомендуем получить индивидуальную налоговую консультацию.

Кроме того, на указанное мнение можно уповать лишь в контексте предварительных договоров, касающихся поставки жилья, в то время как в прочих ситуациях при получении задатка или иного подобного обеспечения плательщику следует отразить обязательства по НДС как по авансу (если получение такой суммы является первым событием) — даже несмотря на то, что правовая природа этих платежей отлична.

2. Подрядчики

По мнению ГНСУ, операции по сооружению жилья за счет заказчика (включая стоимость приобретенных исполнителем материалов) подлежат обложению НДС на общих основаниях — как уже отмечалось, налоговики не желают признавать того факта, что именно эти поставки должны считаться первыми в понимании абз. «а» п.п. 197.1.14 НКУ. В то же время внимание в данном контексте обращает на себя совсем другое. Так, в письме указано, что подрядчики должны начислять НДС-обязательства по правилу первого события, без вариантов. Однако, как нам всем известно, с 19.01.2012 г. в п. 187.1 НКУ было внесено дополнение, предусматривающее для подрядчиков в строительстве право применения кассового метода по НДС (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 15, с. 6). Несмотря на это, данный факт, судя по всему, вызван не фискальным мнением, а банальной ошибкой, что подтверждается и консультациями в Единой базе налоговых знаний в разделе 130.07 (хотя, должны заметить, на данный момент налоговики существенно сужают сферу применения кассового метода по СМР, однако об этом мы поговорим в одном из следующих материалов).

Виталий Смердов