О включении в расходы суммы НДС, не включенной в налоговый кредит
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 11.01.2012 г. № 744/7/15-1417
Государственная налоговая служба Украины рассмотрела письмо Государственной налоговой администрации в г. Киеве от 08.11.2011 № 3934/8/31-604 о применении абз. 3 п.п. 139.1.6 ст. 139 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI (далее — НКУ), а именно: о включении в расходы (или стоимость объекта основных средств или нематериального актива) суммы НДС, не включенной в налоговый кредит согласно ст. 199 раздела V НКУ в случае, когда оплата поставщику за товары, работы, услуги производилась путем осуществления бартерной операции или взаимозачета, — и сообщает.
Бартерная (товарообменная) операция согласно п.п. 14.1.10 п. 14.1 ст. 14 НКУ — это хозяйственная операция, предусматривающая проведение расчетов за товары (работы, услуги) в неденежной форме в рамках одного договора.
Любые операции, осуществляемые согласно договорам купли-продажи, мены, поставки и другим хозяйственным, гражданско-правовым договорам, которые предусматривают передачу прав собственности на такие товары за плату или компенсацию независимо от сроков ее предоставления, а также операции по бесплатному предоставлению товаров являются согласно п.п. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 НКУ продажей (реализацией) товаров.
Следует отметить, что доходы и расходы от проведения товарообменных (бартерных) операций согласно п. 153.10 ст. 153 НКУ определяются в соответствии с договорной ценой такой операции, но не ниже (выше) обычных цен.
Доход от реализации товаров признается по дате перехода покупателю права собственности на такой товар. Доход от предоставления услуг и выполнения работ признается по дате составления акта или другого документа, оформленного согласно требованиям действующего законодательства, который подтверждает выполнение работ или предоставление услуг (п. 137.1 ст. 137 НКУ).
Расходы, формирующие себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, определены п. 138.8 ст. 138 НКУ.
В соответствии с п.п. 139.1.6 п. 139.1 ст. 139 НКУ не включаются в состав расходов, в частности, суммы налога на добавленную стоимость, включенного в цену товара (работы, услуги), приобретаемого плательщиком налога для производственного или непроизводственного использования.
Для плательщиков налога, не зарегистрированных как плательщики налога на добавленную стоимость, в состав расходов входят суммы налогов на добавленную стоимость, уплаченных в составе цены приобретения товаров, работ, услуг, стоимость которых относится к расходам такого плательщика налога.
Если плательщик налога, зарегистрированный как плательщик НДС, одновременно проводит операции по продаже товаров (выполнению работ, предоставлению услуг), которые облагаются НДС и освобождены от налогообложения или не являются объектом обложения таким налогом, НДС, уплаченный в составе расходов на приобретение товаров, работ, услуг, входящих в состав расходов, и основных средств и нематериальных активов, подлежащих амортизации, включается соответственно в расходы или стоимость соответствующего объекта основных средств или нематериального актива увеличивается на сумму, не включенную в налоговый кредит такого плательщика налога согласно разделу V этого Кодекса.
То есть плательщик налога при определении объекта обложения налогом на прибыль включает налог на добавленную стоимость, уплаченный в составе расходов на приобретение товаров, работ, услуг, входящих в состав расходов, или увеличивает стоимость объекта основных средств или нематериального актива, подлежащего амортизации, на сумму уплаченного налога на добавленную стоимость, которая не включена в налоговый кредит такого плательщика налога согласно разделу V этого Кодекса.
Учитывая приведенное, уплаченный налог на добавленную стоимость считается составляющей расходов, формирующих себестоимость реализованных товаров, выполненных работ или предоставленных услуг, или увеличивает стоимость объекта амортизации при условии, что этот налог не включен в состав налогового кредита.
Заместитель Председателя А. Игнатов
комментарий редакции
Неуплаченные суммы НДС по товарам,
использованным в льготируемых операциях
Данный вопрос существовал и в «докодексный» период. Он вызван неудачной формулировкой нормы (п.п. 139.1.6 НКУ, а до этого п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль), позволяющей в определенных ситуациях включать сумму «входящего» НДС в расходы. В ней указано, что предприятия, не зарегистрированные плательщиками НДС или зарегистрированные, но осуществляющие необлагаемые или льготируемые поставки, могут увеличить расходы на сумму уплаченного (!) НДС, которая не включена в налоговый кредит согласно разделу V НКУ. В связи с этим напрашивается вопрос: «а можно ли включить в расходы сумму начисленного НДС, но не уплаченную поставщику?». Например, он однозначно возникнет у участников бартерной операции, которой, в частности, и посвящено комментируемое письмо.
К сожалению, внятным ответ ГНСУ назвать нельзя. Но, судя по тону письма, относить в расходы сумму НДС скорее можно, чем нельзя. Более того, в «докодексные» времена по данному вопросу налоговики занимали либеральную позицию. Так, они разъясняли, что сумма «входящего» НДС, не попавшего в налоговый кредит, может увеличить расходы по правилу первого события: или по дате оплаты, или по дате получения товаров, работ, услуг (см. их мнение в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 101, с. 60). Как видим, в приведенной консультации налоговики не настаивали на буквальном следовании Закону и разрешали формировать расходы в части «входящего» НДС по дате получения товаров (работ, услуг), т. е. вне зависимости от факта уплаты данной суммы поставщику. Нам остается надеяться, что в настоящее время они не изменили свою позицию, особенно ввиду того, что ныне действующий п.п. 139.1.6 НКУ в этой части почти дословно повторяет п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль.
Виталий Смердов
