Индивидуальная консультация противоречит письму ГНСУ: как быть?
Предприятие на свой запрос в районную ГНИ по вопросу о налогообложении дивидендов, начисленных физлицу-учредителю за 2010 год после 06.08.2011 г., получило письменный ответ о применении ставки НДФЛ в размере 5 процентов. Однако после этого в ноябре 2011 года появилось письмо ГНСУ, из которого следует, что такие дивиденды должны облагаться по ставке 15 процентов. Как быть предприятию — можем ли мы и дальше выплачивать дивиденды, начисляемые сейчас за периоды, предшествовавшие 01.01.2011 г., облагая их НДФЛ по ставке 5 процентов?
(г. Донецк)
Вопрос о ставке НДФЛ, применяемой к дивидендам, начисляемым начиная с 06.08.2011 г. по результатам деятельности за периоды до 01.01.2011 г., стал одним из наиболее спорных. И до того, как свое мнение по данной проблеме высказала ГНСУ, местные налоговые службы давали на него несогласованные и часто противоречащие друг другу ответы.
Напомним, по общему правилу, дивиденды, начисленные плательщику налога эмитентом корпоративных прав — резидентом, являющимся юридическим лицом, облагаются НДФЛ по ставке, предусмотренной п. 167.2 НКУ, т. е. 5 % (п.п. 170.5.3 НКУ). Исключение составляют дивиденды, начисленные в пользу физических лиц (в том числе нерезидентов) по акциям или другим корпоративным правам, имеющим статус привилегированных или иной статус, предусматривающий выплату фиксированного размера дивидендов или суммы больше суммы выплат, рассчитанной на любую другую акцию (корпоративное право), эмитированную таким плательщиком налога (п.п. 170.5.3 НКУ). Согласно п.п. 153.3.7 НКУ такие дивиденды для целей обложения НДФЛ приравниваются к заработной плате с соответствующим налогообложением. Поэтому они облагаются по ставкам, предусмотренным п. 167.1 НКУ: к доходу, сумма которого не превышает 10-кратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года, применяется ставка 15 % (абз. первый п. 167.1), к части дохода, превышающей указанную сумму, применяется ставка 17 % (абз. второй п. 167.1).
Однако Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по совершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины» от 07.07.2011 г. № 3609-VI («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 64) в Переходные положения НКУ была включена норма следующего содержания: «Налогообложение доходов налогоплательщика, начисленных по результатам налоговых периодов до 1 января 2011 года, осуществляется по ставкам и согласно нормам, действовавшим до 1 января 2011 года, независимо от даты их фактической выплаты (предоставления)» (п. 6 подраздела 1 раздела ХХ НКУ). Она вызвала противоречивые толкования. Как бы там ни было, ГНСУ, как известно, в своем письме от 18.11.2011 г. № 5929/6/17-1115 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 5) действительно высказалась в пользу той позиции, что к дивидендам, начисляемым начиная с 06.08.2011 г. по результатам деятельности с 01.01.2004 г. и до 01.01.2011 г., применяется ставка 15 % (согласно Закону № 889), дивиденды, выплачиваемые по результатам деятельности до 01.01.2004 г., не облагаются ни НДФЛ, ни подоходным налогом (в соответствии с Декретом Кабмина «О подоходном налоге с граждан»).
У тех налогоплательщиков, которые желательной для себя индивидуальной налоговой консультации до появления упомянутого выше письма ГНСУ получить не успели, выбор вариантов действий невелик:
— либо руководствоваться озвученной позицией ГНСУ (и если дивиденды уже были выплачены с применением 5-процентной ставки, то придется пойти на самоисправление допущенного занижения обязательств по НДФЛ с уплатой самоштрафа и пени),
— либо, помня о том, что письмо ГНСУ не имеет силы нормативного акта, исходить из обложения дивидендов по ставке 5 процентов, настраиваться на необходимость доказывания своей правоты в суде (вынуждены предупредить, первые негативные для налогоплательщиков судебные решения уже появились // см., например, постановление Окружного админсуда г. Киева от 10.11.2011 г. № 2а-14075/11/2670).
Следует сказать, что у налогоплательщиков, успевших вооружиться индивидуальной налоговой консультацией об обложении дивидендов по ставке 5 процентов, простор для действий не будет более широким. Им точно так же, как и другим налогоплательщикам, выплатившим дивиденды, начисленные начиная с 06.08.2011 г. по результатам налоговых периодов до 1 января 2011 года, с применением к ним ставки в размере 5 процентов, грозит выявление налоговым органом факта занижения налоговых обязательств по НДФЛ. Поэтому перспективы те же:
— либо доплатить в бюджет недостающую разницу (самостоятельно, правда, без самоштрафа, или дождавшись соответствующего налогового уведомления — решения от налогового органа),
— либо обжаловать в суде налоговое решение — уведомление с требованием о доплате.
Единственный плюс положения таких налогоплательщиков — к ним не могут быть применены штрафные санкции, в частности предусмотренный ст. 127 НКУ штраф. А вот от начисления пени на сумму занижения наличие индивидуальной налоговой консультации не спасает.
Опасаться того, что в связи с выходом письма ГНСУ утрачивают силу противоречащие ему индивидуальные налоговые консультации, причин нет. Так, согласно п. 53.1 НКУ не может быть привлечен к ответственности налогоплательщик, действовавший в соответствии с налоговой консультацией, предоставленной в письменной либо электронной форме, а также обобщающей налоговой консультации, в частности на основании того, что в будущем такая налоговая консультация либо обобщающая налоговая консультация была изменена либо отменена. При этом издание письма ГНСУ либо даже опубликование обобщающей налоговой консультации Налоговый кодекс Украины не называет основанием для отмены либо изменения ранее предоставленных налоговыми органами индивидуальных налоговых консультаций*. Так что налогоплательщики, получившие индивидуальные письменные консультации, и в последующем могут ими руководствоваться в своей деятельности, зная об освобождении как минимум от штрафных санкций.
* Правда, сама ГНАУ пыталась такое основание ввести, указывая в п. 4.1 своих Методрекомендаций, изложенных в письме от 21.01.2011 г. № 1600/7/10-1017/220, на то, что консультация может отзываться либо отменяться письмом налогового органа, ее предоставившего. Однако такие рекомендации ГНАУ, во-первых, не имеют обязательной силы, во-вторых, вступают в противоречие с нормами НКУ.
Елена Уварова, юрист
