Об утверждении Обобщающей налоговой консультации по использованию банковских выписок как первичных документов
Приказ от 05.07.2012 г. № 583
(извлечение)
Руководствуясь статьей 52 Налогового кодекса Украины, с целью обеспечения единого подхода к практическому применению норм налогового законодательства приказываю:
1. Утвердить Обобщающую налоговую консультацию по использованию банковских выписок как первичных документов (прилагается).
<…>
Председатель А. Клименко
Утверждена приказом ГНС Украины от 05.07.2012 г. № 583
Обобщающая налоговая консультация по использованию банковских выписок как первичных документов
В консультации используются следующие сокращения:
Налоговый кодекс Украины от 2 декабря 2010 года № 2755-VI — НКУ;
Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16 июля 1999 года № 996-XIV — Закон № 996;
Закон Украины «О платежных системах и переводе средств в Украине» от 5 апреля 2001 года № 2346-III — Закон № 2346;
Положение об организации операционной деятельности в банках Украины, утвержденное постановлением Национального банка Украины от 18 июня 2003 года № 254, — Положение № 254;
Положение об организации бухгалтерского учета и отчетности в банках Украины, утвержденное постановлением Правления Национального банка Украины от 30 декабря 1998 года № 566, — Положение № 566.
Пунктом 1.37 статьи 1 Закона № 2346 определено, что расчетно-кассовое обслуживание — это услуги, предоставляемые банком клиенту на основании соответствующего договора, заключенного между ними, которые связаны с переводом средств со счета (на счет) этого клиента, выдачей ему средств в наличной форме, а также осуществлением других операций, предусмотренных договорами.
Таким образом, порядок предоставления банком услуг по расчетно-кассовому обслуживанию согласно законодательству Украины должен быть определен при заключении договора на осуществление расчетно-кассового обслуживания.
Согласно абзацу первому пункта 44.1 статьи 44 раздела II НКУ для целей налогообложения плательщики налогов обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.
Плательщикам налогов запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных документами, определенными абзацем первым пункта 44.1 статьи 44 НКУ.
Кроме того, согласно требованиям пункта 138.2 статьи 138 НКУ для определения объекта обложения налогом на прибыль учитываются расходы, признаваемые на основании первичных документов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, и других документов, установленных разделом II НКУ, которые подтверждают осуществление плательщиком налога расходов.
Первичным документом считается документ, который содержит сведения о хозяйственной операции и подтверждает ее осуществление (статья 1 Закона № 996).
Основанием для бухгалтерского учета операций банка согласно подпункту 2.1.1 Положения № 566 являются первичные документы, фиксирующие факты осуществления этих операций. В случае составления их в виде электронных записей при необходимости должно быть обеспечено получение информации на бумажном носителе.
Положением № 254 определены перечень первичных документов, составляемых банками в зависимости от вида операции, и их обязательные реквизиты.
В зависимости от вида операции первичные документы банка (бумажные и электронные) делятся на кассовые, подтверждающие осуществление операций с наличностью, и мемориальные, используемые для осуществления безналичных расчетов с банками, клиентами, списания средств со счетов и внутрибанковских операций.
К первичным мемориальным документам , подтверждающим предоставление банком услуг по расчетно-кассовому обслуживанию, относятся мемориальные ордера, платежные поручения, платежные требования-поручения, платежные требования, расчетные чеки и другие платежные инструменты, определяемые нормативно-правовыми актами Национального банка Украины.
Пунктом 5.1 главы 5 Положения № 254 определено, что информация, содержащаяся в первичных документах, систематизируется в регистрах синтетического и аналитического учета. Запись в регистрах аналитического учета осуществляется только на основании соответствующего санкционированного первичного документа.
Выписки с лицевых счетов клиентов, являющихся регистрами аналитического учета, содержат записи об операциях, осуществленных в течение операционного дня, и являются подтверждением выполненных за день операций и предназначаются для выдачи или направления клиенту. Порядок, периодичность печатания и форма предоставления выписок (в бумажной или электронной форме) с лицевых счетов клиентов обуславливаются договором банковского счета, который заключается между банком и клиентом при открытии счета.
Вопрос. Может ли плательщик налога использовать банковскую выписку с лицевого счета клиента в качестве документа, подтверждающего сумму расходов на оплату банковских услуг по расчетно-кассовому обслуживанию?
Ответ. Выписка с лицевого счета клиента банка может служить в качестве документа, подтверждающего сумму расходов на оплату банковских услуг по расчетно-кассовому обслуживанию, при условии указания в ней информации о предоставлении банком таких услуг, сумм операций и заполнения обязательных реквизитов.
Аналогичная позиция по этому вопросу изложена в письме Национального банка Украины от 11.04.2012 г. № 12-109/658-3917.
Заместитель директора Департамента налогообложения юридических лиц
— начальник Управления администрирования налога
на прибыль и налоговых платежей Н. Хоцяновская
комментарий редакции
Банковская выписка является основанием для отражения
расходов по расчетно-кассовому обслуживанию
В комментируемом разъяснении ГНСУ заключила: банковская выписка является основанием для отражения расходов по расчетно-кассовому обслуживанию (далее — РКО), но при условии, что в ней указана (1) информация об оказании банком услуги РКО, (2) сумма операции, (3) а также заполнены обязательные реквизиты. Значимость данного вывода сложно переоценить, особенно если учитывать число налогоплательщиков, затрагиваемых им. Рассмотрим его подробнее.
Как известно, одним из основных требований, выставляемых к отражению расходов, является их надлежащее документальное подтверждение (п. 138.2 НКУ): в частности, первичными документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами бухгалтерского учета и прочими документами, предусмотренными разделом II НКУ. При этом, напоминаем, что первичным может считаться лишь тот документ, который содержит в себе обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Закона о бухучете.
Что касается услуг РКО, то подтверждением их получения, как правило, выступает банковская выписка, причем Перечнем № 41 она отнесена к первичным документам (хотя, строго говоря, она является регистром аналитического учета, на что указывает п. 5.3 Положения № 254), о чем см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 54, с. 15. Однако же, обратившись к обязательным реквизитам выписки, названным в п. 5.5 Положения № 254, мы увидим, что в их числе отсутствуют некоторые данные, требуемые п. 2 ст. 9 Закона о бухучете: а именно, место составления документа, должность ответственного за осуществление операции лица, а также подпись и прочие данные лица, принимавшего участие в осуществлении операции. В то же время налоговики в целях учета расходов по РКО до последнего времени настаивали на необходимости указания в выписке всех обязательных реквизитов в соответствии с Законом о бухучете (см. письмо ГНСУ от 07.05.2012 г. № 7912/6/15-1415), а потому банки*, как правило, добавляли в формы выписок оттиск штампа и подпись сотрудника (тем более что п. 5.2 Положения № 254 требует наличия в регистрах в том числе фамилий, подписей или прочих данных лиц, принимавших участие в их составлении, и, кроме того, формально Положением № 254 такие действия допускаются, поскольку им установлен перечень обязательных, а не исключительных реквизитов).
* Некоторые банки вместо этого прилагают к выпискам соответствующие первичные документы: как правило, мемориальные ордера.
В свою очередь, в рассматриваемой консультации акценты несколько смещены, хотя, по нашему мнению, положение дел от этого не меняется. В частности, в ее выводе содержится указание на необходимость наличия в выписке обязательных реквизитов, но без ссылки на Закон о бухучете. О чем может свидетельствовать это упущение? Мы считаем, что оно вызвано лишь невнимательностью налоговиков, в связи с чем представленный выше порядок составления банковских выписок должен сохраняться и далее. В то же время, учитывая весомый статус обобщающих налоговых консультаций (напоминаем, что такие консультации отражают позицию ГНСУ, причем согласно п. 53.1 НКУ следование им освобождает плательщика от ответственности), налоговики при проверках, вероятнее всего, не будут требовать указания в выписках с целью отражения расходов по РКО каких-либо дополнительных данных, кроме названных в Положении № 254.
Виталий Смердов
