О налоговом кредите по операциям по улучшению арендованных основных фондов госпредприятия
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 06.04.2012 г. № 10156/7/15-3417-09
Государственная налоговая служба Украины рассмотрела письмо <…> о правомерности формирования налогового кредита по операциям по улучшению основных фондов, арендованных как целостный имущественный комплекс государственного предприятия, направленное на рассмотрение ГНС Украины письмом Министерства финансов Украины <…>, и аналогичный запрос Государственной налоговой службы в Ивано-Франковской области <…> и сообщает.
Правила формирования налогового кредита по налогу на добавленную стоимость определяются статьей 198 раздела V Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс). Согласно пункту 198.3 статьи 198 раздела V Кодекса налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг, но не выше уровня обычных цен, определенных в соответствии со статьей 39 этого Кодекса, и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной пунктом 193.1 статьи 193 этого Кодекса, в течение такого отчетного периода в связи с:
приобретением или изготовлением товаров (в том числе при их импорте) и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога;
приобретением (строительством, сооружением) основных фондов (основных средств, в том числе других необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные капитальные активы), в том числе при их импорте, с целью дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.
Как изложено в запросе плательщика, согласно условиям договора аренды целостного имущественного комплекса <…>, улучшения арендованного имущества, осуществленные арендатором, являются собственностью государства.
Учитывая изложенное, арендатор не имеет права на формирование налогового кредита по операциям по улучшению арендованного имущества.
В дополнение к изложенному Государственная налоговая служба Украины информирует, что согласно подпункту 196.1.15 статьи 196 раздела V Кодекса операции по уплате арендной платы или концессионного платежа по договорам соответственно аренды или концессии целостного имущественного комплекса государственного или коммунального предприятия (его структурного подразделения), если арендодателями или концессиедателями по договорам выступают органы государственной власти или органы местного самоуправления, а платежи согласно закону зачисляются в Государственный бюджет Украины или местный бюджет, не являются объектом налогообложения.
Заместитель Председателя А. Игнатов
комментарий редакции
Улучшение арендованного государственного имущества:
быть ли налоговому кредиту?
I . В комментируемом письме ГНСУ пришла к выводу, что арендатор не имеет права на отражение налогового кредита по операциям, связанным с улучшением арендованного государственного имущества, а именно, целостного имущественного комплекса государственного предприятия (далее — ЦИК). При этом, судя по всему, главным аргументом для налоговиков послужило условие договора аренды о том, что осуществленные арендатором улучшения являются собственностью государства. В то же время, по нашему мнению, следование данному аргументу не приводит к предоставленному ГНСУ заключению. Поясним почему.
Действительно, п. 198.3 НКУ устанавливает, что налоговый кредит отражается в связи с приобретением/изготовлением товаров (в том числе основных средств) и услуг с целью их дальнейшего использования в облагаемых НДС операциях в пределах хозяйственной деятельности. В свою очередь, с налоговой точки зрения, получение основных средств в составе арендованного ЦИК в соответствии с Законом Украины «Об аренде государственного и коммунального имущества» от 10.04.92 г. № 2269-XII приравнивается к их приобретению (п.п. 146.17.2 НКУ). Таким образом, основной аргумент ГНСУ теряет свою актуальность .
В то же время, на наш взгляд, даже не это имеет основное значение для обоснования права на налоговый кредит, а то, что такие улучшения производятся для осуществления облагаемых НДС поставок в пределах хозяйственной деятельности налогоплательщика (при наличии корректно заполненной и при необходимости зарегистрированной налоговой накладной). В частности, аналогичный подход применяется при улучшении арендованного негосударственного имущества, о чем см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 68, с. 33. Таким образом, если указанные условия соблюдаются, то в момент осуществления улучшений препятствий для отражения налогового кредита нет.
II . В комментируемом письме ГНСУ также напомнила, что в соответствии с п.п. 196.1.15 НКУ арендные/концессионные платежи выведены из-под объекта обложения НДС, но лишь при условии, что:
1) арендатором/концессиедателем выступает орган государственной власти или местного самоуправления;
2) арендные/концессионные платежи зачисляются в госбюджет или местный бюджет.
Напоминаем, что данная норма была внесена в НКУ с 01.01.2012 г. Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины по стимулированию инвестиций в отечественную экономику» от 17.11.2011 г. № 4057-VI (см. комментарий к нему в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 7, с. 4).
Виталий Смердов
