Щодо податкового кредиту за операціями з поліпшення орендованих основних фондів держпідприємства
Лист Державної податкової служби України від 06.04.2012 р. № 10156/7/15-3417-09
Державна податкова служба України розглянула лист <…> щодо правомірності формування податкового кредиту за операціями з поліпшення основних фондів, що орендовані як цілісний майновий комплекс державного підприємства, надісланий на розгляд ДПС України листом Міністерства фінансів України <…>, та аналогічний запит Державної податкової служби в Івано-Франківській області <…> і повідомляє.
Правила формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначаються статтею 198 розділу V Податкового кодексу України (далі — Кодекс). Згідно з пунктом 198.3 статті 198 розділу V Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Як викладено в запиті платника, згідно з умовами договору оренди цілісного майнового комплексу <…>, поліпшення орендованого майна, здійснені орендарем, є власністю держави.
Враховуючи викладене, орендар не має права на формування податкового кредиту за операціями з поліпшення орендованого майна.
На доповнення до викладеного Державна податкова служба України інформує, що згідно з підпунктом 196.1.15 статті 196 розділу V Кодексу операції з оплати, орендної плати чи концесійного платежу за договорами відповідно оренди чи концесії цілісного майнового комплексу державного чи комунального підприємства (його структурного підрозділу), якщо орендодавцями чи концесієдавцями за договорами виступають органи державної влади чи органи місцевого самоврядування, а платежі відповідно до закону зараховуються до Державного бюджету України або місцевого бюджету, не є об'єктом оподаткування.
Заступник Голови А. Ігнатов
коментар редакції
Поліпшення орендованого державного майна: чи бути податковому кредиту?
I . У листі, що коментується, ДПСУ дійшла висновку, що орендар не має права на відображення податкового кредиту за операціями, пов'язаними з поліпшенням орендованого державного майна, а саме цілісного майнового комплексу державного підприємства (далі — ЦМК). При цьому, судячи з усього, головним аргументом для податківців стала умова договору оренди про те, що здійснені орендарем поліпшення є власністю держави. Водночас, на нашу думку, з цього аргументу не випливає наданий ДПСУ висновок. Пояснимо чому.
Дійсно, п. 198.3 ПКУ встановлює, що податковий кредит відображається у зв'язку з придбанням/виготовленням товарів (у тому числі основних засобів) та послуг з метою їх подальшого використання в операціях, що обкладаються ПДВ, у межах господарської діяльності. У свою чергу, з податкової точки зору одержання основних засобів у складі орендованого ЦМК відповідно до Закону України «Про оренду державного та комунального майна» від 10.04.92 р. № 2269-XII прирівнюється до їх придбання (п.п. 146.17.2 ПКУ). Отже, основний аргумент ДПСУ втрачає свою актуальність.
Водночас, на наш погляд, навіть не це має основне значення для обґрунтування права на податковий кредит, а те, що такі поліпшення провадяться для здійснення постачань, що обкладаються ПДВ, у межах господарської діяльності платника податків (за наявності коректно заповненої та за необхідності зареєстрованої податкової накладної). Зокрема, аналогічний підхід застосовується при поліпшенні орендованого недержавного майна, про що див. у газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 68, с. 33. Отже, якщо вказані умови дотримуються, то в момент здійснення поліпшень перешкод для відображення податкового кредиту немає.
II . У листі, що коментується, ДПСУ також нагадала, що відповідно до п.п. 196.1.15 ПКУ орендні/концесійні платежі виведено з-під об'єкта обкладення ПДВ, але лише за умови, що:
1) орендатором/концесієдавцем є орган державної влади або місцевого самоврядування;
2) орендні/концесійні платежі зараховуються до держбюджету або місцевого бюджету.
Нагадуємо: цю норму було внесено до ПКУ з 01.01.2012 р. Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо стимулювання інвестицій у вітчизняну економіку» від 17.11.2011 р. № 4057-VI (див. коментар до нього в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 7, с. 4).
Віталій Смердов
