О налоговых обязательствах по НДС при уничтожении товара из-за пожара или хищения
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 11.04.2012 г. № 5378/5/15-3416
Государственная налоговая служба Украины рассмотрела письмо Министерства внутренних дел Украины <…> о начислении налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость при уничтожении товара из-за пожара или хищения и сообщает.
В соответствии с пунктом 198.3 статьи 198 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — Кодекс) налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг, но не выше уровня обычных цен, определенных согласно статье 39 Кодекса, и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной пунктом 193.1 статьи 193 Кодекса, в течение такого отчетного периода, в частности, в связи с приобретением или изготовлением товаров (в том числе при их импорте) и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.
Согласно пункту 189.1 статьи 189 Кодекса в случае поставки товаров/услуг в пределах баланса плательщика налога для непроизводственного использования, поставки товаров/услуг и производственных основных средств в соответствии с пунктом 198.5 статьи 198 Кодекса, использования производственных или непроизводственных средств, других товаров/услуг не в хозяйственной деятельности, перевода производственных основных средств в состав непроизводственных основных средств база налогообложения определяется исходя из их балансовой стоимости на момент перевода (поставки), а для товаров/услуг — не ниже цен приобретения.
Учитывая приведенное, если плательщиком налога суммы НДС, уплаченные при приобретении товарно-материальных ценностей, отнесены в состав налогового кредита, то поскольку в связи с их хищением (уничтожением в результате пожара) они не могут быть использованы в хозяйственной деятельности, плательщик налога должен начислить налоговые обязательства независимо от того, установлены ли виновные лица и взыскиваются ли с таких лиц потери.
При этом возмещение причиненных потерь виновными лицами не приводит к дополнительному возникновению налоговых обязательств по НДС.
Начисление налоговых обязательств по факту хищения (уничтожения в результате пожара) товарно-материальных ценностей осуществляется в том отчетном налоговом периоде, в котором установлен такой факт хищения (уничтожения в результате пожара) товарно-материальных ценностей.
В случае, когда плательщик налогов не осуществил соответствующего начисления налоговых обязательств по НДС по результату хищения (уничтожения в результате пожара) товарно-материальных ценностей, а органом ГНС Украины в ходе проведения документальной проверки будет установлен факт занижения налоговых обязательств по НДС и доначислены налоговые обязательства по НДС, к данному плательщику налога будут применены соответствующие финансовые санкции. При этом эти начисления могут быть проведены в ходе документальной проверки, с обязательным указанием в акте проверки вида нарушения и нарушенных статей нормативно-правовых актов.
В дополнение к изложенному ГНС Украины информирует, что ответы на поставленные вопросы содержатся в Единой базе налоговых знаний ГНС Украины по адресу www.sta.gov.ua.
Что касается применения статьи 199 Кодекса, то ГНС Украины сообщает, что эта статья применяется при приобретении и/или изготовлении товаров/услуг, которые частично используются в облагаемых, а частично — в не облагаемых налогом операциях.
Заместитель Председателя А. Игнатов
комментарий редакции
НДС-учет списания похищенных
(уничтоженных в результате пожара) ТМЦ
Комментируемое письмо представляет собой разъяснение налоговиков относительно порядка отражения в НДС-учете налоговых последствий уничтожения товарно-материальных ценностей (далее — ТМЦ) в результате пожара или кражи. В нем они, по сути, обобщили те рекомендации, которые в свое время были размещены в разделе 130.09 Единой базы налоговых знаний на официальном сайте ГНСУ: www.sts.gov.ua (далее — ЕБНЗ).
Как совершенно справедливо отмечают налоговики в своем письме, потери ТМЦ в результате кражи (пожара) для целей налогового учета расцениваются как их использование, не связанное с хозяйственной деятельностью предприятия. И именно этот факт определяет дальнейший порядок налогового учета таких потерь.
Так, если суммы «входящего» НДС, уплаченного в составе стоимости похищенных (сгоревших) ТМЦ, ранее были отнесены в состав налогового кредита, то предприятие, руководствуясь п. 189.1 НКУ, отражает начисление налоговых обязательств по НДС по ставке 20 %. При этом база налогообложения определяется в соответствии с все тем же п. 189.1 НКУ исходя из стоимости не ниже цен приобретения (для продукции и товаров), а для основных средств — исходя из их балансовой стоимости на момент хищения или пожара.
Начисление налоговых обязательств по факту хищения (уничтожения в результате пожара) ТМЦ осуществляется в том отчетном налоговом периоде, в котором такой факт установлен.
Еще одно важное обстоятельство, на которое налоговики указывают в своем письме: налоговые обязательства по НДС следует начислять независимо от того, установлены ли виновные лица и взыскиваются ли с таких лиц убытки. При этом возмещение виновными лицами нанесенных убытков не приводит к дополнительному возникновению налоговых обязательств.
Абсолютно согласны с позицией, которую заняли специалисты ГНСУ по этому вопросу. В то же время со своей стороны хотелось бы сделать несколько важных замечаний и дополнений.
Во-первых, нужно помнить, что начисление налоговых обязательств по НДС предприятием, выявившим факт хищения (уничтожения в результате пожара) ТМЦ, влечет за собой необходимость выписки самому себе налоговой накладной в двух экземплярах (оба из которых остаются на предприятии). При этом в левой верхней части оригинала такой налоговой накладной в поле «Залишається у продавця (тип причини)» проставляется отметка «Х» и указывается тип причины «13 — Використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не у господарській діяльності». По крайней мере, на необходимость применения именно этого кода типа причины указывают налоговики в консультации, размещенной в разделе 130.21 ЕБНЗ.
Во-вторых, данное разъяснение в полном объеме справедливо только для случаев списания в результате хищения или пожара товаров и продукции предприятия. А вот в случае ликвидации по причине хищения (пожара) объектов основных средств положения письма, по нашему мнению, следует применять с оглядкой на специальную норму, установленную абзацем вторым п. 189.9 НКУ. Напомним, что в соответствии с ним налоговые обязательства по НДС не возникают, в частности, в таких случаях:
— если основные производственные средства ликвидируются без согласия налогоплательщика, в том числе в случае их хищения;
— когда налогоплательщик предоставляет органу государственной налоговой службы соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании основных производственных или непроизводственных средств другими способами, в результате чего они не могут использоваться в будущем по первоначальному назначению.
В случае списания объекта основных средств в связи с установлением факта его хищения (исчезновения) документальным подтверждением будет соответствующий документ, выданный правоохранительным органом. Кроме того, документами, которые подтверждают уничтожение, разборку основного средства, в том числе и в результате пожара, могут быть Акт на списание основных средств (типовая форма № ОЗ-3), Акт на списание автотранспортных средств (типовая форма № ОЗ-4), заключение соответствующей экспертной комиссии о невозможности использования основных средств по первоначальному назначению вследствие невозможности осуществления ремонта и т. д.
Заметим: мнение о том, что в случаях, специально предусмотренных абзацем вторым п. 189.9 НКУ, ликвидация основных средств не требует дополнительного начисления налоговых обязательств по НДС, разделяют и налоговики (см. раздел 130.05 ЕБНЗ).
В-третьих, списание ТМЦ (продукции и товаров) по причине их хищения (уничтожения в результате пожара) не сопровождается корректировкой отраженного ранее «входного» НДС. Причем, по нашему мнению, этот вывод справедлив и для ситуаций, когда сумму понесенных предприятием убытков возмещает виновное лицо. Не возражают против отсутствия каких-либо корректировок налогового кредита и налоговики (см. консультацию, размещенную в разделе 130.05 ЕБНЗ).
Что касается корректировки налогового кредита по НДС, приходящегося на недоамортизированную часть списанных по причине хищения (уничтожения при пожаре) основных средств, то ее, по нашему мнению, также осуществлять не нужно. Объясняется это тем, что в настоящее время право налогоплательщика на налоговый кредит зависит от использования объекта основных средств в своей хозяйственной деятельности. А это условие, даже в случае ликвидации не полностью самортизированного объекта основных средств, выполняется, поскольку такой объект уже успел поучаствовать в деятельности предприятия. В то же время, по мнению специалистов ГНСУ, в такой ситуации корректировка налогового кредита обязательна (см. консультацию в разделе 130.05 ЕБНЗ).
Алла Свириденко
