О спецрежиме учета и отчетности по НДС молоко-мясоперерабатывающих предприятий
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 11.05.2012 г. № 8200/6/15-3315
В соответствии с нормами Налогового кодекса Украины перерабатывающие предприятия до 2015 года положительную разницу суммы налога на добавленную стоимость, начисленную им при осуществлении операций по поставке собственной произведенной продукции (молока, молочного сырья, молочных продуктов, мяса, мясопродуктов, другой продукции переработки животных (шкур, субпродуктов, мясокостной муки), изготовленной из поставленных молока или мяса в живом весе сельскохозяйственными товаропроизводителями, определенными разделом V Кодекса, и физическими лицами, которые самостоятельно выращивают, разводят, откармливают продукцию животноводства, определенную разделом V Кодекса, уплачивают в специальный фонд Государственного бюджета Украины и на специальный счет, открытый им в органе государственной казначейской службы, в соответствующих размерах.
При этом согласно подпункту 3 пункта 1 подраздела 2 раздела XX Налогового кодекса Украины перерабатывающие предприятия обязаны вести отдельный учет операций по поставке произведенной собственный продукции (молока, молочного сырья, молочных продуктов, мяса, мясопродуктов, другой продукции переработки животных (шкур, субпродуктов, мясокостной муки), изготовленной из поставленных молока или мяса в живом весе сельскохозяйственными товаропроизводителями (далее — продукция), и по поставке других товаров/услуг, в том числе продукции, изготовленной из сырья, определенного в подпункте 1 этого пункта, и составлять налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость и налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость относительно деятельности по поставке продукции.
Если перерабатывающие предприятия осуществляют операции по поставке мясомолочной продукции, изготовленной частично из поставленных молока или мяса в живом весе сельскохозяйственными товаропроизводителями, определенными разделом V Кодекса, и физическими лицами, которые самостоятельно выращивают, разводят, откармливают продукцию животноводства, определенную разделом V Кодекса, а частично из импортированного сырья, сырья, поставленного не в живом весе, сырья, не являющегося сырьем собственного производства сельскохозяйственных товаропроизводителей и физических лиц, то операции по поставке такой продукции отражаются в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (перерабатывающего предприятия) и налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость пропорционально доле сырья, закупленного в живом весе у сельскохозяйственных товаропроизводителей, определенных разделом V Кодекса, и физических лиц, которые самостоятельно выращивают, разводят, откармливают продукцию животноводства, в общем объеме сырья, приобретенного у всех категорий поставщиков.
Что касается налогового кредита перерабатывающего предприятия, то при приобретении (изготовлении) перерабатывающим предприятием товаров/услуг, основных средств, которые будут использоваться частично для изготовления мясомолочной продукции, а частично для изготовления других товаров/услуг, налоговый кредит по таким операциям распределяется исходя из доли использования таких товаров/услуг, основных средств в операциях по поставке мясомолочной продукции и соответственно в операциях по поставке других товаров/услуг, с учетом требований раздела V Кодекса.
Заместитель Председателя А. Игнатов
комментарий редакции
Две категории сырья — два вида деклараций
по НДС перерабатывающих предприятий
Комментируемое письмо, безусловно, добавит оптимизма как молоко-мясопереработчикам, которым установлен спецрежим обложения НДС, так и сельхозпредприятиям и физическим лицам, в адрес которых перерабатывающими предприятиями производятся выплаты сумм спецрежимного НДС в качестве компенсации за проданные ими молоко и мясо в живом весе.
Акцентируем внимание на абзаце третьем комментируемого письма. В случае, если перерабатывающие предприятия осуществляют операции по поставке мясомолочной продукции, изготовленной частично из поставленных молока или мяса в живом весе сельхозтоваропроизводителями, определенными разд. V НКУ, и физическими лицами, которые самостоятельно выращивают, разводят, откармливают продукцию животноводства, определенную разд. V НКУ, а частично из импортированного сырья, сырья, поставленного не в живом весе, сырья, не являющегося сырьем собственного производства сельхозтоваропроизводителей и физических лиц, то операции по поставке такой продукции отражаются в налоговой декларации по НДС (перерабатывающего предприятия) и налоговой декларации по НДС пропорционально части сырья, закупленного в живом весе у сельхозтоваропроизводителей, определенных разд. V НКУ, и физических лиц, которые самостоятельно выращивают, разводят, откармливают продукцию животноводства, в общем объеме сырья, приобретенного у всех категорий поставщиков.
Иными словами, если мясомолочная продукция переработчиками изготавливается с использованием одновременно двух категорий сырья (так сказать, спец- и неспецсырья), то поставки такой продукции должны отражаться в двух видах деклараций по НДС (спецдекларации и общей) с распределением пропорционально доле приобретения каждого вида сырья в общем объеме приобретенного сырья у всех категорий поставщиков.
Это новая позиция ГНСУ по поводу смешанного использования двух категорий сырья, заслуживающая одобрения. К сожалению, в предыдущем письме от 02.03.2012 г. № 3797/6/15-3315 (далее — письмо № 3797) («Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 35, с. 8) ГНСУ выражала, по существу, противоположное мнение. В частности, она говорила, что по продукции, частично изготовленной из сырья собственного производства сельхозтоваропроизводителя, а частично — из другого сырья, суммы НДС перерабатывающего предприятия не направляются для выплаты компенсаций сельхозтоваропроизводителям. При такой «антикомпенсационной» позиции ГНСУ понятно, что налоговики ранее не предусматривали ни пропорционального распределения операций по поставке мясомолочной продукции (а следовательно, и возникающих при этом налоговых обязательств по НДС), ни отражения таких операций, в том числе и в спецдекларации перерабатывающего предприятия. Напомним, что наши критические замечания на такую фискальную позицию налоговиков изложены в статье «Подводные камни в порядке выплаты компенсации за молоко» («Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 35, с. 20), которая по существу является расширенным комментарием к упомянутому письму № 3797.
Однако не будем преувеличивать значения комментируемого письма и говорить о каком-то торжестве справедливости.
Во-первых , никаких коррективов в предыдущее письмо № 3797 ГНСУ не вносит (вернее, вообще его не вспоминает), в результате чего на один и тот же вопрос в законодательстве можно найти две полярные точки зрения налоговиков (по-видимому, не в правилах ГНСУ признавать свои ошибки). Остается только надеяться, что в дальнейшем фискальная позиция налоговиками не будет применяться на практике.
Во-вторых , как и в письме № 3797, так и в комментируемом письме, ГНСУ продолжает свободно оперировать понятиями «сельскохозяйственное предприятие», «сельскохозяйственный товаропроизводитель», фактически подменяя их, то ли не замечая, то ли не желая замечать, что в разд. V НКУ не содержится определение понятия «сельскохозяйственные товаропроизводители». И вообще разд. V НКУ оперирует не этим понятием, а понятием «сельскохозяйственное предприятие». Понятно, что в результате такой подмены понятий с дальнейшим привлечением требований, в частности НДС-ориентированного критерия 75-процентной «сельхоз-доли», сужаются рамки спецрежима переработчиков, а вместе с тем и круг получателей компенсационных средств. Негативные последствия такой подмены более детально освещены в уже упомянутой статье «Подводные камни в порядке выплаты компенсации за молоко» («Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 35, с. 20).
Кстати, заодно обратим внимание, что критерий 75-процентной «сельхоз-доли» для ФСН (фиксированного сельхозналога) к порядку компенсационных выплат сельхозтоваропроизводителям за поставленное ими молоко и мясо в живом весе не имеет никакого отношения (и к тому же рассчитывается по другим правилам).
Анатолий Бобро
