Налоговый кредит по кассовому чеку: как правильно соблюсти предел в 200 грн. за день
Нередко возникают ситуации, когда водители вынуждены приобретать ГСМ для дозаправки служебных автомобилей с последующим возмещением предприятием израсходованных ими собственных средств на основании представленных авансовых отчетов. Как правило, сумма покупки составляет не более 240 грн., поэтому к авансовому отчету прилагается только чек РРО, выданный на АЗС.
1. Как следует понимать указание п.п. «б» п. 201.11 НКУ о том, что в целях отражения налогового кредита общая сумма полученных товаров/услуг по чеку не может превышать 200 грн. за день (без учета НДС)? Какой день при этом подразумевается: день совершения покупки или день утверждения авансового отчета?
2. Обязательно ли требовать налоговую накладную при покупке бензина на любую сумму с учетом того, что он является подакцизным товаром, или достаточно одного чека для включения в налоговый кредит уплаченных сумм НДС, если соблюдены остальные условия п.п. «б» п. 201.11 НКУ?
(г. Днепропетровск*)
1. Прежде всего отметим, что согласно НКУ налоговая накладная является основным документом, который подтверждает уплату покупателем суммы НДС продавцу и при определенных условиях дает право покупателю включить такую сумму в налоговый кредит (подробнее о таких условиях см. в статье «Общие принципы формирования налогового кредита по НДС» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 40).
Вместе с тем п.п. «б» п. 201.11 этого Кодекса установлено, что основанием для начисления сумм НДС, относящихся к налоговому кредиту без получения налоговой накладной, являются, помимо прочего, кассовые чеки, содержащие сумму полученных товаров/услуг и общую сумму начисленного налога (с определением фискального номера и налогового номера поставщика). При этом с целью такого начисления общая сумма полученных товаров/услуг не может превышать 200 грн. за день (без учета НДС).
Другими словами, по кассовым чекам в налоговый кредит может быть включена сумма НДС лишь в размере не более 40 грн. в день по всем имеющимся чекам. Если в общем за день величина «входного» НДС по таким чекам окажется больше 40 грн., то сумму превышения в налоговый кредит налогоплательщик включить не сможет**.
Неоднозначность п.п. «б» п. 201.11 НКУ заключается в том, что из него прямо не следует, какой именно день подразумевает законодатель для реализации права налогоплательщика на налоговый кредит, сформированный на основании кассовых чеков: день совершения покупок независимо от того, когда за них отчитались подотчетные лица***, или наоборот — день утверждения авансового отчета независимо от того, когда была совершена каждая из покупок. К примеру, на какую из дат приходится превышение 200 грн. в день, о котором сказано в рассматриваемой норме НКУ, если каждый из двух водителей приобрел ГСМ на сумму 210 грн., в том числе НДС 35 грн., однако при этом:
а) первый оплатил ГСМ 11.06.2012 г., а второй — 12.06.2012 г., но оба отчитались 12.06.2012 г., т. е. в один и тот же день;
б) оба оплатили ГСМ 11.06.2012 г., но первый отчитался в тот же день, т. е. 11.06.2012 г., а второй — на следующий, т. е. 12.06.2012 г.?
Для ответа на поставленный вопрос логично воспользоваться аналогией общей нормы НКУ, регулирующей момент возникновения права на налоговый кредит. Так, согласно п. 198.2 этого Кодекса датой возникновения права плательщика налога на отнесение сумм НДС к налоговому кредиту считается дата того события, которое произошло раньше:
дата списания средств с банковского счета плательщика налога на оплату товаров/услуг;
дата получения плательщиком налога товаров/услуг, что подтверждено налоговой накладной.
Отсюда следует, что при приобретении подотчетным лицом товаров (работ, услуг) датой возникновения у предприятия права на налоговый кредит будет дата получения налоговой накладной, выписанной в адрес предприятия-покупателя, или другого заменяющего ее документа, но не ранее даты утверждения авансового отчета. Таким образом, в целях формирования налогового кредита по кассовым чекам именно на дату утверждения каждого отчета и необходимо проверять соблюдение условия о непревышении 200 грн. за день (без учета НДС).
При этом дата, указанная в самом чеке, значения, на наш взгляд, не имеет, хотя совсем не исключено, что проверяющие могут потребовать отражать налоговый кредит по чеку с учетом п. 198.6 НКУ, в соответствии с которым право на налоговый кредит сохраняется за плательщиком налога в течение 365 календарных дней с даты выписки налоговой накладной, если оно не было реализовано в соответствующем отчетном периоде на основании полученных налоговых накладных. Насколько уместна такая аналогия, если в данном случае формирование налогового кредита происходит не по налоговой накладной, а по кассовому чеку, который, правда, является документом, заменяющим налоговую накладную, сказать трудно. Из приведенной нормы прямо не следует, что она должна распространяться в том числе и на документы, перечисленные в п. 201.11 НКУ (кроме кассовых чеков, речь идет также о транспортных билетах, гостиничных счетах и счетах, выставляемых за услуги связи, другие услуги, стоимость которых определяется по показаниям приборов учета). Но пока позиция ГНСУ по этому вопросу неизвестна, мы рекомендуем в целях отражения НК принимать в расчет только чеки, оформленные в пределах указанного срока до даты утверждения авансового отчета.
2. Истоки происхождения этого вопроса мы усматриваем в предписаниях п.п. «і» п. 201.1 НКУ, в соответствии с которым для подакцизных товаров (их полный перечень приведен в п. 215.1 этого Кодекса, где упоминаются и нефтепродукты) и товаров, ввезенных на таможенную территорию Украины, в налоговой накладной в обязательном порядке приводят код товара согласно УКТ ВЭД (подробности см. в статье «О заполнении обязательных реквизитов налоговой накладной» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 8).
Вместе с тем наличие этой нормы не означает, что подтвердить сумму НДС, уплаченную при покупке ГСМ, для включения ее в налоговый кредит можно только налоговой накладной с указанным в ней кодом по УКТ ВЭД. Как отмечалось выше, при соблюдении всех условий, установленных п.п. «б» п. 201.11 НКУ, допускается использовать в этих целях также кассовый чек. При этом требование приводить в нем код товара согласно УКТ ВЭД, если такой товар является подакцизным или ввезен на таможенную территорию Украины, не выдвигается. А вот если сумма покупки ГСМ за наличные превысит 200 грн. в день (без НДС), то включить в налоговый кредит НДС, уплаченный в связи с таким приобретением, без налоговой накладной не удастся, причем код по УКТ ВЭД в ней должен присутствовать непременно как один из ее обязательных реквизитов.
Игорь Хмелевский, экономист-аналитик
* Вопрос задан на форуме газеты «Налоги и бухгалтерский учет» (www.nibu.factor.ua/forum/).
** Если же НДС в размере, превышающем 40 грн., уплачен по одному чеку, то налоговики, напомним, запрещают отражать налоговый кредит даже в пределах указанных 40 грн. (см. письмо ГНАУ от 22.04.2011 г. № 7680/6/16-1515-20 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 45).
*** Поскольку сроки предоставления авансового отчета при приобретении товаров/услуг на хозяйственные нужды предприятия за собственные средства работника законодательно не установлены, такой отчет может быть датирован любым днем, включая день покупки.
