Расходы по плате за землю в налоговом учете: ежеквартально или раз в год?
В ходе налоговой проверки деятельности предприятия за 2011 год было указано на недопустимость поквартального отражения в декларации по налогу на прибыль сумм арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности на том основании, что предприятием предоставлялась годовая отчетность по плате за землю. Правы ли налоговики в данном случае? Как на самом деле следует отражать арендную плату за землю в «налоговых» расходах: равномерно или всю сумму в конце года?
(г. Харьков)
Плата за землю — один из общегосударственных налогов, установленных ст. 9 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ), который согласно п.п. 14.1.147 этого Кодекса взимается в двух различных формах: в форме земельного налога и в форме арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности (подробности см. в тематическом номере газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 88).
Базовым налоговым (отчетным) периодом для платы за землю является календарный год (п. 285.1 НКУ). Базовый налоговый (отчетный) год начинается 1 января и заканчивается 31 декабря того же года (для вновь созданных предприятий и организаций, а также в связи с приобретением права собственности и/или пользования на новые земельные участки может быть меньше 12 месяцев) (п. 285.2 НКУ).
Пунктом 286.2 этого Кодекса установлено, что плательщики платы за землю (кроме физических лиц) самостоятельно исчисляют сумму налога ежегодно по состоянию на 1 января и не позднее 20 февраля (до 2012 года — не позднее 1 февраля) текущего года предоставляют соответствующему органу госналогслужбы по местонахождению земельного участка налоговую декларацию на текущий год, с разбивкой годовой суммы равными частями по месяцам (о нюансах составления и подачи такой декларации можно прочитать в статье «Отчетность по плате за землю» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 11). При этом уплата налогового обязательства по плате за землю, определенного в налоговой декларации на текущий год, осуществляется согласно п. 287.3 НКУ равными частями за налоговый период, который равен календарному месяцу, ежемесячно в течение 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем налогового (отчетного) месяца.
Вместе с тем налогоплательщикам предоставлено право в течение 20 календарных дней месяца, наступающего за отчетным, подавать ежемесячно новую отчетную налоговую декларацию, что освобождает их от обязанности предоставления годовой налоговой декларации (п. 286.3 НКУ). Сроки уплаты налогового обязательства по плате за землю, определенного в новой отчетной налоговой декларации, установлены те же, что и при подаче налоговой декларации на текущий год, т. е. ежемесячно в течение 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем налогового (отчетного) месяца (см. п. 287.4 НКУ).
Таким образом, и в том и в другом случае отчетным периодом для подачи отчетности по плате за землю является календарный год, а для уплаты налоговых обязательств по ней — календарный месяц.
Далее, как следует из п. 138.5 НКУ, расходы, начисленные плательщиком налога в виде сумм налогов и сборов, считаются прочими расходами и признаются в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, согласно правилам ведения бухгалтерского учета. При этом датой осуществления таких расходов считается последний день отчетного налогового периода, за который проводится начисление налогового обязательства по налогу и сбору (см. п.п. 138.5.1 этого Кодекса).
Пунктом 18 П(С)БУ 16 «Расходы», утвержденного приказом Минфина Украины от 31.12.99 г. № 318 (далее — П(С)БУ 16), установлено, что налоги, сборы и другие предусмотренные законодательством обязательные платежи (кроме налогов, сборов и обязательных платежей, включаемых в производственную себестоимость продукции, работ, услуг) относятся в бухгалтерском учете к административным расходам, в то время как согласно абз. «в» п.п. 138.10.4 НКУ суммы начисленных налогов и сборов, установленных этим Кодексом, в налоговом учете относятся к прочим расходам операционной деятельности.
Несмотря на это различие, в общем случае отражение расходов по налогам (сборам) в налоговом учете происходит в момент их отражения в бухучете, причем для определения последнего следует руководствоваться п. 5 П(С)БУ 16, согласно которому расходы в бухгалтерском учете отражаются одновременно с уменьшением активов или увеличением обязательств.
Описанная выше специфика декларирования и уплаты налоговых обязательств по плате за землю приводит к тому, что независимо от способа предоставления отчетности по ней (сразу на текущий год вперед или отдельно за каждый отчетный месяц такого года) увеличение обязательств, а следовательно, и признание расходов по плате за землю как в бухучете, так и в налоговом учете происходит ежемесячно, в последний день каждого месяца . Следовательно, в уменьшение объекта налогообложения по налогу на прибыль такие расходы попадают ежеквартально, а не один раз в конце года.
В завершение скажем, что в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, которая в течение II — IV кварталов 2011 года подавалась по форме, утвержденной приказом ГНАУ от 28.02.2011 г. № 114 , суммы как земельного налога, так и арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности следовало нарастающим итогом отражать в стр. 06.5.13 Приложения IВ с соответствующим переносом в строку 06.5 декларации. Начиная с отчетных (налоговых) периодов 2012 года, суммы платы за землю будут указываться в стр. 06.4.13 Приложения IВ с соответствующим переносом в строку 06.4 декларации по форме, утвержденной приказом Минфина Украины от 28.09.2011 г. № 1213.
Игорь Хмелевский, экономист-аналитик
