Витрати з плати за землю в податковому обліку: щокварталу чи раз на рік?
Під час податкової перевірки діяльності підприємства за 2011 рік було вказано на неприпустимість поквартального відображення в декларації з податку на прибуток сум орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності на тій підставі, що підприємством подавалася річна звітність з плати за землю. Чи мають рацію податківці в цьому випадку? Як насправді слід відображати орендну плату за землю в «податкових» витратах: рівномірно чи всією сумою наприкінці року?
(м. Харків)
Плата за землю — один із загальнодержавних податків, установлених ст. 9 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ), який згідно з п.п. 14.1.147 цього Кодексу справляється у двох різних формах: у формі земельного податку та у формі орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності (подробиці див. у тематичному номері газети «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 88).
Базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік (п. 285.1 ПКУ). Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв'язку з набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути менше 12 місяців) (п. 285.2 ПКУ).
Пунктом 286.2 цього Кодексу встановлено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щорічно станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого (до 2012 року — не пізніше 1 лютого) поточного року подають відповідному органу держподатслужби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік, з розбивкою річної суми рівними частинами за місяцями (про нюанси складання та подання такої декларації можна прочитати у статті «Звітність з плати за землю» // «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 11). При цьому сплата податкового зобов'язання з плати за землю, визначеного в податковій декларації на поточний рік, здійснюється згідно з п. 287.3 ПКУ рівними частинами за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
Водночас платникам податків надано право протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним, подавати щомісячно нову звітну податкову декларацію, що звільняє їх від обов'язку подання річної податкової декларації (п. 286.3 ПКУ). Строки сплати податкового зобов'язання з плати за землю, визначеного в новій звітній податковій декларації, установлено ті самі, що і при поданні податкової декларації на поточний рік, тобто щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця (див. п. 287.4 ПКУ).
Таким чином, і в тому, і в іншому випадку звітним періодом для подання звітності з плати за землю є календарний рік, а для сплати податкових зобов'язань за нею — календарний місяць.
Далі, як випливає з п. 138.5 ПКУ, витрати, нараховані платником податку у вигляді сум податків і зборів, вважаються іншими витратами та визнаються в тому звітному періоді, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку. При цьому датою здійснення таких витрат вважається останній день звітного податкового періоду, за який проводиться нарахування податкового зобов'язання з податку і збору (див. п.п. 138.5.1 цього Кодексу).
Пунктом 18 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну України від 31.12.99 р. № 318 (далі — П(С)БО 16), установлено, що податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг) відносяться у бухгалтерському обліку до адміністративних витрат, тоді як згідно з абз. «в» п.п. 138.10.4 ПКУ суми нарахованих податків і зборів, установлених цим Кодексом, у податковому обліку включаються до інших витрат операційної діяльності.
Незважаючи на цю відмінність, у загальному випадку відображення витрат з податків (зборів) у податковому обліку відбувається в момент їх відображення в бухобліку, причому для визначення останнього слід керуватися п. 5 П(С)БО 16, згідно з яким витрати в бухгалтерському обліку відображаються одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.
Описана вище специфіка декларування та сплати податкових зобов'язань з плати за землю призводить до того, що незалежно від способу подання звітності щодо неї (відразу на поточний рік наперед чи окремо за кожний звітний місяць такого року) збільшення зобов'язань, а отже, і визнання витрат з плати за землю як у бухобліку, так і в податковому обліку відбувається щомісячно, в останній день кожного місяця. Отже, у зменшення об'єкта оподаткування з податку на прибуток такі витрати потрапляють щокварталу, а не один раз наприкінці року.
На завершення зазначимо, що в Податковій декларації з податку на прибуток підприємства, яка протягом II — IV кварталів 2011 року подавалася за формою, затвердженою наказом ДПАУ від 28.02.2011 р. № 114 , суми як земельного податку, так і орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності слід було наростаючим підсумком відображати в ряд. 06.5.13 Додатка IВ з відповідним перенесенням до рядка 06.5 декларації. Починаючи зі звітних (податкових) періодів 2012 року, суми плати за землю зазначатимуться в ряд. 06.4.13 Додатка IВ з відповідним перенесенням до рядка 06.4 декларації за формою, затвердженою наказом Мінфіну України від 28.09.2011 р. № 1213.
Ігор Хмелевський, економіст-аналітик
